談壟斷與自律，有時(shí)很象看交警與司機(jī)，名義上最主要的東西，其實(shí)往往是附屬品。講究稅務(wù)代理的壟斷性與自律性，事實(shí)上是談行政許可與文化風(fēng)俗、法律意識(shí)或納稅意識(shí)，正如違章罰款，宗旨倒并不在錢。

　　綜觀世界各國(guó)的稅務(wù)代理，其管理形式多種多樣，其管理體制千差萬(wàn)別。盡管如此，各國(guó)稅務(wù)代理仍可從是否具有壟斷性和自律性來(lái)分類。

　　一、對(duì)壟斷性與自律性的認(rèn)識(shí)

　　1.何為壟斷？最早見于《孟子。公孫丑》：“必求壟斷而登之，以左右望而罔市利。”原指站住市集的高地上操縱貿(mào)易，后來(lái)泛指把持和獨(dú)占。與之相聯(lián)系的詞匯有：國(guó)家壟斷、壟斷集團(tuán)、壟斷資本、壟斷資本主義等等。而國(guó)內(nèi)外大多數(shù)專家學(xué)者給稅務(wù)代理的壟斷性定義為：稅務(wù)代理的壟斷性是指從事稅務(wù)代理這一特定專業(yè)，是否必須具有國(guó)家許可的特定資格（換言之，國(guó)家是否限制或不允許不具有特定資格的人從事稅務(wù)代理業(yè)務(wù)）。

　　值得注意的是，此壟斷非彼壟斷！“此壟斷”是一種行政許可，而不是國(guó)家壟斷、資本壟斷，也不是指實(shí)際工作中稅務(wù)機(jī)關(guān)興辦的稅務(wù)師事務(wù)所和會(huì)計(jì)師事務(wù)所借助于稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政權(quán)力，完全壟斷了稅務(wù)代理業(yè)務(wù)，更不是指某稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)文要求企業(yè)都必須到指定的某稅務(wù)師（或會(huì)計(jì)師）事務(wù)所審查經(jīng)其鑒證后的企業(yè)年度所得額或年度會(huì)計(jì)報(bào)表，方兌現(xiàn)稅收優(yōu)惠、給予稅務(wù)登記證年審等“壟斷”行為。

　　我國(guó)的稅務(wù)代理的實(shí)踐是從1985年開始的，而第一次關(guān)于稅務(wù)代理的法律規(guī)定是見于1993年1月實(shí)行的《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》中相關(guān)條文，1994年9月國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)《稅務(wù)代理試行辦法》，1996年底公布《注冊(cè)稅務(wù)師資格制度暫行規(guī)定》，前后配套法規(guī)不少于10個(gè)，如《注冊(cè)稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格考試實(shí)施辦法》、《注冊(cè)稅務(wù)師注冊(cè)管理暫行辦法》、《清理整頓稅務(wù)代理行為實(shí)施方案》、《注冊(cè)稅務(wù)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則（試行）》、《稅務(wù)代理從業(yè)人守則（試行）》等等。到現(xiàn)在為止，國(guó)家稅務(wù)總局已經(jīng)審批稅務(wù)代理執(zhí)業(yè)機(jī)構(gòu)有2300多家，全國(guó)已有5.2萬(wàn)多人取得了注冊(cè)稅務(wù)師資格，稅務(wù)代理從業(yè)人員達(dá)5萬(wàn)多人。

　　然而，就稅務(wù)代理的壟斷性而言，目前我國(guó)稅務(wù)代理在機(jī)構(gòu)組建等中存在不少問(wèn)題，尤其是代理行為規(guī)范性差、法律效力低。表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

　　首先，有關(guān)稅務(wù)代理的法律法規(guī)，基本處于暫行狀態(tài)，法律級(jí)次低，約束性差，使稅務(wù)代理的壟斷性大打折扣。

　　其次，稅務(wù)代理客觀、獨(dú)立執(zhí)業(yè)的本質(zhì)始終受到來(lái)自征納雙方（尤其稅務(wù)行政）的干擾，使稅務(wù)代理的壟斷性出了偏差。

　　第三，我國(guó)的稅務(wù)代理人員年齡偏大（因?yàn)榇蠖鄶?shù)人是離退休的老稅務(wù)干部），知識(shí)層次偏低（如：2001年注冊(cè)稅務(wù)師資格認(rèn)定考試人員中，共有39107人參考，其中具有碩士以上學(xué)歷有246人，占0.63%，具有本科學(xué)歷有3063人，占7.83%，具有大專學(xué)歷有14780人，占37.79%，具有中專學(xué)歷有6009人，占15.37%，其余15009人，占38.38%）。這一現(xiàn)象，使稅務(wù)代理壟斷性又降一檔次。

　　第四，管理機(jī)構(gòu)不健全。表現(xiàn)在國(guó)家稅務(wù)總局注冊(cè)稅務(wù)師管理中心雖已正式組建，各地注冊(cè)稅務(wù)師管理中心也正在逐步組建，但至今有十幾個(gè)省市未能及時(shí)成立注冊(cè)稅務(wù)師管理中心。這又使稅務(wù)代理壟斷性“行政許可”大受影響。

　　2.何為自律？詞典釋義為“自己約束自己”。專家學(xué)者給稅務(wù)代理的自律性定義為：自律性是指稅務(wù)代理行業(yè)自律團(tuán)體是否健全，是否制定一些專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，作為稅務(wù)代理人員所必須遵循的原則（換言之，這一專業(yè)團(tuán)體內(nèi)部是否確保對(duì)稅務(wù)代理人員的約束性）。

　　從1995年2月開始，我國(guó)作為稅務(wù)代理工作的行業(yè)自律組織是中國(guó)稅務(wù)咨詢協(xié)會(huì)（三師會(huì)合并后仍獨(dú)立存在）。由于成立較早，其章程和各項(xiàng)規(guī)定中的大多數(shù)條款已經(jīng)不能適應(yīng)當(dāng)前稅務(wù)代理工作發(fā)展的需要，加上各省市區(qū)的稅務(wù)咨詢協(xié)會(huì)大多流于形式，天生又不具有“實(shí)權(quán)”，一年中難得組織幾次具有實(shí)際意義的活動(dòng)，稅務(wù)代理的行業(yè)自律也成了一句空話。2000年5月，注冊(cè)會(huì)計(jì)師、注冊(cè)稅務(wù)師和注冊(cè)資產(chǎn)評(píng)估師“三師”協(xié)會(huì)合并，看起來(lái)大大促進(jìn)稅務(wù)代理規(guī)范管理，自律加強(qiáng)，但不理想，仍然不規(guī)范，行業(yè)自律仍是一大問(wèn)題。

　　另一方面，既然自律是指自己約束自己，那么從事稅務(wù)代理從業(yè)人員能自己約束自己?jiǎn)?？從主觀上講，可能部分稅務(wù)代理人有意識(shí)有能力自律，但不少稅務(wù)代理人更多的是“商品意識(shí)”。如果把他們看成是商人的話，利益最大化是其根本目的，不犯規(guī)不違法也就是他們心中的“自律”意識(shí)。從客觀上講，我國(guó)還處于法制健全建立過(guò)程，逐步依法治稅。納稅環(huán)境和納稅意識(shí)雖然日趨良好，然而，現(xiàn)有納稅人找稅務(wù)代理的原因不是他們具有“有困難找代理”意識(shí)，而是怕稅務(wù)局找麻煩，花錢消災(zāi)，還有的是被迫的（稅務(wù)局規(guī)定他們必須有事務(wù)所鑒定）。再者稅務(wù)代理承擔(dān)的連帶經(jīng)濟(jì)、法律責(zé)任不重等等，必然導(dǎo)致稅務(wù)代理從業(yè)人員因有固定客戶，加上半官性質(zhì)，不求上進(jìn)，應(yīng)付了事，根本無(wú)所謂自律。

　　二、關(guān)于壟斷性與自律性的看法和幾點(diǎn)建議

　　在不同的文化、政治、歷史和風(fēng)俗習(xí)慣背景下，各國(guó)對(duì)稅務(wù)代理的壟斷性與自律性的看法和實(shí)踐不同，出現(xiàn)四種模式：第一種，稅務(wù)代理行業(yè)具有極強(qiáng)的壟斷性和自律性的國(guó)家（地區(qū)），如德國(guó)、奧地利等；第二種，稅務(wù)代理行業(yè)不具有壟斷性，但自律性很強(qiáng)的國(guó)家（地區(qū)），如英國(guó)、法國(guó)、意大利和加拿大等；第三種，稅務(wù)代理行業(yè)的壟斷性很強(qiáng)，但自律性卻相對(duì)較弱的國(guó)家（地區(qū)），如日本、韓國(guó)和我國(guó)臺(tái)灣?。坏谒姆N，稅務(wù)代理行業(yè)的壟斷性和自律性均較弱的國(guó)家（地區(qū)），如美國(guó)、澳大利亞等。

　　根據(jù)我國(guó)現(xiàn)實(shí)的具體情況，筆者認(rèn)為，我國(guó)的稅務(wù)代理行業(yè)首先是在要求較強(qiáng)的壟斷性的情況下，盡量促進(jìn)自律性增強(qiáng)。

　　對(duì)此，要注意以下幾點(diǎn)：

　　1.稅務(wù)代理是一項(xiàng)社會(huì)中介服務(wù)，涉及國(guó)家、納稅人及代理人的利益，必須有組織、有秩序地開展。為保證稅務(wù)代理的壟斷性的正確，必須制定比較健全、科學(xué)的法律體系，以規(guī)范稅務(wù)代理行為，也即要稅務(wù)代理的專門法規(guī)，而非“暫行”規(guī)定、辦法。當(dāng)然，大前提是完善我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，依法治國(guó)，依法治稅。

　　2.要注意稅務(wù)代理客觀、獨(dú)立執(zhí)業(yè)的本質(zhì)，不能歪曲壟斷性、忽略自律性，必須取消、制止稅務(wù)機(jī)關(guān)利用職務(wù)之便對(duì)稅務(wù)代理業(yè)務(wù)的壟斷，減少行政壟斷擾亂市場(chǎng)、稅收秩序。

　　3.改善納稅環(huán)境，增強(qiáng)納稅意識(shí)，讓稅務(wù)代理在有序的納稅環(huán)境中健康成長(zhǎng)。有關(guān)這一話題，不能單方面認(rèn)為是納稅人的過(guò)錯(cuò)（筆者在2002年《商業(yè)經(jīng)濟(jì)文薈》第4期《關(guān)于納稅意識(shí)的誤區(qū)》一文中有較詳細(xì)論述）。由于種種原因，有關(guān)納稅意識(shí)存在兩大誤區(qū)：一是單純強(qiáng)調(diào)納稅人的責(zé)任和義務(wù)，而忽視保護(hù)其合法權(quán)益；二是稅收的強(qiáng)制性演變?yōu)楸黄鹊膹?qiáng)制納稅。這是稅收征管目標(biāo)出現(xiàn)問(wèn)題，也就是說(shuō)，納稅環(huán)境與納稅意識(shí)改變的關(guān)鍵是從政府和稅務(wù)部門入手。要完善納稅人服務(wù)體系，營(yíng)造良好的稅務(wù)代理的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境。稅務(wù)機(jī)關(guān)有義務(wù)為納稅人提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)，幫助納稅人納稅，這是各國(guó)共識(shí)。為納稅人服務(wù)和稅務(wù)代理不相互替代，而是相互促進(jìn)，尤其是市場(chǎng)機(jī)制完善、社會(huì)分工細(xì)化、稅制的建立健全完善使得稅法復(fù)雜化，納稅人在良好的納稅環(huán)境中享受稅務(wù)機(jī)關(guān)的優(yōu)質(zhì)服務(wù)，充分利用稅務(wù)代理提高效率，取得最大的經(jīng)濟(jì)效益。

　　4.加強(qiáng)對(duì)稅務(wù)代理的監(jiān)督管理，健全管理機(jī)構(gòu)，促進(jìn)行業(yè)自律管理。一方面，健全管理機(jī)構(gòu)。目前首要任務(wù)是建立健全地方一級(jí)注冊(cè)稅務(wù)師管理中心，嚴(yán)格管理、規(guī)范行為，避免徒有虛名，要真正將國(guó)家稅務(wù)總局注冊(cè)稅務(wù)師管理各項(xiàng)政策貫徹落實(shí)。另一方面，促進(jìn)行業(yè)自律管理，這就有必要組建注冊(cè)稅務(wù)師協(xié)會(huì)。正如前面所述，原有的中國(guó)稅務(wù)咨詢協(xié)會(huì)，已不適應(yīng)形勢(shì)發(fā)展的要求。據(jù)中華財(cái)會(huì)網(wǎng)2003-09-08消息，經(jīng)民政部批準(zhǔn)，中國(guó)稅務(wù)咨詢協(xié)會(huì)目前更名為中國(guó)注冊(cè)稅務(wù)師協(xié)會(huì)（簡(jiǎn)稱中稅協(xié)）。一定要明確自律機(jī)構(gòu)的職責(zé)，真正起到讓稅務(wù)代理人自己約束自己，實(shí)現(xiàn)管理的規(guī)范化，提升專業(yè)服務(wù)水平，促進(jìn)稅務(wù)代理行業(yè)順利健康發(fā)展。

　　5.提高稅務(wù)代理人的素質(zhì)。一方面，繼續(xù)現(xiàn)有的注冊(cè)稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格考試，即公開考試的形式要繼續(xù)，不斷增加年輕的高學(xué)歷的后續(xù)隊(duì)伍?？荚嚨木唧w內(nèi)容應(yīng)當(dāng)突出對(duì)實(shí)際技能的掌握，使稅務(wù)代理人員不僅精通稅法，熟悉相關(guān)的會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)、法律知識(shí)，而且應(yīng)熟練計(jì)算各種稅種的稅額、納稅申報(bào)、稅收籌劃等操作技能。同時(shí)，稅務(wù)代理人員取得執(zhí)業(yè)資格后并不能一勞永逸，應(yīng)建立后續(xù)教育制度和年審制度，尤其是對(duì)違反稅收法規(guī)而受到處罰的，要堅(jiān)決取消注冊(cè)稅務(wù)師資格并沒收其證書。另一方面，要強(qiáng)化稅務(wù)代理的業(yè)務(wù)管理，規(guī)范稅務(wù)代理行為，這就要求建立完善我國(guó)的稅務(wù)代理行為制度、執(zhí)業(yè)規(guī)范制度，樹立稅務(wù)代理的良好形象。

　　6.建立稅務(wù)代理監(jiān)督機(jī)制。比如建立稅務(wù)代理機(jī)構(gòu)的信譽(yù)評(píng)級(jí)制度，對(duì)稅務(wù)代理機(jī)構(gòu)的服務(wù)水平、服務(wù)質(zhì)量等方面綜合分析評(píng)價(jià)，從而通過(guò)壟斷性促使稅務(wù)代理的自律性加強(qiáng)。

　　總而言之，對(duì)于常談常新的稅務(wù)代理的壟斷性與自律性話題，在我國(guó)目前的文化、風(fēng)俗習(xí)慣下，壟斷優(yōu)先、兼顧自律是最好的選擇。

　　「參考文獻(xiàn)」

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　　[3]中國(guó)稅務(wù)代理網(wǎng)、中華財(cái)會(huì)網(wǎng)。