——兼論我國(guó)開(kāi)征遺產(chǎn)稅不宜操之過(guò)急

　　[內(nèi)容提要]　美國(guó)遺產(chǎn)稅在歷史上一波三折，在現(xiàn)實(shí)上存有種種弊端，這包括繁雜的征納規(guī)章、高額的征收成本、微弱的聚財(cái)功能，它一方面損害經(jīng)濟(jì)效率，另一方面卻未能實(shí)現(xiàn)預(yù)期的社會(huì)公平，因而有效地升征遺產(chǎn)稅并非易事。有鑒于此，我國(guó)升征遺產(chǎn)稅不宜操之過(guò)急。

　　從全國(guó)范圍看，美國(guó)開(kāi)征遺產(chǎn)稅的歷史雖不久遠(yuǎn)，但其一波三折的發(fā)展進(jìn)程，及當(dāng)前招致的種種批評(píng)，既值得我們關(guān)注，也予人以啟發(fā)。

一

　　在美國(guó)，聯(lián)邦和州兩級(jí)政府均開(kāi)征遺產(chǎn)稅。聯(lián)邦政府的遺產(chǎn)稅首次開(kāi)征于1797年，其目的是為美國(guó)海軍的發(fā)展籌集資金，以應(yīng)付當(dāng)時(shí)美國(guó)與法國(guó)的緊張關(guān)系。但僅隔5年，即1802年美國(guó)國(guó)會(huì)就廢除了遺產(chǎn)稅。直到1862年，出于為南北戰(zhàn)爭(zhēng)籌措軍費(fèi)的需要，國(guó)會(huì)又決定重新開(kāi)征遺產(chǎn)稅。隨著南北戰(zhàn)爭(zhēng)的結(jié)束，國(guó)會(huì)于1870年再度廢除遺產(chǎn)稅。遺產(chǎn)稅的第三次開(kāi)征則是在1898年，起因是美國(guó)與西班牙的戰(zhàn)爭(zhēng)急需軍費(fèi)，與以往一樣，此稅隨著這場(chǎng)戰(zhàn)爭(zhēng)的結(jié)束而再次被停征。直到第一次世界大戰(zhàn)的來(lái)臨，遺產(chǎn)稅于1916年在美國(guó)重獲新生而直到今日。由此不難看出，美國(guó)聯(lián)邦遺產(chǎn)稅始終是與戰(zhàn)爭(zhēng)密不可分的，是軍事戰(zhàn)爭(zhēng)的衍生物。

　　目前，美國(guó)聯(lián)邦遺產(chǎn)稅的基本框架是由1976年的《稅收改革法》予以確立的。這部法律對(duì)各種財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移征稅作了統(tǒng)一的規(guī)定，據(jù)此遺產(chǎn)稅的起征點(diǎn)為60萬(wàn)美元，但是根據(jù)《納稅人減免法》的規(guī)定，這一數(shù)額在1998年提高到62.5萬(wàn)美元，并將逐步提高，直至2006年達(dá)到100萬(wàn)美元。遺產(chǎn)稅的征稅對(duì)象則是遺產(chǎn)凈值。

二

　　目前美國(guó)的遺產(chǎn)稅、尤其是聯(lián)邦遺產(chǎn)稅受到了社會(huì)各方面的批評(píng)，最為激烈者當(dāng)數(shù)美國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)界，不少經(jīng)濟(jì)學(xué)者紛紛撰文，他們或是質(zhì)疑現(xiàn)行遺產(chǎn)稅的實(shí)效，或干脆主張廢除此稅，其中不乏美國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)界的一些頭面人物，包括曾任克林頓總統(tǒng)經(jīng)濟(jì)顧問(wèn)委員會(huì)主席的約瑟夫。斯蒂格利茨（Joseph Stiglitz）。他們反對(duì)遺產(chǎn)稅的主要理由是：

　　其一，就財(cái)政收入角度看，遺產(chǎn)稅屬于小稅種。無(wú)論是從絕對(duì)量，還是從相對(duì)數(shù)來(lái)考察，這一稅種的收入水平一直保持相對(duì)穩(wěn)定。事實(shí)上，僅僅1998財(cái)政年度的個(gè)人所得稅，就超過(guò)了美國(guó)在整個(gè)20世紀(jì)的遺產(chǎn)稅收入總額。

　　其二，就社會(huì)公平的角度看，遺產(chǎn)稅難于實(shí)現(xiàn)既定的公平目標(biāo)。根據(jù)美國(guó)國(guó)內(nèi)收入署的統(tǒng)計(jì)，價(jià)值在2000萬(wàn)美元以上的大額遺產(chǎn)適用的平均稅率明顯低于價(jià)值在250－500萬(wàn)美元之間的小額遺產(chǎn)。其中的主要原因在于，納稅人可輕易地利用以下多種渠道規(guī)避納稅義務(wù)，最典型的方式有：1、“直接贈(zèng)與”，如每位受贈(zèng)者每年都可獲得價(jià)值1萬(wàn)美元免稅財(cái)產(chǎn)；2、“間接贈(zèng)與”，包括通過(guò)提供優(yōu)惠性個(gè)人間貸款而轉(zhuǎn)移的利息收入，通過(guò)改變?nèi)藟郾ｋU(xiǎn)的受益人變相轉(zhuǎn)移收入等等；3、“未申報(bào)的贈(zèng)與”納稅人對(duì)小額不動(dòng)產(chǎn)的轉(zhuǎn)移即使不予申報(bào)，征收機(jī)關(guān)也難以察覺(jué)。

　　其三，就經(jīng)濟(jì)效率角度看，遺產(chǎn)稅幾乎是存百害而無(wú)一利。一方面開(kāi)征遺產(chǎn)稅，事實(shí)上是對(duì)投資、工作和儲(chǔ)蓄積極性的打擊，人們?yōu)樘颖苓z產(chǎn)稅不是減少投資、工作與儲(chǔ)蓄，就是增加即期消費(fèi)。另一方面，遺產(chǎn)稅本身就是一個(gè)得不償失的稅種，以1998年為例，遺產(chǎn)稅雖籌集了230億美元的財(cái)政收入，但其征收成本卻高達(dá)460億美元。

　　其四，就稅制本身看，遺產(chǎn)稅是美國(guó)稅制最復(fù)雜的部分之一。僅遺產(chǎn)稅納稅申請(qǐng)書(shū)的填寫說(shuō)明書(shū)就有22頁(yè)，而納稅申請(qǐng)書(shū)本身則長(zhǎng)達(dá)41頁(yè)。據(jù)美國(guó)國(guó)內(nèi)收入署的估計(jì)，正確填寫此申請(qǐng)書(shū)的時(shí)間需一周，但實(shí)際要完成此項(xiàng)工作則需要4周時(shí)間，因此大部分的納稅人都聘請(qǐng)專業(yè)律師來(lái)完成此項(xiàng)工作。

　　經(jīng)濟(jì)學(xué)界的上述種種見(jiàn)解也影響著公眾對(duì)于遺產(chǎn)稅的看法。早在1982年，加里福尼亞州的公民就以2：1（即64％對(duì)36％）的投票結(jié)果要求取消遺產(chǎn)稅。自1997年以來(lái)，已有五個(gè)州（紐約、路易斯安那、堪薩斯、特拉華和衣阿華）通過(guò)立法，或取消遺產(chǎn)稅，或減輕該稅的負(fù)擔(dān)。最為引人注目的是，美眾議院于2000年10月通過(guò)投票決定，在今后10年內(nèi)逐步廢除遺產(chǎn)稅，如果這成為現(xiàn)實(shí)，這將是美國(guó)歷史上第四次取消聯(lián)邦遺產(chǎn)稅。

　　美國(guó)遺產(chǎn)稅歷經(jīng)的種種周折及目前招致的諸多批評(píng)值得令人反思：

　　一方面，從理論上分析，遺產(chǎn)稅本身就不是一個(gè)十全十美的稅種，就社會(huì)倫理標(biāo)準(zhǔn)、收入分配公平等方面來(lái)看，人們固然有極其充分的理由來(lái)要求政府開(kāi)征遺產(chǎn)稅，但是從經(jīng)濟(jì)效率的角度來(lái)分析，遺產(chǎn)稅對(duì)納稅人的工作、儲(chǔ)蓄和投資的阻礙作用是不可否認(rèn)的事實(shí)。正因如此，學(xué)術(shù)界對(duì)遺產(chǎn)稅歷來(lái)就有兩種截然不同的看法，個(gè)別觀點(diǎn)極端的學(xué)者甚至認(rèn)為，遺產(chǎn)稅是“給居喪家庭增添痛苦的不公正、不道德的稅收”，也是“文明世界中最惡的稅收之一”，西方20世紀(jì)上半葉的稅收理論權(quán)威、美國(guó)著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家塞里格曼（Edwin　Seligman）教授就持類似的看法。

　　另一方面，從實(shí)際操作看，完滿地開(kāi)征遺產(chǎn)稅絕非易事。本文如上所述的情況已很好地印證了這點(diǎn)。由此所作的必然推論是：在美國(guó)，遺產(chǎn)稅的實(shí)績(jī)尚是如此；那么在我國(guó)這樣一個(gè)發(fā)展中大國(guó)，如果缺少科學(xué)的論證和設(shè)計(jì)而貿(mào)然開(kāi)征遺產(chǎn)稅，其效果是值得令人懷疑的。主要依居有二：

　　其一，目前我國(guó)對(duì)遺產(chǎn)稅甄別能力十分有限。經(jīng)過(guò)20多年的改革開(kāi)放，我國(guó)的綜合國(guó)力雖躍居全球第七位，但人均收入水平依然有限，故而遺產(chǎn)稅的課征對(duì)象并不普遍。加之中華文化具有怕“露富”的傳統(tǒng)思想，因此如何精確地確認(rèn)和評(píng)估贈(zèng)予財(cái)物及遺產(chǎn)價(jià)值，這本身就是一項(xiàng)困難的工作。更為值得指出的是，在我國(guó)既有的暴富者中，其相當(dāng)部分財(cái)產(chǎn)或是來(lái)自灰色收入，或來(lái)自不法渠道，此類財(cái)產(chǎn)的隱匿之深可想而知。如果政府只能對(duì)少數(shù)勤勞致富的遺產(chǎn)課稅，而讓源于非法渠道形成的遺產(chǎn)逍遙法外，那么這在實(shí)際上不是在增進(jìn)公平，而是在加劇分配不公。

　　其二，我國(guó)現(xiàn)有的稅收征管能力不足以完滿開(kāi)征遺產(chǎn)稅。在我國(guó)，稅收征管水平不高是有目共睹的事實(shí)，大量偷漏稅的存在就是絕好的佐征。既然我國(guó)既有的征管能力尚不能使現(xiàn)有的稅種得到有效、足額的征收，那么有何必要非開(kāi)征遺產(chǎn)稅不可，更何況遺產(chǎn)稅的開(kāi)征需要更科學(xué)的技術(shù)手段和更嚴(yán)密的規(guī)章制度。與此同時(shí)，遺產(chǎn)稅的征收成本也是一個(gè)必須正視的問(wèn)題。在我國(guó)稅收收入已突破一萬(wàn)億元大關(guān)的前提下，我們?yōu)楹尾灰暂^低的稅收成本去挖掘現(xiàn)有稅種的征收潛力，而非要以較高的稅收成本去開(kāi)征遺產(chǎn)稅這樣一個(gè)新的稅種？

　　總之，美國(guó)遺產(chǎn)稅予人的啟示是：在我國(guó)，情感呼喚著遺產(chǎn)稅，但理智告訴我們，遺產(chǎn)稅的實(shí)施不宜操之過(guò)急。