效益審計(jì)，又稱績(jī)效審計(jì)，從20世紀(jì)70年代起已成為發(fā)達(dá)國(guó)家國(guó)家審計(jì)的主要任務(wù)。在我國(guó)，1983年新中國(guó)國(guó)家審計(jì)制度恢復(fù)建立后，曾經(jīng)在該領(lǐng)域開(kāi)展了一些積極的探索，但主要局限于企業(yè)的效益審計(jì)?！秾徲?jì)署2003年至2007年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》中，首次要求全面開(kāi)展效益審計(jì)，并提出到2007年，國(guó)家審計(jì)資源中用于效益審計(jì)的部分要超過(guò)50％。效益審計(jì)的全面展開(kāi)，各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)首先面臨的問(wèn)題是如何確定審計(jì)目標(biāo)，如何確定審計(jì)項(xiàng)目和項(xiàng)目的具體審計(jì)目標(biāo)。本文擬從審計(jì)基本理論出發(fā)，通過(guò)對(duì)效益審計(jì)概念、需求和假設(shè)的分析，提出審計(jì)目標(biāo)確定時(shí)應(yīng)遵循的理念和原則。

　　一、效益審計(jì)的概念界定

　　效益審計(jì)概念是中國(guó)特有制度背景下的產(chǎn)物，最初提出的概念是“經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)”，指的是經(jīng)濟(jì)效益實(shí)現(xiàn)途經(jīng)開(kāi)發(fā)利用和實(shí)現(xiàn)程度的審計(jì)。針對(duì)過(guò)去在經(jīng)濟(jì)建設(shè)中存在的只重速度的問(wèn)題，中共中央在1982年召開(kāi)的十二大上提出“把全黨經(jīng)濟(jì)工作轉(zhuǎn)到以提高經(jīng)濟(jì)效益為中心的軌道上來(lái)”。經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)概念反映了圍繞黨的中心工作確定審計(jì)目標(biāo)與任務(wù)這一基本指導(dǎo)思想。

　　什么是經(jīng)濟(jì)效益？簡(jiǎn)單地講，就是指投入和產(chǎn)出的比例關(guān)系，投入越少產(chǎn)出越多效益越高。

　　考慮到國(guó)有企業(yè)的效益好壞不能簡(jiǎn)單地以是否盈利為評(píng)價(jià)依據(jù)，由此產(chǎn)生了經(jīng)濟(jì)效益概念外延的擴(kuò)大，提出了審計(jì)評(píng)價(jià)中應(yīng)該堅(jiān)持微觀經(jīng)濟(jì)效益與宏觀經(jīng)濟(jì)效益相結(jié)合、經(jīng)濟(jì)效益與社會(huì)效益相結(jié)合、直接效益與間接效益相結(jié)合、長(zhǎng)期效益與短期效益相結(jié)合的原則。與此相適應(yīng)，經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)逐漸被效益審計(jì)概念所取代。這些原則的提出似乎可以使得審計(jì)評(píng)價(jià)非常全面科學(xué)，但實(shí)踐中，卻將效益審計(jì)復(fù)雜化，而效益審計(jì)目標(biāo)更加模糊。

　　因此，我們有必要對(duì)“效益”的概念作進(jìn)一步的討論。

　　首先，從微觀上講，效益應(yīng)該解釋為資源的節(jié)約，這種節(jié)約可以表現(xiàn)在以較小的代價(jià)取得同樣的投入（經(jīng)濟(jì)），以較少的投入取得較多的產(chǎn)出（效率），或以同樣的產(chǎn)出滿足更多的需求（效果），在國(guó)外稱之為3E審計(jì)。從宏觀上講，在一個(gè)資源稀缺的社會(huì)中，國(guó)家的政治、法律、經(jīng)濟(jì)制度以及政府行為（包括公共資源的取得、分配和使用）都發(fā)揮著社會(huì)資源配置的調(diào)節(jié)作用。依據(jù)制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的觀點(diǎn)，制度是影響經(jīng)濟(jì)發(fā)展的內(nèi)生變量，制度本身也有效率和效益問(wèn)題。政府的效益審計(jì)，需要更多地運(yùn)用經(jīng)濟(jì)學(xué)概念的效益，即在社會(huì)資源一定（稀缺）的情況下，實(shí)現(xiàn)社會(huì)財(cái)富最大化。如果一項(xiàng)制度安排，在使一些人福利增加的同時(shí)使另外一些人的福利減少，但增加的福利超過(guò)減少的福利，這項(xiàng)制度安排就是有效益的。因此，政府效益審計(jì)的基本目標(biāo)/功能在于通過(guò)提供客觀、專業(yè)的審計(jì)信息，一方面對(duì)政府在使用公共資源的經(jīng)濟(jì)性和效率性方面發(fā)揮監(jiān)督作用，另一方面，通過(guò)審計(jì)信息促進(jìn)制度、政策的改善，促進(jìn)公共資源的優(yōu)化配置和利用，促進(jìn)各方利益的積極協(xié)調(diào)與平衡，在增加社會(huì)財(cái)富和國(guó)家實(shí)力方面真正發(fā)揮作用，這正是審計(jì)的價(jià)值所在。

　　嚴(yán)格地講，效益與效率在中文是兩個(gè)不同的概念，效益審計(jì)概念更多地體現(xiàn)著結(jié)果導(dǎo)向的審計(jì)思路，即審計(jì)更多地關(guān)注產(chǎn)出。而效率更多地關(guān)注過(guò)程和程序，體現(xiàn)的是過(guò)程導(dǎo)向。前面對(duì)效益的解釋雖然在理論上有一定依據(jù)，但是一般審計(jì)結(jié)果使用者和被審計(jì)單位甚至審計(jì)人員很容易從狹義上理解效益審計(jì)。這對(duì)效益審計(jì)開(kāi)展有一定的負(fù)面作用。

　　在國(guó)際上更通行的概念是績(jī)效審計(jì)。在英文的解釋中，績(jī)效的概念可以指結(jié)果，也可以指行為、事項(xiàng)、過(guò)程、程序、能力等方面。這樣就使得審計(jì)的著眼點(diǎn)多樣化，既可以是結(jié)果導(dǎo)向，也可以是過(guò)程導(dǎo)向，還可以是混合導(dǎo)向?？?jī)效審計(jì)概念中，沒(méi)有限定審計(jì)的目標(biāo)，可以是效率、效益（效果），也可以是經(jīng)濟(jì)、公平，還可以是控制或制度的有效性等。每個(gè)績(jī)效審計(jì)的目標(biāo)，根據(jù)委托人的要求和具體審計(jì)環(huán)境確定。

　　另外，績(jī)效的概念在國(guó)內(nèi)外均已為社會(huì)大眾和從事管理的理論及實(shí)務(wù)工作者所理解和接受。在管理科學(xué)中，績(jī)效評(píng)價(jià)、績(jī)效管理已取得豐富的研究成果，形成較為成熟的理論與方法體系，使用績(jī)效審計(jì)概念可以更方便地借鑒這些研究成果，有效與社會(huì)溝通。

　　因此，將效益審計(jì)與績(jī)效審計(jì)概念作為通用概念使用，有利于效益審計(jì)的深入發(fā)展。

　　二、效益審計(jì)的需求分析

　　在審計(jì)理論研究中，對(duì)審計(jì)主要是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)存在與發(fā)展的原因進(jìn)行了較為系統(tǒng)的研究，提出了“受托責(zé)任論”、“代理論”、“信息論”、“保險(xiǎn)論”等關(guān)于審計(jì)需求的理論解釋并在不同程度上得到了實(shí)證檢驗(yàn)，而對(duì)于效益審計(jì)需求的專門研究還很少，而效益審計(jì)的目標(biāo)確定，必須是以審計(jì)需求的正確認(rèn)識(shí)為出發(fā)點(diǎn)。

　　（一）從歷史分析的角度看，發(fā)達(dá)國(guó)家績(jī)效審計(jì)的需求主要反映在以下幾方面

　　1.政府職能的轉(zhuǎn)變

　　在傳統(tǒng)上，資產(chǎn)階級(jí)革命完成后所建立的政府信奉完全的自由市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，政府的主要職能是保障國(guó)家安全和社會(huì)秩序。政府使用公共資源，主要在于維護(hù)國(guó)家機(jī)器的正常運(yùn)轉(zhuǎn)。但是1929—1933年世界經(jīng)濟(jì)大危機(jī)的爆發(fā)，引發(fā)了經(jīng)濟(jì)思想史上的“凱恩斯革命”。經(jīng)濟(jì)學(xué)家凱恩斯在他1936年發(fā)表的經(jīng)典著作《就業(yè)、利息和貨幣通論》中，提出了一系列政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)的政策主張。各國(guó)政府在這一主流經(jīng)濟(jì)理論的影響下，開(kāi)始對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)行干預(yù)。第二次世界大戰(zhàn)的爆發(fā)和戰(zhàn)后迅速恢復(fù)經(jīng)濟(jì)的要求，更使政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)的力度加大，政府對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的影響日益重要。但是，政府管理的成果很少在市場(chǎng)出售，其價(jià)值難以估量，政府部門活動(dòng)具有壟斷性，政府管理的效率和效果問(wèn)題開(kāi)始受到社會(huì)的強(qiáng)烈關(guān)注。

　　2.政府公共支出規(guī)模的不斷擴(kuò)展

　　伴隨政府對(duì)經(jīng)濟(jì)干預(yù)力度的加大，政府公共支出的規(guī)模不斷擴(kuò)大，政府的財(cái)政赤字急劇膨脹；同時(shí)，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和人民最低生活水準(zhǔn)的提高，政府的社會(huì)保障的負(fù)擔(dān)也愈來(lái)愈重。政府公共支出的擴(kuò)展，需要靠增加稅收和發(fā)行國(guó)債來(lái)支撐，這大大增加了公民和企業(yè)的負(fù)擔(dān)。社會(huì)及公眾對(duì)政府公共支出提出了更高的期望，要求政府能夠更有效率地發(fā)揮其職能，而不能僅僅滿足于按照議會(huì)批準(zhǔn)的預(yù)算，合法地分配、管理和使用公共資源。政府在經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性方面的績(jī)效逐漸成為社會(huì)對(duì)政府的主要評(píng)價(jià)內(nèi)容。

　　3.政府治理理論的發(fā)展

　　隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)、政治、文化的發(fā)展，人們對(duì)政府的觀念在逐漸地轉(zhuǎn)變。在傳統(tǒng)上，人們把政府看作是統(tǒng)治的工具。但是，文明的進(jìn)步、科學(xué)的發(fā)展、社會(huì)財(cái)富的更加豐富，都使得人們對(duì)精神方面的需求不斷提高，民主的意識(shí)和要求不斷強(qiáng)化。政府逐漸被看作是治理的工具。政治發(fā)展研究中逐漸地形成了新的政府治理理論。1996年，羅茨（R.Rhodes）提出，治理意味著“統(tǒng)治的含義有了變化，意味著一種新的政治過(guò)程，意味著有序統(tǒng)治的條件已經(jīng)不同于前，或是以新的方法來(lái)統(tǒng)治社會(huì)”。作為一個(gè)善治的政府，必須提高效率，以最小成本獲取最大效益，實(shí)現(xiàn)公共利益的最大化。

　　政府治理理論的發(fā)展推動(dòng)了政府的改革。新公共管理運(yùn)動(dòng)自20世紀(jì)70年代，特別是90年代以來(lái)迅速發(fā)展。

　　政府的基本職能被重新界定為提供公共服務(wù)。接受公眾監(jiān)督，增加透明度，政府自身開(kāi)展全面的績(jī)效評(píng)價(jià)，政府管理與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制結(jié)合以提高效率等等，已成為各發(fā)達(dá)國(guó)家各政黨爭(zhēng)取選民和政府贏得公眾信任的必然選擇。

　　從理論上分析，由于政府與直接委托人-立法機(jī)關(guān)，以及最終委托人-社會(huì)公眾在利益上既有一致的方面，也存在矛盾。這種利益矛盾已蘊(yùn)含了審計(jì)存在的必要。但這種必要轉(zhuǎn)化成現(xiàn)實(shí)需求，取決于相應(yīng)的環(huán)境與制度。社會(huì)公眾隨著民主意識(shí)的增強(qiáng)，認(rèn)識(shí)到并提出加強(qiáng)政府的公共責(zé)任，要求取得政府獲取、使用和管理公共資源效率和效果方面的信息，是政府績(jī)效審計(jì)不斷發(fā)展的社會(huì)基礎(chǔ)。

　　（二）我國(guó)需要開(kāi)展效益審計(jì)的特殊性

　　在我國(guó)，政府仍具有很強(qiáng)的經(jīng)濟(jì)管理職能，政府財(cái)政支出在國(guó)民收入中占有相當(dāng)大的比重。在當(dāng)前的政府改革中，也強(qiáng)調(diào)要建設(shè)透明度高、負(fù)責(zé)任、講究民主與法治的政府。因此，存在對(duì)效益審計(jì)的客觀社會(huì)需求。與此同時(shí)，我國(guó)開(kāi)展效益審計(jì)的需求有其特殊性，這種特殊性表現(xiàn)在：

　　1.我國(guó)正處于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的轉(zhuǎn)軌時(shí)期，政府職能的轉(zhuǎn)變有其特殊性，即從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的全面干預(yù)轉(zhuǎn)變?yōu)樵谑袌?chǎng)經(jīng)濟(jì)大環(huán)境下，利用經(jīng)濟(jì)杠桿間接地調(diào)控。在這方面沒(méi)有現(xiàn)成的模式可以直接套用；同時(shí)，轉(zhuǎn)軌時(shí)期許多制度需要改變，而制度的變化意味著不同利益群體利益的改變。

　　如何調(diào)整和建立新的利益平衡關(guān)系以保證社會(huì)穩(wěn)定，如何進(jìn)行制度改革以實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化配置，各級(jí)政府從觀念到方法手段都有一個(gè)重新學(xué)習(xí)、不斷探索的過(guò)程。在這一過(guò)程中，審計(jì)特別是績(jī)效審計(jì)信息對(duì)于政府和社會(huì)通過(guò)理性博弈實(shí)現(xiàn)制度變遷、尋求穩(wěn)定與發(fā)展的統(tǒng)一、創(chuàng)建和諧社會(huì)十分必要。

　　2.我國(guó)政府財(cái)務(wù)（合法性）審計(jì)中遇到了一些特殊問(wèn)題。應(yīng)該說(shuō)，我國(guó)政府財(cái)務(wù)合法性審計(jì)已經(jīng)取得了突出的成果，近年來(lái)“審計(jì)風(fēng)暴”在喚起公眾民主意識(shí)、提高政府責(zé)任性要求方面發(fā)揮了巨大的作用。但是，由于體制與制度缺陷很多，法律法規(guī)本身有許多需要完善的地方，致使財(cái)務(wù)審計(jì)中查出的問(wèn)題愈來(lái)愈多，屢查屢犯，同一單位同樣問(wèn)題反復(fù)發(fā)生，而且愈來(lái)愈嚴(yán)重。一些人大代表紛紛提出，審計(jì)應(yīng)該在健全和完善體制和制度方面給予更多關(guān)注，發(fā)揮更大的作用。

　　3.我國(guó)政府改革的基本原則之一是與國(guó)際接軌。

　　1982年我國(guó)修改《憲法》時(shí)，就是在學(xué)習(xí)借鑒各國(guó)經(jīng)驗(yàn)基礎(chǔ)上，將建立審計(jì)制度寫(xiě)入了《憲法》的。開(kāi)展政府績(jī)效審計(jì)已經(jīng)成為當(dāng)今世界審計(jì)發(fā)展的主流。從多次的最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織發(fā)表的宣言，到眾多的發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家的審計(jì)制度要求與實(shí)踐，均反映了這一發(fā)展潮流。如果等財(cái)務(wù)審計(jì)做好了再開(kāi)展效益審計(jì)，盡管我們可以列舉許多理由說(shuō)明其合理性，但難免被認(rèn)為是落后于時(shí)代的發(fā)展。而且，政府審計(jì)的變革應(yīng)該成為其他政府機(jī)構(gòu)的榜樣，不應(yīng)消極地適應(yīng)政府改革進(jìn)程。

　　確定我國(guó)績(jī)效審計(jì)的目標(biāo)，應(yīng)該從上述對(duì)我國(guó)開(kāi)展績(jī)效審計(jì)內(nèi)在需求的基本認(rèn)識(shí)為出發(fā)點(diǎn)，結(jié)合本地區(qū)的具體情況分析確定。我國(guó)各地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡，觀念與文化也有一定的差異，確定績(jī)效審計(jì)目標(biāo)，應(yīng)該從相關(guān)的利益格局、審計(jì)的經(jīng)濟(jì)后果以及重要性等方面研究審計(jì)需求，結(jié)合審計(jì)供給的可能性予以確定。從總體上講，我國(guó)開(kāi)展績(jī)效審計(jì)，不能僅著眼于個(gè)別事項(xiàng)中資源的節(jié)約或浪費(fèi)，應(yīng)該著眼于制度的完善，包括政府在履行其職能中所制訂和應(yīng)遵循的各種制度規(guī)章與程序。

　　三、效益審計(jì)假設(shè)與可審性分析

　　審計(jì)假設(shè)從理論上講，是建立審計(jì)理論體系的基礎(chǔ)和基本要素，從實(shí)踐角度講，是實(shí)施審計(jì)、理解審計(jì)結(jié)果的前提條件。筆者依據(jù)莫茲和夏洛夫（R.K.mautz and H.A.Sharaf）的經(jīng)典著作《審計(jì)理論結(jié)構(gòu)》和其他學(xué)者的研究成果，以審計(jì)通過(guò)專業(yè)客觀的評(píng)價(jià)形成獨(dú)立控制機(jī)制為出發(fā)點(diǎn)，提出以下效益審計(jì)假設(shè)。

　?。ㄒ唬睦碚摰慕嵌确治?/p>

　　1.審計(jì)的（服務(wù)）報(bào)告對(duì)象在取得相關(guān)信息、作出相應(yīng)決策方面承擔(dān)責(zé)任。該假設(shè)強(qiáng)調(diào)，審計(jì)委托人存在著對(duì)效益審計(jì)的需求，這種需求取決于委托人的責(zé)任和利益。沒(méi)有真實(shí)的需求，審計(jì)可能就是一種浪費(fèi)。實(shí)踐中，有些審計(jì)項(xiàng)目屬于法定項(xiàng)目，有些審計(jì)項(xiàng)目是由審計(jì)組織自行擬定，由此產(chǎn)生了審計(jì)項(xiàng)目確定目標(biāo)時(shí)，必須對(duì)特定條件下的需求進(jìn)行分析的必要。審計(jì)委托人自身的責(zé)任和利益決定了其委托審計(jì)的真正動(dòng)機(jī)與需求。

　　2.審計(jì)師的專業(yè)、客觀性對(duì)效益審計(jì)報(bào)告使用者十分必要，審計(jì)師的能力與責(zé)任能夠保證其專業(yè)、客觀性。

　　該假設(shè)界定了審計(jì)需求的特殊性，如果評(píng)價(jià)活動(dòng)不具備專業(yè)性和客觀性，審計(jì)就不可能存在。同樣在現(xiàn)實(shí)中，有些審計(jì)委托只是因?yàn)闀簳r(shí)缺乏人力而要求審計(jì)人員作一些對(duì)專業(yè)性、客觀性沒(méi)有特別要求的項(xiàng)目。這些項(xiàng)目從本質(zhì)上講沒(méi)有持續(xù)的生命力，項(xiàng)目的結(jié)論和作用并不能從一般意義上的審計(jì)去理解。

　　3.被審計(jì)人在資源使用效益方面承擔(dān)責(zé)任，包括對(duì)資源取得、占用、使用、處置過(guò)程中的決策和行為，對(duì)效益的認(rèn)定與報(bào)告所承擔(dān)的責(zé)任。該假設(shè)規(guī)定了效益審計(jì)評(píng)價(jià)的基本范疇，換句話說(shuō)，被審計(jì)人不承擔(dān)責(zé)任的領(lǐng)域不在審計(jì)評(píng)價(jià)的范圍之內(nèi)。可以設(shè)想，如果被審計(jì)人在資源使用效益方面不需承擔(dān)任何責(zé)任， 審計(jì)就可能無(wú)法取得所需的資料，審計(jì)結(jié)果對(duì)規(guī)范被審計(jì)人行為、完善被審計(jì)人與審計(jì)委托人之間的（明示或隱含）契約關(guān)系的價(jià)值也難以體現(xiàn)。

　　4.對(duì)資源使用效益的認(rèn)定可以計(jì)量。資源使用效益高低的評(píng)價(jià)以被審計(jì)人對(duì)資源使用效益的認(rèn)定為基礎(chǔ)，而這種認(rèn)定必須是可以計(jì)量的。在公共資源使用的效果方面，如環(huán)境的改善或惡化，很難用價(jià)值的指標(biāo)計(jì)量；未建立科學(xué)測(cè)量系統(tǒng)的，也很難用非價(jià)值指標(biāo)反映。因此，效益審計(jì)開(kāi)展的前提條件是已經(jīng)具備， 或者創(chuàng)造條件可以建立相應(yīng)的計(jì)量方法。不具備可計(jì)量的條件，則效益高低就沒(méi)有辦法進(jìn)行程度的區(qū)分，因而也就無(wú)法進(jìn)行判斷與評(píng)價(jià)。

　　5.存在公認(rèn)的資源使用效益的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)

　　審計(jì)作為一種評(píng)價(jià)，必然要運(yùn)用一定的標(biāo)準(zhǔn)。該假設(shè)強(qiáng)調(diào)，審計(jì)評(píng)價(jià)所依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)在審計(jì)關(guān)系所涉及的各方面利益相關(guān)人那里都得到認(rèn)可。公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的存在、審計(jì)結(jié)論的認(rèn)可是審計(jì)發(fā)揮作用的前提條件。與財(cái)務(wù)合法性和財(cái)務(wù)報(bào)表公允性審計(jì)不同，效益審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)更具特殊性。例如醫(yī)院的某些設(shè)備專為搶救病人生命使用，這類設(shè)備的使用概率很低，按照一般設(shè)備的使用率先進(jìn)水平評(píng)價(jià)，很難得到被審計(jì)人的認(rèn)可。效益審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)通常不像法律法規(guī)或會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則那樣有現(xiàn)成的文件可以對(duì)照，在許多情況下，需要采用一定的程序或辦法發(fā)現(xiàn)或建立。這些標(biāo)準(zhǔn)能夠得到認(rèn)可的內(nèi)在要求在于它們的科學(xué)性和可靠性。

　　前面的各項(xiàng)假設(shè)中，前三項(xiàng)涉及到制度環(huán)境的分析，后兩項(xiàng)涉及審計(jì)過(guò)程和審計(jì)意見(jiàn)形成。從一般意義上講，中國(guó)存在著對(duì)效益審計(jì)的需求，但是具體項(xiàng)目及審計(jì)目標(biāo)的確定必須要考慮可審性問(wèn)題，從理論分析我們提出上述五方面的條件分析。

　?。ǘ膶?shí)踐的角度分析

　　從實(shí)踐的角度，可以從計(jì)劃和規(guī)劃兩個(gè)層次考慮

　　1.從計(jì)劃的層次看，任何項(xiàng)目效益審計(jì)中，必須要結(jié)合需求與供給狀況合理確定審計(jì)目標(biāo)。目標(biāo)的確定一方面應(yīng)該依據(jù)對(duì)審計(jì)委托人與被審計(jì)人之間契約關(guān)系的具體內(nèi)容（權(quán)力與責(zé)任、激勵(lì)與懲罰、信息溝通與控制手段等）的分析；另一方面要研究能否依據(jù)目標(biāo)（及分解）確定審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，并通過(guò)溝通取得各方的共識(shí)；結(jié)合評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)確定收集審計(jì)證據(jù)的渠道與方法，分析審計(jì)證據(jù)的可獲取性；能否從專業(yè)與客觀的要求出發(fā)組織起勝任的審計(jì)小組；是否能夠確定效益審計(jì)報(bào)告的標(biāo)準(zhǔn)結(jié)構(gòu)和審計(jì)證據(jù)等方面的業(yè)務(wù)準(zhǔn)則。上述任何一方面條件的嚴(yán)重欠缺，都會(huì)對(duì)最終審計(jì)質(zhì)量和效果產(chǎn)生不利影響，應(yīng)該對(duì)目標(biāo)進(jìn)行調(diào)整。

　　2.從規(guī)劃的層次看，效益審計(jì)目標(biāo)的確定重點(diǎn)考慮環(huán)境的變化。我國(guó)政府的效益審計(jì)目標(biāo)確定需要考慮政府政務(wù)公開(kāi)的進(jìn)程與制度建設(shè)、政府預(yù)算制度的完善、政府業(yè)績(jī)衡量與報(bào)告制度的建立、體制改革特別是政治體制改革與國(guó)際接軌的狀況、公眾與媒體的成熟程度等等。

　　這里的著眼點(diǎn)在于高質(zhì)量效益審計(jì)需求的認(rèn)識(shí)與培養(yǎng)。

　　審計(jì)目標(biāo)的確定既以需求存在為基礎(chǔ)，同時(shí)要把促進(jìn)和培養(yǎng)需求為己任，在審計(jì)中始終把制度的完善作為重點(diǎn)。

　　當(dāng)然，審計(jì)目標(biāo)的確定必須考慮審計(jì)的自身建設(shè)。

　　有人把現(xiàn)行審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)體制作為開(kāi)展效益審計(jì)的重要障礙（限制條件）。筆者認(rèn)為，從政府公共責(zé)任的存在（而不是權(quán)力分立與制衡）是效益審計(jì)的理論基礎(chǔ)出發(fā)，審計(jì)報(bào)告公開(kāi)的權(quán)力及其充分的運(yùn)用，是供給條件的關(guān)鍵所在。

　　另外，“人、法、技”建設(shè)方面的相應(yīng)配合也非常重要，目前的審計(jì)體制不構(gòu)成開(kāi)展效益審計(jì)的重大限制。

　　總之，效益審計(jì)實(shí)踐在正確理念和目標(biāo)指導(dǎo)下健康發(fā)展，將積極推動(dòng)中國(guó)的審計(jì)事業(yè)迅速躋身于世界審計(jì)先進(jìn)之列。