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新會計準(zhǔn)則解讀

來源: 繆啟軍 編輯: 2009/04/30 08:49:45  字體:

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  【摘要】我國新出臺的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》在內(nèi)容上進(jìn)行了許多革新,致力于從整體上提升企業(yè)會計信息質(zhì)量,在與國際慣例接軌的同時保持了自身特色,相比舊準(zhǔn)則而言有很大的進(jìn)步。本文試對新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的變化及影響作一些探討。

  2006年2月15日,國家財政部在北京發(fā)布了39項企業(yè)會計準(zhǔn)則(以下簡稱“新準(zhǔn)則”),這標(biāo)志著適應(yīng)我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求、與國際慣例趨同的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系正式建立。新準(zhǔn)則已于2007年1月1日起在上市公司施行,同時鼓勵其他企業(yè)施行。在新的會計準(zhǔn)則體系中,包括1項基本準(zhǔn)則、38項具體準(zhǔn)則和相關(guān)應(yīng)用指南。在38項具體準(zhǔn)則中,還包括22項新推出的準(zhǔn)則,極大豐富了原有的會計準(zhǔn)則體系。

  一、新會計準(zhǔn)則修訂的意義

  (一)  新會計準(zhǔn)則強(qiáng)化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的新理念

  新會計準(zhǔn)則體系在規(guī)范企業(yè)會計確認(rèn),計量和報告行為,提高會計信息質(zhì)量,滿足投資者、債權(quán)人、政府部門和企業(yè)管理層等有關(guān)方面對會計信息的需要做了較大的修改,使企業(yè)提供的會計信息與財務(wù)報告使用者的經(jīng)濟(jì)決策相關(guān),從而有助于財務(wù)報告使用者對企業(yè)過去、現(xiàn)在和未來情況做出客觀的評價或預(yù)測。

  新會計準(zhǔn)則體系對上市公司的信息披露提出了更高的要求,這將提高上市公司財務(wù)報告的使用價值,加強(qiáng)了對上市公司業(yè)績的可預(yù)測性上市公司信息披露的逐步完善,將有助于投資者做出更準(zhǔn)確的投資決策,從而降低投資風(fēng)險。

  (二)  新會計準(zhǔn)則首次構(gòu)建了比較完整的有機(jī)統(tǒng)一體系, 實現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的趨同

  隨著我國經(jīng)濟(jì)開放程度越來越高,活躍在國際貿(mào)易和境外資本市場的中國企業(yè)更需要我國會計準(zhǔn)則的國際化,從而為全球投資者提供更加透明可靠的財務(wù)信息,實現(xiàn)了與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的趨同。對于正在全球經(jīng)濟(jì)中扮演越來越重要角色的中國企業(yè)來說,企業(yè)會計準(zhǔn)則獲得國際認(rèn)可,有助于降低企業(yè)在海外經(jīng)營時遵循不同國家和地區(qū)會計標(biāo)準(zhǔn)的成本。

  (三)  新會計準(zhǔn)則體系的建立,有利于規(guī)范我國金融工具會計核算,促進(jìn)金融衍生產(chǎn)品的發(fā)展

  金融工具會計準(zhǔn)則一直是國際會計準(zhǔn)則中比較復(fù)雜的內(nèi)容,如何有效地對金融工具進(jìn)行確認(rèn)和計量,完善金融工具會計準(zhǔn)則體系,一直以來是各國政策制訂部門的一項重要工作。這次公布的四項金融工具準(zhǔn)則,即金融工具確認(rèn)和計量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、套期保值和金融工具列報,各有側(cè)重、相互關(guān)聯(lián)、邏輯一致,形成一個整體,這標(biāo)志著中國的金融會計準(zhǔn)則體系建設(shè)邁出了重要一步。同時,在股份支付準(zhǔn)則中進(jìn)一步補(bǔ)充了金融工具會計準(zhǔn)則體系。與現(xiàn)行金融企業(yè)會計制度相比,新準(zhǔn)則的變化較大。新的會計確認(rèn)和計量方法將使商業(yè)銀行進(jìn)行追溯調(diào)整,并影響到銀行資產(chǎn)負(fù)債規(guī)模、凈利潤、凈資產(chǎn)、資本充足率等關(guān)鍵指標(biāo)。

  這些準(zhǔn)則對金融企業(yè)的影響是廣泛而深刻的,上市或擬上市的金融機(jī)構(gòu)將首當(dāng)其沖。比如相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定,衍生金融工具一律以公允價值計量,并從表外移到表內(nèi)反映。這就要求上市銀行和證券公司善用衍生工具這把“雙刃劍”,因為表內(nèi)化將對企業(yè)利用衍生金融工具進(jìn)行風(fēng)險管理的行為產(chǎn)生重大影響。金融企業(yè)將不得不認(rèn)真考慮現(xiàn)金流等經(jīng)濟(jì)因素,同時還要考慮衍生金融工具對報表的影響,以避免給報表帶來過大的波動。這次發(fā)布的金融工具會計準(zhǔn)則,引領(lǐng)中國的銀行業(yè)在金融工具會計處理上率先與國際會計準(zhǔn)則接軌,有利于境外上市企業(yè)的國際協(xié)調(diào),提高金融信息的可比性和透明度。

  二、新會計準(zhǔn)則的變化

 ?。ㄒ唬┗緶?zhǔn)則的變化

  新的基本準(zhǔn)則包括總則、會計信息質(zhì)量要求、資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用、利潤、會計計量、財務(wù)會計報告、附則等十一章內(nèi)容,而舊的是總則、一般原則、資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用、利潤、財務(wù)報告、附則十章。

  新準(zhǔn)則對會計一般原則作了完善。原來的基本準(zhǔn)則第二章“一般原則”中,具體規(guī)定了12項原則。這12項原則都是為了保證會計信息真實、可靠、及時、有用、清晰明了等要求,國外一般稱為“會計信息或財務(wù)報表的質(zhì)量特征”。新準(zhǔn)則將原來第二章的“一般原則”改為“會計信息的質(zhì)量要求”,增補(bǔ)了 “經(jīng)濟(jì)實質(zhì)重于法律形式”的原則,共8項質(zhì)量特征。

  基本準(zhǔn)則還對會計要素的定義進(jìn)行了重大調(diào)整,完全按照2000年國務(wù)院發(fā)布的《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》中對資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用、利潤等六大會計要素進(jìn)行了重新定義,這也是基本準(zhǔn)則修改的核心部分。基本準(zhǔn)則除修改了六大會計要素的定義之外,還吸收了國際準(zhǔn)則中的合理內(nèi)容,在“利潤”要素中引入國際準(zhǔn)則中的“利得”和“損失”概念。

  公允價值應(yīng)用是新會計準(zhǔn)則修改的重點。新準(zhǔn)則體系在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面均謹(jǐn)慎地采用了公允價值。公允價值的實質(zhì)是客觀價值,公允價值會計在本質(zhì)上是強(qiáng)調(diào)對資產(chǎn)客觀價值的計量。公允價值會計的真正創(chuàng)意有兩點:一是資產(chǎn)計價必須堅持客觀價值計量,價格要能真正反映資產(chǎn)客觀價值;二是資產(chǎn)計價必須立足于現(xiàn)在時點,堅持動態(tài)的反映觀。公允價值會計是會計反映從靜止觀點向運(yùn)動觀點轉(zhuǎn)變的開始,是科學(xué)的會計反映觀的開始。公允價值的運(yùn)用能有效地增強(qiáng)會計信息的相關(guān)性為投資者、債權(quán)人等眾多利益相關(guān)者提供更加有助于其決策的信息。

  新準(zhǔn)則給企業(yè)以及會計師事務(wù)所提出了一個比較大的挑戰(zhàn)。判斷公允價值的確認(rèn)方法是否恰當(dāng)、公允價值的確定是否合理,將成為會計計量是否合理的關(guān)鍵。

 ?。ǘ┐尕洔?zhǔn)則的變化

  新會計準(zhǔn)則中,取消了存貨流轉(zhuǎn)后進(jìn)先出法, 一律使用先進(jìn)先出法記賬,在一定程度上壓縮了企業(yè)通過變更存貨計價方法調(diào)節(jié)利潤的空間,與國際會計準(zhǔn)則更趨一致。對于原先采用后進(jìn)先出法、存貨較多、周轉(zhuǎn)率較低的公司,在采用新的存貨記賬方法后,其毛利率和利潤將出現(xiàn)不正常的波動。例如,采用后進(jìn)先出法的家電上市公司,在顯像管價格不斷下跌過程中,一旦變革為先進(jìn)先出法,后果將是成本大幅上升、毛利率快速下滑、當(dāng)期利潤下降。再如,一些以有色金屬為原料的公司,如在將后進(jìn)先出法變更為先進(jìn)先出法的當(dāng)期出現(xiàn)有色金屬漲價的情況,則會導(dǎo)致成本下降、當(dāng)期利潤增加。

 ?。ㄈ┵Y產(chǎn)減值準(zhǔn)則的調(diào)整

  眾所周知,在公司盈利上升時,多計提跌價準(zhǔn)備;而盈利下滑時,再將跌價準(zhǔn)備沖回,運(yùn)用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提和沖回操縱企業(yè)利潤,是一些上市公司經(jīng)常使用的重要手段之一。

  按照新準(zhǔn)則,“存貨跌價準(zhǔn)備”“固定資產(chǎn)跌價準(zhǔn)備”“在建工程跌價準(zhǔn)備”和“無形資產(chǎn)跌價準(zhǔn)備”從2007年開始,計提后不能沖回,只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后,再進(jìn)行會計處理。在這樣的背景下,對于一些以前年度通過計提跌價準(zhǔn)備來操縱利潤的公司,以及迫切需要通過轉(zhuǎn)回跌價準(zhǔn)備來達(dá)到某些經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的公司,很可能會在新舊準(zhǔn)則交替的一年空白期內(nèi),集中于2005年、2006年轉(zhuǎn)回部分資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。新的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則實施后將有效地遏制利用減值準(zhǔn)備作為“秘密儲備”調(diào)節(jié)利潤的情況。準(zhǔn)則實施后,利用減值準(zhǔn)備調(diào)節(jié)利潤的空間將變得越來越小,利用計提手法調(diào)節(jié)利潤將越來越難。在新會計準(zhǔn)則中規(guī)定,“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn),在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回”。這一規(guī)定掐斷了企業(yè)通過計提、轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備而進(jìn)行利潤操縱的鏈條,對于有效遏制利用減值準(zhǔn)備調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象具有重要意義。

  此外,新會計準(zhǔn)則指出,企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露是否存在資產(chǎn)減值的情況,這意味著上市公司在報表信息的披露中,應(yīng)當(dāng)包括報告期內(nèi)資產(chǎn)減值損失的金額,方便投資者及時把握上市公司的資產(chǎn)狀況,消除投資者與上市公司的信息不對稱。

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