「內容提要」在市場競爭日趨激烈，鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)紛紛進行產權制度改革的情況下，仍然由政府部門或審計機關對鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)進行審計已不合時宜。從審計產生的根本動因和鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)自身發(fā)展的需要兩個方面進行分析，鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)的審計主體應定位于企業(yè)內部審計。

　　「摘 要 題」管理方略

　　「正 文」

　　鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)審計與鄉(xiāng)鎮(zhèn)村政府審計同屬鄉(xiāng)鎮(zhèn)審計的重要組成部分。由于我國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)跨行業(yè)門類多、發(fā)展不均衡、立足于農村，大多數企業(yè)的生產經營盲目性強、設備差、人員平均水平素質較低，因而對鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)的審計也呈現出廣泛性、復雜性、艱巨性等特點。許多學者認為應將鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)審計納入社會審計的范疇，也有人認為鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)審計仍然應由政府部門和國家審計機構來進行。筆者認為，在當前形勢下，鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)審計應轉為在鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內部設立內審機構，以企業(yè)內部審計為主。

　　審計產生的根本動因決定了鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)審計必須以企業(yè)內部審計為主

　　受托責任關系是審計產生的客觀基礎和根本動因。縱觀審計產生以來幾千年的歷史，無論是古代王室宮廳審計，還是現代政府審計；無論是內部審計，還是外部審計，其審計關系的建立都是以受托責任關系為前提的。資源占有人將資源經營權委托給受托人后需要對其管理和使用情況進行有效監(jiān)督；而資源經管人受托經營管理資源后也同樣需要向委托人證明自己有效管理和使用資源的情況，來解脫自身的經管責任，這就需要一個具有獨立身份的第三者對之加以檢查和評價。審計人恰好獨立或者相對獨立于受托責任關系雙方當事人，又具備應有的專業(yè)技能，因而可以對受托人履行責任情況進行客觀公正的監(jiān)督和證明?？梢?，審計正是受托責任關系能夠順利實現的必要手段和保證機制。

　　我國當前政府審計的范圍之所以定位于政府機關和國有企事業(yè)單位，是因為審計機關受到國有企業(yè)最終投資人——全民或者說是政府的委托。而社會審計機構的審計范圍主要集中于上市公司，也是由于社會股東出于了解其受托責任者經營管理情況的需要。那么對于鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)來說，究竟采用何種審計為主，應從鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)的受托責任談起。

　　鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)最初創(chuàng)辦時，是在鄉(xiāng)鎮(zhèn)村等地方政府的庇護下發(fā)展起來的，從其產生直到90年代初期，鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)一直都是以集體所有制為主，與地方政府有著千絲萬縷、不可分割的關系，在所有制結構模式方面，鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)在很大程度上類似于一個小規(guī)模的地方性“國有企業(yè)”。在這時，鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)審計采取政府部門內審與國家審計相結合的方式是可行的，也是有效的。

　　但是自1996年以來，全國鄉(xiāng)鎮(zhèn)集體企業(yè)產權制度改革已全面展開。全國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)中的個體、私營經濟所占的比重已超過半數，并在加速發(fā)展。到1998年，在2003.94萬個鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)中，個體企業(yè)占83.6%；私營企業(yè)占11.1%，兩者合計1897.35萬個，占94.68%.在改制后的股份制企業(yè)和股份合作制鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)中，經營者持大股的模式也占據了主導地位。在這種情況下，其一，鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)的概念已由原先的特定意義逐漸演變成為一個地域概念，其主體已由勞動農民集體所有制變?yōu)閭€體經濟、私營經濟和股份制經濟等非公有制經濟。鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)不再屬于全鄉(xiāng)、全鎮(zhèn)或全村農民集體所有，也就不再承擔全鄉(xiāng)、全鎮(zhèn)或全村農民所委托的經營責任。其二，鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)大多數規(guī)模較小，且散布在村一級。根據全國第一次農業(yè)普查資料，鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)分布在大中城市、縣城、鄉(xiāng)鎮(zhèn)所在地（包括工礦區(qū)）、村的比重分別為1.6%、3.4%、20.5%和74.5%.其所有權要么屬于個人或家庭所有，要么屬于數量不多的幾個股東，其規(guī)模遠遠未達到招股上市向社會籌資的水平。其三，鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)的受托責任歸根結底存在于鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)主與各級管理部門和企業(yè)職工之間。發(fā)展迅速的鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)，也存在著一些不可忽視的問題，如技術水平不高、管理落后、財經紀律松馳、經濟效益較低等等。對于鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)來說，其所有者往往掌管鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)的經營，直接監(jiān)視著各級管理人員和企業(yè)職工的一舉一行。但隨著企業(yè)規(guī)模的發(fā)展壯大和結構的復雜化，僅僅靠鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)所有者及其有限的幾個家庭成員已難以對企業(yè)經營管理形成有效的監(jiān)督，生產和經營水平的提高也要求設立具有專業(yè)水準的內審機構或人員?？梢姡l(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)既不該接受政府部門審計和國家審計監(jiān)督，也不應由社會審計機構來審計，只有在企業(yè)內部設立內審機構或人員進行監(jiān)督才最為符合審計產生的理論基礎。

　　設立企業(yè)內審機構開展內部審計是鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)發(fā)展的必然要求

　　自20世紀90年代中期以來，我國總體經濟發(fā)展由“超常”回落到正常速度，鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)發(fā)展的環(huán)境條件已發(fā)生了巨大變化。首先，市場的總體格局發(fā)生質的改變，市場由賣方市場向買方市場轉變；其次，政府的政策效應已經被淡化，“政策共享、機會均等、公平競爭”是社會主義市場經濟的一項基本原則，鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)很難繼續(xù)在鄉(xiāng)鎮(zhèn)村政府的優(yōu)惠政策和待遇庇護下謀求發(fā)展；另外，國有企業(yè)通過深化改革，開始以獨立的經濟主體地位參與市場競爭，并憑借著雄厚的經濟實力、先進的技術設備和人才優(yōu)勢，向鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)發(fā)出了強有力的挑戰(zhàn)。鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)要在內部各種所有制形式的企業(yè)、外部國有企業(yè)和跨國公司的競爭中脫穎而出，就必須轉換原有的經營方式和發(fā)展模式，提高鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)的經營管理水平。要實現這一目標，發(fā)展內部審計必不可少。

　　國際內部審計師協(xié)會于1993年修訂頒布的《內部審計實務標準》序言中載明：“內審部門是組織中一個不可或缺的部門。內部審計的目的是協(xié)助該組織的管理成員有效的履行他們的職責?！笨梢姡瑑炔繉徲嬍乾F代企業(yè)管理的一個重要組成部分。事實上，絕大多數成功的大公司和跨國企業(yè)，都設置了完善的內審機構，并且越來越多的企業(yè)開始意識到內部審計的重要性，逐步強化內審機構在企業(yè)中的地位和作用。我國對內審工作也越來越重視，中國內審師協(xié)會與國際內審師協(xié)會合作，開始引進國際內部審計先進管理經驗和方法，并在北京、廣州和濟南等地舉辦國際注冊內審師考試，培養(yǎng)具有國際水準的注冊內部審計師。對于轉制中的鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)來說，應該充分利用有利條件，抓住當前變革的時機，建立起符合企業(yè)實際情況的內部審計體系。

　　隨著經濟的發(fā)展，現代審計的職能由以外部審計為主的公證、監(jiān)督職能，逐漸擴大到內部審計的監(jiān)督咨詢職能。加強鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內部審計意義重大。首先，可以改善財務管理，促進生產發(fā)展，使經營管理活動有目的、有效率的開展。其次，有利于對企業(yè)生產經營的各個環(huán)節(jié)加強控制和分析，促進企業(yè)增收節(jié)支，提高經濟效益。再次，便于對企業(yè)的各項財產實行計劃管理，提高其利用率，防止損失浪費。另外，還可以控制企業(yè)的經濟活動，使其按照正常的軌道運行，增強其遵守客觀經濟規(guī)律的自覺性。最后，充分發(fā)揮內審人員的主動性，可以為鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)提出具有實用價值的建議，對于鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)規(guī)避風險，調整發(fā)展方向，開拓市場，在競爭中獲勝都將起到不可替代的作用。