中國與周邊國家個(gè)人所得稅制的比較分析

來源: 葉國志編輯： 2008/07/31 10:57:04　　字體：大小

　　【摘要】通過對(duì)中國與泰國，馬來西亞在個(gè)人所得稅制中關(guān)于居民身份確認(rèn)規(guī)則，應(yīng)納稅所得和扣除項(xiàng)目的比較分析，對(duì)目前我國個(gè)人所得稅制存在的問題給出了初步的對(duì)策設(shè)想。

　　【關(guān)鍵詞】個(gè)人所得稅；居民身份；應(yīng)納稅所得；扣除項(xiàng)目

　　我國個(gè)人所得稅改革是新一輪稅制改革的重點(diǎn)及難點(diǎn)之一。國內(nèi)學(xué)者對(duì)我國個(gè)人所得稅改革對(duì)此有過專門的研究，最典型的如：個(gè)人所得稅免征額的討論。在以往的研究中，主要是以英，美，日特別是日本等國的做法為基點(diǎn)，從遵從國家稅收管轄權(quán)，增加財(cái)政收入角度出發(fā)，對(duì)我國個(gè)人所得稅改革提出改進(jìn)意見，而很少正視我國是一個(gè)正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的發(fā)展中國家這一事實(shí)。本文從我國現(xiàn)階段經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展和稅收征管的實(shí)際出發(fā)，主要從自然人居民身份確認(rèn)規(guī)則，應(yīng)納稅所得和扣除項(xiàng)目三個(gè)方面比較借鑒我國周邊發(fā)展中國家的做法，如泰國，馬來西亞，以尋求遵循國際稅收慣例與現(xiàn)實(shí)選擇二者之間的最佳結(jié)構(gòu)，來對(duì)我國個(gè)人所得稅的上述三個(gè)部分進(jìn)行改進(jìn)。

　　我國及東盟國家自然人居民身份確認(rèn)規(guī)則，應(yīng)納稅所得，扣除項(xiàng)目的比較分析大多數(shù)發(fā)展中國家都面臨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平落后，人口眾多且人民受教育程度較低，就業(yè)壓力大，資金，技術(shù)人才缺乏等困難，對(duì)吸收外資，引進(jìn)技術(shù)，人才吸收先進(jìn)思想及管理經(jīng)驗(yàn)都有迫切要求，因此在稅制的正式規(guī)則的選擇上具有一定的可比性；而周邊國家由于地理位置，歷史淵源，文化習(xí)俗等因素的相近性，勢(shì)必在稅收制度的非正式規(guī)則上也有一定的可比性，因此本文選取了與我國相鄰的泰國，馬來西亞作為比較對(duì)象，試從比較分析中得出一般的規(guī)律。

　　<一>：自然人居民身份確認(rèn)規(guī)則的比較分析

　　泰國，馬來西亞以及中國的自然人居民身份確認(rèn)規(guī)則的具體情況如下表：

國家	自然人居民身份確認(rèn)規(guī)則
泰國	在任何納稅年度（日歷年度）在泰國居住超過180天的個(gè)人應(yīng)視為泰國居民。在確定個(gè)人的居民身份是也可以考慮其他因素。
馬來西亞	個(gè)人要成為馬來西亞居民必須滿足以下四相條件之一，否則視為非居民： 1：在基年（基年指納稅年度的前一年，不足一天按一天計(jì)）的一段或多段時(shí)間在馬來西亞居住182天以上 2：在跨越2個(gè)納稅年度的整個(gè)連續(xù)期間內(nèi)在馬來西亞逗留，在基年不超過182天，在次年超過182天，其間因學(xué)習(xí)，疾病及社會(huì)訪問等原因離境不超過14天 3：在基年和前一基年的四分之三時(shí)間內(nèi)，居住90天以上 4：當(dāng)年不在馬來西亞居住，但次年在馬來西亞居住，且在此之前的連續(xù)三年一直在馬來西亞居住
中國	居民是指在中國境內(nèi)有住所，或者無住所而在境內(nèi)居住滿1年的個(gè)人。非居民是指在中國境內(nèi)無住所又不居住或者無住所而在境內(nèi)居住不滿1年的個(gè)人。

　　從上表中可見：

　　1：各國在選擇自身稅制規(guī)則是都不同程度地受到地緣政治，歷史淵源，文化習(xí)俗等因素的影響而各具特色，泰國及馬來西亞以前是英法的殖民地，因此在自然人居民身份確認(rèn)規(guī)則上與英法有點(diǎn)類似。泰國是采取180天標(biāo)準(zhǔn)而馬來西亞是182天標(biāo)準(zhǔn)，與中國比起來（很大程度上受到日本的影響），我國基本上是以1年界限來區(qū)分稅法意義上的居民與非居民，也就是說在我國境內(nèi)無住所而居住不滿1年的個(gè)人與在中國境內(nèi)無所得不居住者一樣看待，只就其來源于中國境內(nèi)的所得承擔(dān)納稅責(zé)任。

　　2：中國的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)為雙重的—時(shí)間及住所標(biāo)準(zhǔn)，而泰國和馬來西亞的標(biāo)準(zhǔn)都為時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)，特別是在時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)上比泰國，馬來西亞更加復(fù)雜，如中國自己特色的1年標(biāo)準(zhǔn)和5年標(biāo)準(zhǔn)<二>泰國，馬來西亞以及中國在應(yīng)納稅所得的確認(rèn)規(guī)則的比較分析：

　　泰國，馬來西亞及中國的應(yīng)納稅所得的確認(rèn)規(guī)則如下表：

國家	應(yīng)納稅所得
泰國	所有在泰國或從事經(jīng)營活動(dòng)并取得所得的個(gè)人（居民或非居民）都要繳納個(gè)人所得稅。不論這筆所得是在泰國國內(nèi)支付，還是在國外支付。
馬來西亞	馬來西亞居民就其來源于國內(nèi)的全部所得和外國匯入馬來西亞的所得繳納個(gè)人所得稅，非居民對(duì)其來源于馬來西亞的所得（利息、特許權(quán)使用費(fèi)除外）按照30%的稅率繳納個(gè)人所得稅。馬來西亞沒有將資本利得列入征稅范圍，（房地產(chǎn)收益稅是特例）
中國	居民對(duì)其來源于中國境內(nèi)和境外取得的所得納稅，非居民對(duì)從中國境內(nèi)取得的所得納稅，在中國境內(nèi)無住所，但是居住1年以上5年以下的個(gè)人其來源于中國境外的所得，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可只就由中國境內(nèi)公司，企業(yè)及其他經(jīng)濟(jì)組織或個(gè)人支付的部分繳納個(gè)人所得稅。

　　從上表可見：

　　1：在應(yīng)納稅所得的確定方面，泰國的居民或非居民對(duì)不管是在國內(nèi)支付或是在國外支付的在泰國受雇或從事經(jīng)營活動(dòng)并取得的收入繳納個(gè)人所得稅，中國是僅就對(duì)工資薪金項(xiàng)目實(shí)行有區(qū)別的支付原則，中國的個(gè)人所得稅法中對(duì)在中國居住90（183）天以下的非居民的所有境外支付的境內(nèi)外所得免稅，對(duì)居住5年以上的的由境外支付的境外所得征稅。且泰國并不征收單獨(dú)的資本利得稅，從財(cái)產(chǎn)再出售中取得的盈余被視為普通所得，繳納個(gè)人所得稅，而中國對(duì)財(cái)產(chǎn)收益有獨(dú)特的納稅規(guī)定。

　　2：而馬來西亞就其納稅人外國收入部分按照匯入原則繳納個(gè)人所得稅。這一點(diǎn)與實(shí)行“支付原則”的泰國和中國是不同的。還有馬來西亞沒有將資本利得列入征稅范圍（房地產(chǎn)收益稅除外）。中國將個(gè)人得資本利得列入征稅范圍。

　　<三>泰國，馬來西亞及中國在扣除項(xiàng)目得比較分析

　　泰國，馬來西亞及中國在個(gè)人所得稅中得扣除項(xiàng)目得具體做法如下表：

國家	扣除項(xiàng)目
泰國	雇傭所得可享受40%的“標(biāo)準(zhǔn)扣除”，但扣除總額不得超過60000泰銖。其他類型的所得可得到10%—85%的標(biāo)準(zhǔn)扣除，但通常納稅人可能選擇分項(xiàng)扣除費(fèi)用，而不是采用標(biāo)準(zhǔn)扣除。
馬來西亞	1：對(duì)工薪所得的可扣除費(fèi)用非常有限。例如：職業(yè)人員的醫(yī)療處方費(fèi)及服裝費(fèi)等。 2：取得租賃所得的個(gè)人可以申請(qǐng)扣除維修費(fèi)，貸款利息，停租期損失，評(píng)估費(fèi)用，租金的收繳費(fèi)以及租賃財(cái)產(chǎn)的保險(xiǎn)費(fèi)等。取得委托費(fèi)的個(gè)人（例如保險(xiǎn)經(jīng)紀(jì)人，房地產(chǎn)中間商）可以在稅前扣除合法的經(jīng)營費(fèi)用。取得雇傭所得并且在經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生虧損的個(gè)人，可以用當(dāng)年所得彌補(bǔ)當(dāng)年的虧損，對(duì)從事經(jīng)營或投資活動(dòng)發(fā)生的費(fèi)用進(jìn)行扣除的規(guī)定，類似于對(duì)公司納稅人適用的扣除規(guī)定。
中國	1：工資薪金所得的扣除費(fèi)用為1600元的扣除標(biāo)準(zhǔn)。 2：個(gè)體工商戶的扣除項(xiàng)目為成本，費(fèi)用及損失。 3：對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營，承租經(jīng)營的扣除為每月1600元 4：勞務(wù)報(bào)酬所得，稿酬，特許權(quán)使用費(fèi)，財(cái)產(chǎn)租賃所得每次收入不足4000元的扣除800元，超過4000元的，扣除20%。 5：財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的扣除項(xiàng)目為財(cái)產(chǎn)原值，合理費(fèi)用。 6：利息，股息，偶然所得和其他所得無扣除項(xiàng)目 7：附加減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)為在1600元費(fèi)用的基礎(chǔ)上，再減除3200元。

　　從上表中可見：

　　1：在扣除項(xiàng)目的做法上，中國與馬來西亞比較類似，主要分為對(duì)工薪所得的扣除項(xiàng)目及對(duì)其他類型所得的扣除項(xiàng)目，在工薪所得得扣除中中國為1600元/月的標(biāo)準(zhǔn)，而馬來西亞的工薪所得的扣除費(fèi)用也是有限的，僅限于一些基本的生活開支。對(duì)于其他所得的扣除項(xiàng)目，中國與馬來西亞有很多是相似的，如：馬來西亞對(duì)于經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的虧損的個(gè)人可以用當(dāng)年所得彌補(bǔ)當(dāng)年的虧損這點(diǎn)與上表中中國的扣除項(xiàng)目的第二點(diǎn)關(guān)于個(gè)體工商戶的損失扣除相類似。

　　2：而泰國在扣除項(xiàng)目方面比中國和馬來西亞更具特色，對(duì)雇傭所得，納稅人可選擇“標(biāo)準(zhǔn)扣除”也可選擇分項(xiàng)扣除費(fèi)用，在個(gè)人寬免項(xiàng)目的規(guī)定很大程度上仿照了西方做法，對(duì)納稅人的具體情況進(jìn)行區(qū)分為未/已婚，有/無子女，子女是否受教育及受何種教育情況進(jìn)行個(gè)人扣除項(xiàng)目的確定。另外，對(duì)人壽保險(xiǎn)所得，退休金基金繳費(fèi)，住房貸款利息付款以及慈善捐贈(zèng)還有其他款免扣除項(xiàng)目，對(duì)于這些寬免泰國國稅局都規(guī)定了最高現(xiàn)額。中國和馬來西亞的納稅人的扣除項(xiàng)目只能執(zhí)行法定的“標(biāo)準(zhǔn)扣除”，不能選擇分項(xiàng)扣除費(fèi)用。

　　給我國個(gè)人所得稅制改革的啟示：

　　從上述比較分析可以看出，與中國同為發(fā)展中國家的泰國和馬來西亞在制定個(gè)人所得稅時(shí)不僅考慮了國際慣例同時(shí)也考慮自身的經(jīng)濟(jì)，社會(huì)，管理水平等狀況，因此我們?cè)谂c鄰國的比較后得出，在改革本國個(gè)人所得稅制時(shí)的立足點(diǎn)是本國實(shí)際情況同時(shí)參考國際慣例：

　　1：在自然人居民身份確定規(guī)則上建議將5年規(guī)則解釋為更具有可操作性和實(shí)質(zhì)性的規(guī)則：在任何連續(xù)5年中一個(gè)人每年在中國居留183天以上或累計(jì)居留915天以上，從第6年起不論在中國居留的時(shí)間長短，均視為中國居民。取消1年規(guī)則采取不管是發(fā)達(dá)國家或是發(fā)展中國家通用的183天規(guī)則。作上述改變主要的考慮是；簡化身份確認(rèn)規(guī)則，對(duì)我國的規(guī)則重新做出解釋，讓原本沒有現(xiàn)實(shí)意義的規(guī)則更有可操作性，根據(jù)我國目前的經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展?fàn)顩r作出的改進(jìn)，更有利于對(duì)外的交流及維護(hù)國家的稅收管轄權(quán)。

　　2：在應(yīng)納稅所得的確認(rèn)規(guī)則建議將境外收入“支付原則”改為“匯入原則”要明確“匯入”不僅指通過銀行，郵局匯入，還包括本人或委托他人從海，陸，空，港等攜帶入境，不僅包括現(xiàn)金的匯入，也包括各種證券，實(shí)物的“匯入”，改為“匯入原則”的主要是從我國目前的稽查征管水平及可操作性角度出發(fā)。由于我國目前的稽查征管水平較低，稽查征管的成本較高，如果按照對(duì)于目前可操作性不強(qiáng)的“支付原則”來確認(rèn)應(yīng)納稅所得，實(shí)際上會(huì)導(dǎo)致我國的稅收管轄權(quán)落空，稅收收入不穩(wěn)定。而在具體應(yīng)稅項(xiàng)目上，應(yīng)根據(jù)各個(gè)國家的具體情況來確定。應(yīng)根據(jù)各個(gè)國家的經(jīng)濟(jì)，社會(huì)和政府只能的需要來確定具體的應(yīng)稅項(xiàng)目。

　　3：考慮到目前我國的教育成本在世界范圍內(nèi)處于較高水平，教育支出基本上成了大部分家庭支出的一大部分，因此對(duì)于扣除項(xiàng)目的改進(jìn)，建議將教育支出納入扣除項(xiàng)目中，對(duì)有子女并且正在接受教育的家庭的教育支出允許扣除，有利于減輕家庭的負(fù)擔(dān)，有利于提高家庭對(duì)教育的指出水平，有利于提高我國民眾的質(zhì)素。同時(shí)也可考慮針對(duì)納稅人的不同情況進(jìn)行扣除，如對(duì)個(gè)人是否結(jié)婚，是否有小孩以及小孩的個(gè)數(shù)等情況進(jìn)行扣除項(xiàng)目的確定真正作到效率與公平的結(jié)合。

　　【參考資料】

　　[1]解學(xué)智。個(gè)人所得稅。中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社

　　[2]楊斌。國際稅收。復(fù)旦大學(xué)出版社

　　[3]稅法。經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社

　　[4]戴來貴。發(fā)展中大國及我國周邊國家自然人居民身份確定規(guī)則的借鑒與啟示[J]涉外稅務(wù)2006（2）：38－41

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