內部控制就是指企業(yè)為了保證業(yè)務活動的有效進行，保全資產(chǎn)的安全和完整，防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤與舞弊，保證會計資料的真實、合法、完整而制定和實施的政策與程序。內部控制制度是現(xiàn)代金融企業(yè)對其業(yè)務經(jīng)營活動進行控制、管理的主要工具，同時也是內部審計工作中收集、評價有關證據(jù)和確定審計目標、程序的主要依據(jù)。盡管合作金融經(jīng)歷了多次管理體制的曲折變遷，但其性質、制度定位、發(fā)展方向、管理方式始終處于一種“剪不斷、理還亂”的狀態(tài)，農(nóng)村信用社諸多關系還未完全理順，導致內控制度本身存在著諸多不完善的地方。因此，筆者認為，農(nóng)村信用社要適應管理現(xiàn)代化，加強內部控制制度建設，對其測試與評價尤顯重要。

　　一、農(nóng)村信用社內控制度的不足

　　由于內控制度制度建設是一個系統(tǒng)工程，必然會受到各種相關因素和客觀情況制約，使得現(xiàn)行的內控制度或多或少都存在著一些問題。農(nóng)村信用社內控制度的不足，具體來說主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

　　1、對內控的認識出現(xiàn)偏差

　　目前主要有三種不良的傾向：一是把信用社內部控制看成是執(zhí)行信貸指令的單純會計檢查，無法綜合反映信用社的經(jīng)營目標和內部管理要求；二是把信用社的內控部門當作應付中央銀行、上級部門及政府各檢查人員的接待單位，內控機制流于形式；三是曲解內控機制的內涵，內部控制功能局限于事后，不能從根本上消除隱患。

　　2、內控制度本身建設的滯后

　　信用社現(xiàn)行許多制度是從傳統(tǒng)的計劃經(jīng)濟時代演變而來的，有些制度雖經(jīng)不斷修訂，但尚未從根本上進行改革。現(xiàn)行會計報表沒有嚴密反映出全部計息科目的積數(shù)、平均余額、平均利率，也沒有反映一個行一年決算應該收到多少和付出多少利息的數(shù)據(jù)。沒有利息收支總額的控制，就難免產(chǎn)生了隱瞞收入或擴大支出的行為。這是會計核算制度上的一個漏洞。

　　3、職能部門之間、崗位之間缺少必要的制約和監(jiān)督

　　各職能部門上下自成體系，各自為政，工作指導只針對本部門，相互之間缺乏協(xié)調、制約和監(jiān)督。本來計劃部門通過計劃報表可以制約信貸部門的違章拆借，計劃部門可以制約會計部門的利率執(zhí)行。但各部門沒有真正發(fā)揮相互制約和監(jiān)督的作用。另外，信貸崗位的審貸分離制度、會計崗位的交叉復核、儲蓄崗位的事后監(jiān)督制度必須嚴格執(zhí)行，而且各崗位之間沒有真正做到相互制約和監(jiān)督。

　　4、對權力缺乏有效的制約手段

　　信用社實行的是多級法人制，而且目前信用社的“三會”基本上是流于形式，民主管理制度不健全，因此，多數(shù)信用社實際上已演變成內部人控制，對信用社主任行使的權力缺乏有效的監(jiān)督。

　　5、稽核部門的監(jiān)督職能弱化

　　主要原因是：第一，審計地位不超脫?；瞬块T作為聯(lián)社的內部機構而存在，這種稽核管理體制，不能對由于主任決策失誤造成的損失進行有效的監(jiān)督。第二，稽核部門不能獨立行使監(jiān)督職能。稽核部門要對主任負責，對審計查出的，不經(jīng)主任同意就不能上報，不能獨立作出處罰決定。第三，監(jiān)督的滯后性?；瞬块T是對已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)營行為進行事后監(jiān)督，沒有滲入到經(jīng)營管理的開始與過程中進行監(jiān)督。第四，審計機構與審計人員缺乏必要的地位和權威。

　　二、內部控制制度的測試

　　企業(yè)內部控制制度審計是現(xiàn)代審計的一種模式，主要是通過對內部控制制度的審查、分析和測試，研究和評價其可信程度，從而對其做出鑒定。實施審計過程中，可以采取抽樣審計為主，全面審計為輔的原則，對企業(yè)內部控制制度的各個重要環(huán)節(jié)做出全面測試和評價，不僅對會計數(shù)據(jù)的可靠性、合規(guī)性和合法性進行審查，而且對各項經(jīng)濟業(yè)務的責任行為和數(shù)據(jù)產(chǎn)生的條件以及內部控制制度本身的科學性、嚴密性和貫徹能力進行審查，據(jù)以確定制度的可信賴程度。內部控制制度審計的基本方法有以下兩種：

　?。ㄒ唬┝私鈨炔靠刂剖莾炔繉徲嫴块T檢查農(nóng)村信用社內部控制的首要步驟。通過對內部控制制度的調查，可以了解和掌握被審計社的內部控制制度是否建立健全；制度本身是否完善，有無缺陷，即對內部控制制度的系統(tǒng)化和健全化作一般的、大概的、形式上的了解和掌握。

　?。ǘ┤粢_切掌握被審計社內部控制制度在實際貫徹執(zhí)行中的可行性、有效性，審計人員必須在對內部控制制度調查的基礎上，進一步查證核實制度的執(zhí)行情況及發(fā)揮作用的程度，從而確定內部控制制度的缺陷和薄弱環(huán)節(jié)，為評價信用社工作提供依據(jù)，達到審查內部控制制度的目的，這項工作稱為符合型測試。符合性測試是為了確定信用社內部控制的設計和執(zhí)行是否有效而實施的審計程序。符合性測試是在了解內部控制的基礎上，來確定其設計和執(zhí)行的有效性。具體的測試方法有以下兩種：

　　1、流程測試

　　即按照信用社內部控制系統(tǒng)的主要流程，對其中各個控制點的實際執(zhí)行情況進行全面檢查。這種方法也稱為“穿行測試”。通過流程測試，可以全面地評價內部控制系統(tǒng)各個控制點的執(zhí)行情況、發(fā)揮的作用、存在的問題，以及整個控制系統(tǒng)是否有成效，據(jù)以作出評價結論，促進信用社改進管理，加強內部控制。

　　2、重點驗證

　　即針對信用社內部控制系統(tǒng)中的某些重要的控制點，采用重復驗證、憑證稽查、實地觀察等方法，來判斷控制點的執(zhí)行情況和發(fā)揮作用的程度。下面主要介紹實地觀察和憑證稽查兩種方法。

　?。?）實地觀察。即稽查人員根據(jù)業(yè)務流程，到信用社某些處理業(yè)務的部門即重點控制環(huán)節(jié)進行實地觀察，核實其內部控制制度的實際執(zhí)行情況，同時將各個方面觀察結果進行歸納、評價，從而判斷該部門內部控制制度的執(zhí)行情況和使用效果。例如對信用社貸款業(yè)務內部控制制度的實地觀察，應到計劃部門、信貸部門、會計部門等幾個關鍵部門進行實地觀察，看其對貸款政策、制度、原則、操作規(guī)程等內部控制制度的實際執(zhí)行情況和執(zhí)行效果。

　?。?）憑證稽查。即稽核人員通過檢查憑證要素，對信用社內部控制制度的實際執(zhí)行情況和執(zhí)行結果得以了解和掌握。例如，通過檢查信用社計息、收費、賠償金業(yè)務的有關憑證，可以觀察到支付利息、收取各項手續(xù)費、賠償金是否按規(guī)定的利率和收費標準，計算是否正確，發(fā)現(xiàn)計算錯誤是否按規(guī)定辦理補退款手續(xù)，等等。任何一家信用社都有規(guī)定的憑證流轉程序，這一程序體現(xiàn)了各有關人員在辦理業(yè)務過程中的職責、相互聯(lián)系、相互制約、復核和核對等內部控制制度的基本原則。由此可見，憑證稽查是內部控制制度稽核的一個重要環(huán)節(jié)。

　　三、內部控制制度的評價

　　對內部控制制度的審計階段實施以后，就可以對內部控制制度進行綜合評價，以確定其可靠程度。進行評價時，既要對其在保護財產(chǎn)、防止錯弊方面所起的作用進行評價，還要對其既相互聯(lián)系又相互制約而促進經(jīng)營管理方面的作用進行評價，應掌握兩個要點：一是內部控制制度能夠在多大程度上確保會計記錄的正確性和可靠性；二是內部控制制度有效執(zhí)行能夠在多大程度上保護企業(yè)資產(chǎn)的完整性。

　　1、內部控制制度評價的基礎

　　稽核部門通過對內部控制制度的調查，掌握了解被稽核社內部控制制度的健全性和完善性，以及存在的薄弱環(huán)節(jié)。通過進行符合性測試，證實了其中的控制點是否存在和得以貫徹執(zhí)行，同時，也表明了各個控制點在業(yè)務活動的運行中是否發(fā)揮作用，體現(xiàn)什么功能。所以，在一般情況下，內部控制制度的符合性測試和功能性測試是作為一項來進行的。但是，對于某些關鍵控制點，為了查明它發(fā)揮作用的程度，以便對內部控制制度的有效實施作更深入的了解，從而為確定稽核重點、范圍和方法取得更確切的根據(jù)，稽核人員對某些關鍵控制點還要進行功能性測試。測試方法通常有以下兩種：

　　①否定測試。即觀察關鍵控制點在實際執(zhí)行中體現(xiàn)的效果如何，如果效果良好，在一定時期未發(fā)生錯誤與弊端或重大問題，那么，它的功能性強；否則，就是薄弱或失控。

　?、谥攸c檢查。即對關鍵控制點的實際執(zhí)行效果采取實地觀察、憑證稽查、重復驗證等方法加以測試。

　　2、內部控制制度評價的內容

　　通過以上調查、測試，全面掌握了信用社內部控制制度的情況，為進行評價奠定了基礎。對內部控制制度的評價，應從以下幾個方面進行：

　?。?）評價內部控制制度的合理性、健全性、完善性。主要評價制度在設計及形式上是否合理、完善；需要控制的控制點是否都建立了控制措施；各控制方法、環(huán)節(jié)是否符合基本原則及要求；是否符合信用社的客觀實際等等。

　?。?）主要評價各項制度是否發(fā)揮了應有的作用。制度雖然合理和完善，但并不一定有效。這是因為內部控制制度存在大量限制因素，歸納起來主要有四個方面：①人為錯誤。許多內部控制的效果取決于有關執(zhí)行人員執(zhí)行控制制度的質量。例如要求信貸人員調查發(fā)放某筆貸款的必要性和可行性。盡管信貸人員的能力可以勝任，但如果他由于判斷失誤，或曲解工作指令、粗心大意等原因導致錯誤，那么，這項控制將失效。②共謀。許多內部控制制度的效果依賴于適當?shù)穆毮芊蛛x，這些控制由于串通作弊會失效。③管理當局的凌越。在某些情況下，信用社管理者對于擔任控制職能的人員可能權力過大，以至可以凌越控制。④現(xiàn)在不是將來。內部控制制度今天也許能有效發(fā)揮作用，但不能保證明天或明年依然有效。因此，要求對管理人員能否勝任該項工作，發(fā)揮制度的職能作出評價。

　　3、內部控制制度評價的工作底稿

　　內部控制制度稽核評價的工作底稿，應當根據(jù)內部控制稽核的業(yè)務工作底稿和稽核證據(jù)工作底稿的有關內容，針對稽核中發(fā)現(xiàn)的問題、存在的缺陷和不足寫出評價的工作底稿。內部控制制度評價工作底稿的內容主要包括：

　?、賰炔靠刂浦贫冉∪晟频臓顩r和存在的薄弱環(huán)節(jié)的具體內容。

　　②內部控制的薄弱環(huán)節(jié)在業(yè)務運行過程中可能導致的錯誤和弊端，引起的后果和影響。

　　③提出糾正錯誤、改進工作、修補薄弱環(huán)節(jié)的具體措施和建議，評價的工作底稿應使用書面報告，以利于對重點問題敘述清楚。