摘 要：通過對(duì)軍隊(duì)會(huì)計(jì)實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制存在問題的分析,探討了采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的優(yōu)點(diǎn),從而提出在軍隊(duì)會(huì)計(jì)中循序漸進(jìn)的實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制的一些建議。

　　關(guān)鍵詞：軍隊(duì)會(huì)計(jì);權(quán)責(zé)發(fā)生制

　　1  收付實(shí)現(xiàn)制存在的問題

　　1.1 “隱性負(fù)債”問題

　　(1)軍隊(duì)各級(jí)單位的隱性負(fù)債問題。有的單位超出預(yù)算和本單位的財(cái)力購(gòu)買了商品和勞務(wù),但是當(dāng)期并沒有支付現(xiàn)金,所以并未入賬;有單位因工程建設(shè)工期較長(zhǎng)在當(dāng)期并未支付款項(xiàng)但實(shí)際債務(wù)已經(jīng)發(fā)生;有的單位行政消耗性開支偏大,在財(cái)力不足情況下采取拖欠的辦法延期付款。

　　(2)住房補(bǔ)貼和住房公積金帳戶空轉(zhuǎn)問題。因?yàn)樵谧》抠Y金管理系統(tǒng)中,僅匯總了年終應(yīng)付現(xiàn)役軍人的住房補(bǔ)貼和住房公積金的總數(shù),并未確認(rèn)為各期支出和負(fù)債,并未在賬簿和報(bào)表中予以反映,因此會(huì)計(jì)賬簿和報(bào)表所提供的信息實(shí)際并不完整,隱藏和減少了軍隊(duì)當(dāng)期債務(wù)。

　　(3)固定資產(chǎn)折舊問題。軍隊(duì)會(huì)計(jì)中固定資產(chǎn)支出全部列為當(dāng)期收益性支出,固定資產(chǎn)在使用中的損耗無法得到合理反映。

　　1.2 年終結(jié)轉(zhuǎn)信息不真實(shí)

　　在年度預(yù)算執(zhí)行過程中,各級(jí)財(cái)務(wù)部門經(jīng)常會(huì)遇到預(yù)算已安排,但由于種種原因當(dāng)年無法支出的情況。按照現(xiàn)有收付實(shí)現(xiàn)制的記賬原則,預(yù)算會(huì)計(jì)年底的決算賬面上會(huì)出現(xiàn)結(jié)余現(xiàn)象,這部分結(jié)余實(shí)際上是應(yīng)付未付的款項(xiàng),并非真正意義上的結(jié)余,如此導(dǎo)致了“實(shí)際赤字,賬面結(jié)余”現(xiàn)象的出現(xiàn),難以正確反映軍隊(duì)預(yù)算的執(zhí)行情況。

　　1.3 成本績(jī)效不能配比

　　現(xiàn)行的軍隊(duì)會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)——收付實(shí)現(xiàn)制是以資金實(shí)際收付為標(biāo)準(zhǔn)的,而不是以當(dāng)期的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的權(quán)責(zé)發(fā)生為標(biāo)準(zhǔn)的,這就直接導(dǎo)致當(dāng)期的權(quán)責(zé)劃分不清,成本的準(zhǔn)確計(jì)量也就無從談起。并且,由于不能區(qū)分資本性支出和收益性支出,成本無法進(jìn)行會(huì)計(jì)分期, 當(dāng)期的成本績(jī)效無從配比,不符合會(huì)計(jì)的配比性原則。這樣不利于對(duì)有關(guān)部門進(jìn)行有效的成本測(cè)算和業(yè)績(jī)考核。

　　2  軍隊(duì)會(huì)計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的優(yōu)點(diǎn)

　　2.1 權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠提供更加全面、透明的會(huì)計(jì)信息

　　權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠比收付實(shí)現(xiàn)制提供更為全面、更有價(jià)值的財(cái)務(wù)信息,能夠有助于增加軍隊(duì)財(cái)務(wù)透明度。與收付實(shí)現(xiàn)制軍隊(duì)會(huì)計(jì)相比較,權(quán)責(zé)發(fā)生制在如下方面能夠提供更為全面和準(zhǔn)確的信息:軍隊(duì)對(duì)其全部資產(chǎn)、負(fù)債的管理責(zé)任的履行情況;軍隊(duì)資金的使用與分配情況;軍隊(duì)單位的財(cái)務(wù)狀況及其變動(dòng)情況;軍隊(duì)在軍事訓(xùn)練以及建設(shè)方面成本、效率及成果等方面的業(yè)績(jī)狀況。

　　2.2 權(quán)責(zé)發(fā)生制將更有利于加強(qiáng)軍隊(duì)資產(chǎn)管理

　　權(quán)責(zé)發(fā)生制的軍隊(duì)會(huì)計(jì)下,軍隊(duì)資產(chǎn)將得以全面反映,這樣一方面有助于軍隊(duì)對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行持續(xù)管理,另一方面有利于優(yōu)化軍隊(duì)資產(chǎn)的購(gòu)買和處置決策。權(quán)責(zé)發(fā)生制下對(duì)固定資產(chǎn)等計(jì)提累計(jì)折舊的辦法有助于提供資產(chǎn)的使用、耗費(fèi)信息,從而達(dá)到對(duì)資產(chǎn)有效利用、高效利用的目的。而通過將持有資產(chǎn)的原始成本與其真實(shí)價(jià)值進(jìn)行對(duì)比,可以更好的認(rèn)識(shí)持有資產(chǎn)的成本,從而做出更為有效的決策。

　　2.3 權(quán)責(zé)發(fā)生制有助于對(duì)軍隊(duì)活動(dòng)成本的計(jì)量

　　權(quán)責(zé)發(fā)生制可以提高軍隊(duì)各部門和單位的質(zhì)量和效率,具有很好的激勵(lì)作用。權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠在配比基礎(chǔ)上確定軍隊(duì)建設(shè)和訓(xùn)練的“真實(shí)完全成本”,并且這種成本既具有期間可比性,又能夠與其他類似軍隊(duì)單位作比較?；谶@種真實(shí)成本的基礎(chǔ),管理中可以考察其工作績(jī)效。另外,真實(shí)的成本信息也將有助于軍隊(duì)績(jī)效評(píng)價(jià)體系的順利建立。

　　3  循序漸進(jìn)的推進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制改革

　　目前軍隊(duì)全面推行權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的條件還不具備,只能是采取循序漸進(jìn)的方式,在保持原有收付實(shí)現(xiàn)制為主的基礎(chǔ)上,先對(duì)目前急迫需要解決的公共部門會(huì)計(jì)的局部領(lǐng)域采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算,然后進(jìn)行全方面的準(zhǔn)備,為進(jìn)一步推行全面的權(quán)責(zé)發(fā)生制奠定基礎(chǔ)。

　　我們可以從以下幾個(gè)方面逐步引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制:

　　對(duì)于各單位的隱性負(fù)債問題,建議采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算基礎(chǔ)解決這一問題,具體的做法是先增設(shè)能反映負(fù)債結(jié)構(gòu)、負(fù)債水平和債務(wù)連帶利息的會(huì)計(jì)科目,然后對(duì)反映債務(wù)本金和利息費(fèi)用的科目采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算,以準(zhǔn)確估計(jì)用于償還本金和利息的財(cái)務(wù)負(fù)擔(dān)。我們先從簡(jiǎn)便的方法作起,首先考慮選擇那些責(zé)任比較明確的,近、中期對(duì)預(yù)算安排影響較大的重要負(fù)債,采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算并記錄負(fù)債,同時(shí)反映相應(yīng)的真實(shí)成本,以附表的形式披露。

　　對(duì)于住房資金賬戶,應(yīng)該逐步與地方接軌,研究一套可行的辦法,將軍隊(duì)的住房資金賬戶交付與地方的住房資金賬戶,做到社會(huì)化保障。

　　在現(xiàn)行收付實(shí)現(xiàn)制核算體系不作根本變動(dòng)的前提下,對(duì)預(yù)期使用年限超過一年的資產(chǎn),其取得或建造的年度成本記為資本性支出,以區(qū)別于短期消耗性的一次性支出。建議先對(duì)這部分資產(chǎn)進(jìn)行權(quán)責(zé)發(fā)生制核算,采用附表的形式單獨(dú)表述,不會(huì)出現(xiàn)低估資產(chǎn)的情況。在附表中一方面對(duì)資本性支出進(jìn)行成本核算,另一方面可以對(duì)其中的房屋、建筑物、交通工具等固定資產(chǎn)計(jì)提折舊和進(jìn)行修理費(fèi)用預(yù)提等權(quán)責(zé)發(fā)生制處理。

　　權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)的引入必須要充分考慮具體情況、要考慮與會(huì)計(jì)改革相關(guān)的公共管理改革的進(jìn)程以及是否為其提供了一定的條件,不能急于求成,應(yīng)當(dāng)采取循序漸進(jìn)、穩(wěn)步推進(jìn)的改革策略,可以先短期項(xiàng)目試行再長(zhǎng)期項(xiàng)目實(shí)行、先會(huì)計(jì)再財(cái)務(wù)報(bào)告再預(yù)算、先對(duì)個(gè)別具體項(xiàng)目采用權(quán)責(zé)發(fā)生制再逐步擴(kuò)大范圍。