【摘 要】本文認(rèn)為應(yīng)該在學(xué)習(xí)、挖掘、整理和繼承潘序倫先生以“立信”為核心的會計職業(yè)道德的基礎(chǔ)上，提煉出當(dāng)今我國會計職業(yè)群體的“希波克拉底誓言”，最終為我國會計職業(yè)群體制定出從事會計工作的職業(yè)道德規(guī)范。

　　【關(guān)鍵詞】潘序倫；會計；誠信；職業(yè)道德

　　被譽(yù)為現(xiàn)代醫(yī)學(xué)之父的希波克拉底最主要的貢獻(xiàn)并不是他在醫(yī)學(xué)領(lǐng)域取得的成就，而是他倡導(dǎo)和制定的作為醫(yī)生這一職業(yè)群體的道德規(guī)范即著名的“希波克拉底誓言”。直到今天，醫(yī)學(xué)院學(xué)生畢業(yè)時舉行宣誓儀式的誓詞大都以“希波克拉底誓言”為藍(lán)本。“希波克拉底誓言”對于醫(yī)生職業(yè)群體特別是對于那些新進(jìn)入醫(yī)生職業(yè)群體的年輕人來講，知道他們所承擔(dān)的社會責(zé)任和職業(yè)道德具有十分重要的意義。被譽(yù)為我國現(xiàn)代會計之父的潘序倫先生的貢獻(xiàn)也不僅在于他對現(xiàn)代會計在我國的傳播、普及和發(fā)展所做出的重大貢獻(xiàn)，更主要的貢獻(xiàn)是他倡導(dǎo)的以“立信”為標(biāo)志的會計職業(yè)群體的道德規(guī)范。他為立信會計學(xué)校的“24字”題詞就是他的“立信”思想的高度概括，成為中國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言的藍(lán)本。

　　一、歷史上最早的職業(yè)道德規(guī)范

　　關(guān)于道德規(guī)范，特別是在職業(yè)道德規(guī)范建設(shè)領(lǐng)域，人們不能不提到一位古希臘哲人——希波克拉底。希波克拉底留給我們最寶貴的精神財富就是以誓言的形式制定了醫(yī)生這一職業(yè)群體從醫(yī)的道德規(guī)范——希波克拉底誓言①。誓言是宣誓者思考和行動的價值觀和事業(yè)價值信念的一種體現(xiàn)，能夠?qū)π�誓者的行為而產(chǎn)生影響，具有激勵、鼓舞、自勉、制約、衡量宣誓者行為的作用。如果宣誓者意識到自己違反了誓言的話，往往會產(chǎn)生內(nèi)疚感、羞恥感甚至是犯罪感。這種內(nèi)疚、羞恥和犯罪的感覺甚至比任何外在的懲罰都更能使人痛苦。因此，誓言就賦予宣誓者以一種道義感或責(zé)任感，成為宣誓者認(rèn)同的道德規(guī)范。如果宣誓者遵守了他宣誓的誓言，他就會對自己的行為感到心安理得和自尊自信，宣誓者所屬團(tuán)體的其他成員會對他表示贊許和褒獎。反之，如果宣誓者違反了他宣誓的誓言，他會因為自己違反誓言而感到內(nèi)疚和羞恥，他所屬團(tuán)體或甚至整個社會的其他成員會對他表示譴責(zé)甚至處罰。

　　希波克拉底誓言最初是希波克拉底個人的行醫(yī)道德標(biāo)準(zhǔn)，后來演變成為古希臘所有立志從醫(yī)的年輕人成為醫(yī)生時必須宣讀的誓言，意指作為醫(yī)生職業(yè)群體必須具備的思想品質(zhì)、倫理道德和行為要求。1948年世界醫(yī)學(xué)會(WMA)在希波克拉底誓言的基礎(chǔ)上，制定了《日內(nèi)瓦宣言》作為國際醫(yī)務(wù)人員的道德規(guī)范，也是構(gòu)成現(xiàn)代醫(yī)學(xué)倫理的核心內(nèi)容。希波克拉底誓言的主要內(nèi)容是：“我要遵守誓約，矢忠不渝。對傳授我醫(yī)術(shù)的老師，我要像父母一樣敬重。對我的兒子、老師的兒子以及我的門徒，我要悉心傳授醫(yī)學(xué)知識。我要竭盡全力，采取我認(rèn)為有利于病人的醫(yī)療措施，不能給病人帶來痛苦與危害。我不把毒藥給任何人，也決不授意別人使用它。我要清清白白地行醫(yī)和生活。無論進(jìn)入誰家，只是為了治病，不為所欲為，不接受賄賂，不勾引異性。對看到或聽到不應(yīng)外傳的私生活，我決不泄露”。盡管二千多年來關(guān)于希波克拉底誓言有過多個版本，但概括起來其主要涉及四方面的內(nèi)容：一是尊師重傳承；二是為病人（或客戶）謀利益；三是不利用醫(yī)生職業(yè)做缺德的事；四是保守職(商)業(yè)秘密。希波克拉底誓言以誓言的形式完整地表現(xiàn)出關(guān)于醫(yī)生職業(yè)群體最早的道德標(biāo)準(zhǔn)，也就是后來人們所說的職業(yè)道德（ProfessionalEthics）。希波克拉底誓言傳承了自希波克拉底以來至今2 400多年來醫(yī)生這個職業(yè)群體最神圣的道德準(zhǔn)則，也是西方職業(yè)倫理的最早文獻(xiàn)。希波克拉底誓言作為一種職業(yè)道德規(guī)范，其意義遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出醫(yī)學(xué)職業(yè)群體道德標(biāo)準(zhǔn)的界限，演變成為人類一切職業(yè)群體抑制人性之惡、褒揚(yáng)人性之美的道德標(biāo)準(zhǔn)。

　　直到今天，醫(yī)學(xué)院學(xué)生畢業(yè)時舉行宣誓儀式的誓詞大都以希波克拉底誓言為藍(lán)本。希波克拉底誓言甚至成為所有職業(yè)群體職業(yè)道德和事業(yè)良知的代名詞。希波克拉底誓言對于醫(yī)生職業(yè)群體特別是對于那些新進(jìn)入醫(yī)生職業(yè)群體的年輕人來講，知道他們所承擔(dān)的社會責(zé)任和職業(yè)道德具有十分重要的意義。

　　二、潘序倫先生的“立信”職業(yè)道德思想

　　潘序倫②先生是我國著名的會計學(xué)家和教育家，是發(fā)展我國會計事業(yè)和培養(yǎng)會計人才的先驅(qū)，享有“中國現(xiàn)代會計之父”的稱號，被譽(yù)為“現(xiàn)代會計學(xué)宗師，職業(yè)教育之楷模”。潘序倫先生從美國學(xué)成回國以后，就將自己畢生的精力奉獻(xiàn)給了我國的會計事業(yè)和會計教育事業(yè)，對現(xiàn)代會計在我國的傳播、普及和發(fā)展作了不可磨滅的貢獻(xiàn)。筆者認(rèn)為潘序倫先生為我國會計事業(yè)和會計教育事業(yè)作出的最大貢獻(xiàn)莫過于他極力倡導(dǎo)和身體力行的會計職業(yè)群體的職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)操守。自上個世紀(jì)初以來，在我國會計職業(yè)群體中最早倡導(dǎo)以“立信”思想為核心的職業(yè)道德規(guī)范的當(dāng)首推潘序倫先生。

　　會計職業(yè)群體的職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)操守，是潘序倫先生畢生都十分關(guān)注的問題。“立信”是潘序倫先生會計思想和教育思想的核心，貫穿于他所創(chuàng)辦的立信會計事業(yè)的實踐中。早年，潘序倫先生取孔子《論語》中“民無信不立”之意，作為“立信”校名。后來，他在給立信會計學(xué)校的校訓(xùn)題詞時，以“信以立志，信以守身，信以處事，信以待人，毋忘立信，當(dāng)必有成”的“24字”校訓(xùn)精辟地闡述了他的“立信”思想，旗幟鮮明地標(biāo)識出會計職業(yè)群體的“價值追求”或“價值取向”。

　　潘序倫先生認(rèn)為，“從事會計工作的人，必須首先在立志、守身、處事、待人這些方面確立起信用來，堅定不移地守信重諾，嚴(yán)禁弄虛作假。”潘序倫先生深深懂得堅守“立信”對于會計職業(yè)群體的意義。潘序倫先生指出“立信，乃會計之本。沒有信用，也就沒有會計”，這是他“立信”思想的深刻表達(dá)。對于“立信”的思想，潘序倫先生不僅經(jīng)常對學(xué)生宣講，在同事之間也互相提醒。他利用一切機(jī)會，如開學(xué)典禮、畢業(yè)典禮及全校性的集會，不遺余力地弘揚(yáng)“立信”精神，對學(xué)生進(jìn)行職業(yè)道德教育，要求學(xué)生講求誠信。他曾給立信學(xué)校畢業(yè)生的紀(jì)念冊題詞道：“若孔圣有言：去食去衣，無信不立，則因以立信為建國之首務(wù)矣。若退而言會計，則立信為尤要。信茍不立，雖良法美意，必基石穩(wěn)固而后可以盡其功能；此雖常言，實為先圣之所昭示，昭并日月，愿與請同學(xué)拳拳服庸而信守也。”潘序倫先生倡導(dǎo)的“立信”首先是做人的重要準(zhǔn)則，同時也是會計職業(yè)群體的道德規(guī)范，忠于會計事業(yè)務(wù)必“立信”。

　　潘序倫先生在回憶錄中寫道：“我認(rèn)為會計師的信譽(yù)很要緊，可以說是會計師業(yè)務(wù)的生命力，所以我把我的事務(wù)所改名為‘立信’，就是要取得社會的信譽(yù)。”他進(jìn)而提出：“從事會計工作的人，必須在立志、守身、處事、待人等方面建立信用，人無信不立，信是立身之本”。為此，潘序倫先生將會計師職業(yè)群體的道德規(guī)范歸納為六個字：公、信、廉、密、勤、敏。公，以“公”為第一義，大公無私，公正嚴(yán)明。信，以保持信譽(yù)，建立信用；廉，應(yīng)操守嚴(yán)謹(jǐn)，廉潔自重；密，會計師對于查核賬目事項，非經(jīng)委托者之許可，不得宣布；勤，會計師辦理案件，必須勤奮；敏，承辦業(yè)務(wù)，必須按程序，限期完成。1933年潘先生為《立信會計季刊》撰寫了《中國之會計師職業(yè))一文專門論述了會計師職業(yè)道德的重要性：“夫?qū)W識經(jīng)驗及才能，在會計師固無一項可缺，然根本上究不若道德之重要，因社會環(huán)境，千變?nèi)f化，利誘威脅，無所不及。會計師茍無強(qiáng)固之道德觀點(diǎn)，則在執(zhí)行職務(wù)之際，在在可以代人舞弊，在在可以為己舞弊。然會計師之為職業(yè)，實為工商企業(yè)保障信用而設(shè)，茍有不道德行為，而自喪其信用，列此職業(yè)，即失其根本存在之理由，殊背國家期望之厚意，可不慎哉。”他還詳細(xì)歸納出會計職業(yè)群體12條“消極方面之職業(yè)道德”，具體包括：(1)會計師于登錄后，不得兼任他職，但臨時名譽(yù)公職及學(xué)校講師，不在此限。(2)不得兼營工商。(3)會計師時于本身或其親屬，有利害關(guān)系事件所應(yīng)辦之會計事項，不得以會計師名義，行使職務(wù)。(4)會計師擔(dān)任清算人、破產(chǎn)管財人、遺囑執(zhí)行人及其他信托人等職務(wù)時，不得以會計師名義辦理與其所任職務(wù)無關(guān)之會計事項。(5)會計師對于當(dāng)事人之委托，公務(wù)機(jī)關(guān)之命令，辦理事件時，非有正當(dāng)理由，不得拒絕。(6)會計師不得與非會計師共同行使職務(wù)，或使非會計師用本人名義行使職務(wù)。(7)會計師不得受債權(quán)人專任之委托。(8)會計師不得為職務(wù)以外之保證人。(9)會計師不得于合法約定報酬及實際費(fèi)用外為額外之需索取或與委托人訂立成功報酬之契約。(10)會計師不得收買職務(wù)上所管理之動產(chǎn)或不動產(chǎn)。(11)會計師未得公務(wù)機(jī)關(guān)命令或委托人許可，不得宣布職務(wù)上所得之秘密。(12)會計師對于受命委托事件，不得有不正當(dāng)行為，或違背廢弛其職務(wù)上應(yīng)盡之義務(wù)。同時，潘先生將會計職業(yè)群體會計“積極方面之職業(yè)道德”納為四條：“一曰公正；二曰誠信；三曰廉潔；四曰勤奮。”他認(rèn)為公正是會計師職業(yè)第一應(yīng)具之美德，即具有不屈于任何誘惑或威脅之勇氣，誠信是會計師職業(yè)成功失敗之所系，廉潔是公正誠信之根本，勤奮則是會計師之美德。

　　直至晚年，潘序倫先生仍然沒有停止對會計人員職業(yè)道德問題的關(guān)注和研究，而且見解更加深刻。1983年，在上海會計學(xué)會年會上，他指出：會計人員必須樹立職業(yè)道德。會計職業(yè)群體“品德、責(zé)任和業(yè)務(wù)技術(shù)”三個方面品德是第一重要的，會計人員應(yīng)該做到：守紀(jì)守法，以身作則，堅持原則，廉潔奉公，忠誠老實，毋忘立信。換而言之，誠信可以說是會計師職業(yè)道德的核心內(nèi)容和首要原則。

　　顯而易見，潘序倫先生以“立信”思想為核心的會計職業(yè)群體的道德規(guī)范的內(nèi)容是十分豐富的。正如魏文享所指出的那樣，潘序倫先生所言的誠信，不僅僅指誠實守信，也包括了公正、廉潔等職業(yè)操守。③ “公正誠信為主，廉潔勤奮為歸”是潘序倫先生一生踐行和大力弘揚(yáng)的會計職業(yè)群體的道德規(guī)范。潘序倫先生的“立信”思想就是：做人是會計的道，做事是會計的路，遵道才能得路。會計知識和會計技能涉及的是會計的“路”，會計職業(yè)群體的職業(yè)道德涉及的是會計的“道”。“路”好比是枝節(jié)，“道”才是根本。

　　三、期盼中國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言

　　任何一項經(jīng)濟(jì)制度，除了具有法律基礎(chǔ)以外，還具有道德基礎(chǔ)。從某種意義上說，道德基礎(chǔ)比法律基礎(chǔ)的影響和作用更重大、更廣泛、更深遠(yuǎn)。市場經(jīng)濟(jì)的基本特征是決策主體高度分散，人們在利己動機(jī)的驅(qū)使下追逐自身利益的最大化。會計職業(yè)群體也要拓展自己的生存發(fā)展空間和追逐自身利益的最大化。這種從自然人到法人的逐利動機(jī)，是構(gòu)成現(xiàn)代商品經(jīng)濟(jì)社會向前發(fā)展的動力之源。大家都在一定的社會背景和自然條件下逐利，不同利益主體之間肯定相互影響，互利行為與互損行為必然發(fā)生。當(dāng)市場缺乏誠信，就會導(dǎo)致人們之間互損行為普遍、矛盾激化、關(guān)系緊張、市場失效，政府管制與壟斷經(jīng)營成為必然。當(dāng)市場誠信機(jī)制形成，必然帶來人們之間互利行為普遍、矛盾緩和、關(guān)系協(xié)調(diào)、市場高效，人們充分享受市場經(jīng)濟(jì)下分工與交換所帶來的好處，社會經(jīng)濟(jì)獲得健康發(fā)展�？梢�，以“立信”為核心的道德規(guī)范是市場經(jīng)濟(jì)的基石，沒有互信，任何交易事項都不能進(jìn)行。商品交易雙方的利益都要通過相互提供對方所需的物品或服務(wù)或等價物才能得到實現(xiàn)。其物品或服務(wù)或等價物是否具有滿足對方所需的價值或使用價值，是有待于交易雙方在消費(fèi)過程中加以檢驗的事情。這種消費(fèi)性檢驗通常發(fā)生在交易之后。因此，構(gòu)成雙方交易成立的前提就是事前的彼此信任。“信”由“人”“言”二字組成。交易雙方的互信是否成立，取決于雙方對于交易的態(tài)度是否真誠、其語言表述是否屬實。

　　會計作為人的行為或人的活動方式是以提供會計信息為目的的，會計信息是商業(yè)語言。語言是否可信關(guān)系到會計的職業(yè)道德。會計職業(yè)和律師、醫(yī)生等職業(yè)一樣，其職業(yè)行為涉及人們相互之間的利害關(guān)系。毫無疑問，會計職業(yè)群體的職業(yè)行為需要一種類似希波克拉底誓言能夠體現(xiàn)人與人之間倫理關(guān)系的職業(yè)道德作為行為準(zhǔn)則。會計之父Pacioli在500年前就曾經(jīng)說過：“每年結(jié)賬一次總是恰當(dāng)?shù)�，特別是當(dāng)你與其他人合伙時尤其如此。會計長在，友誼長存”。④可見，會計的行為或會計活動之所以能夠“長在”是以“友誼長存”這一價值取向為導(dǎo)向的，正是這種為人的價值取向引導(dǎo)著會計的發(fā)展和進(jìn)步。今天，從希波克拉底、潘序倫先生等前人那里挖掘關(guān)于職業(yè)道德的精神財富，仍然是一件十分有意義的事。希波克拉底誓言、潘序倫先生“立信”思想已經(jīng)超出醫(yī)生和會計職業(yè)群體的界限，成為人類普世價值的一部分。會計職業(yè)群體道德規(guī)范具有與以公平、正義、自由、平等、博愛、民主、法治、人權(quán)等等為內(nèi)容的人類現(xiàn)代文明的基本價值體系相一致的特征。會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言，具有激勵、鼓舞、自勉、制約、衡量會計職業(yè)群體行為的作用，涉及到每個會計人員應(yīng)當(dāng)堅守的與人格有關(guān)的道德底線，即無論在什么情況下都要不惜代價必須要堅守的底線。

　　不容否認(rèn)，到目前為止就我國會計職業(yè)群體而言，會計的職業(yè)道德現(xiàn)狀還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能令人滿意，包括會計職業(yè)群體在內(nèi)的社會各界都在呼喚和期盼著中國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言。因此，提煉、制定和推出中國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言既是我們會計理論工作者的學(xué)術(shù)義務(wù)，也是我們的道義責(zé)任。為此，筆者呼吁會計界應(yīng)當(dāng)重視并啟動構(gòu)建我國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言，具體工作包括：

　　第一，會計職業(yè)道德是人類價值文明的組成部分，是會計人員用意志和品格熔鑄而成的價值文明和信念世界。我們要繼承希波克拉底、潘序倫先生等人關(guān)于職業(yè)道德的精神財富，作為提煉和制定我國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言的理論基礎(chǔ)。

　　第二，在我國會計職業(yè)群體中開展職業(yè)道德教育，通過會計職業(yè)道德教育使會計職業(yè)群體獲得超越現(xiàn)實、超越自我、追求最高價值的自我意識，產(chǎn)生對具有最高價值對象信服、景仰、向往和追求，并以之統(tǒng)領(lǐng)自己的精神生活，作為會計職業(yè)群體自己精神寄托的支柱或精神家園。

　　第三，在會計專業(yè)學(xué)歷和非學(xué)歷教育特別是高等會計教育中，開設(shè)會計倫理課程。通過會計倫理教育使會計職業(yè)群體受到倫理、信念及其行為準(zhǔn)則和道德規(guī)范教育，使會計人員的職業(yè)精神和道德操守得到升華，進(jìn)而使受教育者明確會計活動的目的性或價值性。

　　第四，建議設(shè)立會計倫理專門委員會⑤，在中國會計學(xué)會下開展會計倫理的學(xué)術(shù)研究，推動會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言的提煉或制定，促使會計成為能夠惠及所有會計信息使用者的價值目標(biāo)的最終實現(xiàn)。

　　必須承認(rèn)，憑著單個人的智慧和理性恐怕不可能在短期內(nèi)提煉或制定出能和希波克拉底誓言相媲美的我國會計職業(yè)群體的“希波克拉底誓言”，但是這并不能因此而放棄對我國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言誕生的期盼。不管事實上我們期盼的我國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言是否能夠提煉或制定出來，我們都應(yīng)當(dāng)從自己的視角對我國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言的誕生作出自己的努力。毋庸置疑，當(dāng)我們這些點(diǎn)點(diǎn)滴滴的努力和深切的期盼不斷積累起來的時候，人們所期盼的我國會計職業(yè)群體的希波克拉底誓言誕生的日子也就為期不遠(yuǎn)了。

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　　注：

　�、� 希波克拉底(Hippcrates，約公元前460—377年），古希臘著名醫(yī)生，歐洲醫(yī)學(xué)奠基人，人類醫(yī)學(xué)史上最偉大的人物，在西方享有“醫(yī)學(xué)之父”的尊稱。

　�、� 潘序倫先生（1893—1985）1921年畢業(yè)于上海圣約翰大學(xué)，1925年獲美國哈佛大學(xué)企業(yè)管理碩士學(xué)位，翌年獲美國哥倫比亞大學(xué)政治經(jīng)濟(jì)學(xué)博士學(xué)位�；貒�后，他致力于引進(jìn)西方會計技術(shù)與理論、培養(yǎng)會計人才，先后創(chuàng)辦了立信會計師事務(wù)所、立信會計學(xué)校和立信會計圖書用品社，形成了三位一體的立信會計事業(yè)。為我國的會計理論、會計教育和會計實務(wù)發(fā)展付出了畢生的精力。

　�、� 魏文享:《近代職業(yè)會計師之誠信觀》，《華中師范大學(xué)學(xué)報(人文社會科學(xué)版)》，2002年05期。

　�、� 轉(zhuǎn)引自艾哈邁德·里亞希—貝克奧伊著，錢逢勝等譯《會計理論（第4版）》，上海財經(jīng)大學(xué)出版社，2004年第3頁。

　�、� 中國會計學(xué)會已設(shè)有：中國特色的會計理論與方法體系專業(yè)委員會、財務(wù)與會計改革專業(yè)委員會、會計基礎(chǔ)理論與會計準(zhǔn)則專業(yè)委員會、管理會計與應(yīng)用專業(yè)委員會、會計新領(lǐng)域?qū)�業(yè)委員會、會計史專業(yè)委員會、環(huán)境會計專業(yè)委員會七個專業(yè)委員會開展專題研究活動。