摘要：2006年2月15日，財政部頒布了新企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，并將于2007年1月1日起在上市公司實施。這一新的準(zhǔn)則體系，以提高會計信息質(zhì)量為核心，強(qiáng)化為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的理念，引入了公允價值這一計量屬性。本文分別從歷史成本計量屬性、重置成本計量屬性、公允價值計量屬性對會計利潤的影響做出評價。

　　關(guān)鍵詞：歷史成本；重置成本；公允價值；會計利潤

　　資產(chǎn)計價理論在整個會計理論中占據(jù)著重要地位，歷來也是會計實務(wù)最關(guān)注的問題。資產(chǎn)計價可以選擇歷史成本計量屬性計價，或者是重置成本計量屬性計價，還可以選擇公允價值計量屬性計價，也可以選擇其他的計量屬性。不同的計量屬性的選擇，會對企業(yè)會計利潤產(chǎn)生不同的影響。本文主要研究以下三種計量屬性對企業(yè)會計利潤的影響：歷史成本計量屬性、重置成本計量屬性、公允價值計量屬性。

　　一、資產(chǎn)計價的計量屬性

　�。ㄒ唬�歷史成本計量屬性。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》，在歷史成本計量下，資產(chǎn)按照購置時支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額，或者按照購置資產(chǎn)時所付出的對價的公允價值計量；負(fù)債按照因承擔(dān)現(xiàn)時義務(wù)而實際收到的款項，或者承擔(dān)現(xiàn)時義務(wù)的合同金額，或者按照日常活動中為償還負(fù)債預(yù)期需要支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額。

　�。ǘ�）重置成本計量屬性。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》，在重置成本計量下，資產(chǎn)按照現(xiàn)在購買相同或者相似的資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量，負(fù)債按照現(xiàn)在償付該項債務(wù)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量。

　�。ㄈ�）公允價值計量屬性。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》，在公允價值計量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計量。

　　資產(chǎn)計價是會計系統(tǒng)的一個要素，對這一要素的考察必須將其放到會計系統(tǒng)中進(jìn)行，注意其對整個會計系統(tǒng)的整體效應(yīng)。計價方法的選擇不僅影響資產(chǎn)本身的價值計量而且對資產(chǎn)價值量的轉(zhuǎn)移與補(bǔ)償及企業(yè)會計利潤的確定有著重大影響。

　　二、三種計量屬性的資產(chǎn)計價對企業(yè)會計利潤的影響

　�。ㄒ唬�歷史成本對企業(yè)會計利潤的影響

　　1、歷史成本對企業(yè)會計利潤信息的可靠性及相關(guān)性影響。歷史成本計價論者認(rèn)為公平合理的確定企業(yè)的凈收益是會計反映的基本目標(biāo)，對各種計價方法的選擇應(yīng)以是否能公平合理的確定企業(yè)凈收益為先決條件，而公平合理確定企業(yè)凈收益的關(guān)鍵在于費(fèi)用與收入的相關(guān)程度。由于持續(xù)經(jīng)營假設(shè)保證了資產(chǎn)的價值磨損必將在生產(chǎn)正常運(yùn)轉(zhuǎn)中得到補(bǔ)償，而使歷史成本計價具有更多的相關(guān)性。這一相關(guān)性具體表現(xiàn)為以歷史成本作為基數(shù)來確定折舊額度，從而以與收益的反向交互來促成凈收益的形成。歷史成本計價者正是以其堅實的理論基礎(chǔ)及其在確定凈收益方面的相關(guān)性而一直獨(dú)占鰲頭。

　　然而，變動的現(xiàn)實沖擊著凝滯的歷史。在通貨膨脹的條件下，幣值發(fā)生變化，物價受到影響，引起了整個會計系統(tǒng)（尤其是會計核算系統(tǒng)）的信息變化，怎么能讓資產(chǎn)計價始終停留在歷史水平上呢？顯然，歷史成本計價已經(jīng)不能適應(yīng)系統(tǒng)變化的要求。因通貨膨脹的影響，貨幣的觀念價值已經(jīng)變化，人們心目中衡量資產(chǎn)采用的價值尺度已經(jīng)遠(yuǎn)離當(dāng)時的歷史尺度，若仍然使用歷史成本，恐怕信息失真就在所難免了，從而影響了企業(yè)利潤信息的真實性。

　　2、歷史成本對企業(yè)會計利潤的長期影響。馬克思在《資本論》第二卷中把會計稱為對生產(chǎn)過程的控制和觀念總結(jié)。會計對生產(chǎn)過程的控制主要表現(xiàn)為對資金占用的控制和對資金耗費(fèi)的控制。資金占用的物質(zhì)形態(tài)就是資產(chǎn)；資金耗費(fèi)的對象化便是成本。因此，會計對資金占用與資金耗費(fèi)的控制又轉(zhuǎn)化為對資產(chǎn)的控制和對成本的控制。就資產(chǎn)控制來講，其目標(biāo)是在保證生產(chǎn)正常需要的前提下盡量降低資金占用量。由于物價上漲，如果按照歷史成本進(jìn)行控制就會造成一種假象，即資產(chǎn)的資金占有量似乎比較低了，其實可能仍然是屬于資金占用過多，因為按歷史成本計價已經(jīng)低估了資產(chǎn)的價值；另一方面，資產(chǎn)控制也要求實物保全。在通貨膨脹的時候，如果仍然按歷史成本回收，就根本不足以進(jìn)行原有資本的實物更新。因此，按歷史成本計價在物價變動時就猶如中國古代的“刻舟求劍”。

　　再以成本控制來看，如果按歷史成本計價，勢必也由于低估資產(chǎn)折耗價值而造成一種假象：似乎成本表面上看還仍然被控制在許可范圍內(nèi)，其實，早已超過了控制標(biāo)準(zhǔn)，同樣也會造成控制失靈。這樣長期下去，勢必對企業(yè)將來的會計利潤產(chǎn)生重大的負(fù)面影響。

　　（二）重置成本對企業(yè)會計利潤的影響

　　1、重置成本對會計利潤信息可靠性及相關(guān)性的影響。以重置成本作為資產(chǎn)計價的計量屬性，由于重置成本計價考慮到了物價變動的影響，使得一系列會計程序的展開和會計數(shù)據(jù)的獲取更加切合客觀環(huán)境的變化，從而使會計系統(tǒng)輸出的信息具有更高的相關(guān)性，也就保證了企業(yè)會計利潤確認(rèn)的相關(guān)性。但是，重估價值的確定需要大量的物價資料進(jìn)行廣泛的對比和計算，而這些資料的獲取及處理本身具有極大的不確定性，加之參與評估人員的主觀因素制約，所得到的重估價值也不可避免地帶有主觀性和局限性。這就可能影響到企業(yè)會計利潤確認(rèn)的真實性。

　　2、重置成本對企業(yè)會計利潤的長期影響。物價變動情況下，變動的影響是作為資本保持調(diào)整額而列為股東權(quán)益的一個獨(dú)立項目的。因而可以促使企業(yè)針對所揭示的物價變動的影響采取相應(yīng)的資本保全對策，不斷增強(qiáng)企業(yè)的實力。同時，也有利于恰當(dāng)?shù)胤从吵銎髽I(yè)的經(jīng)營業(yè)績，進(jìn)而有利于為投資決策提供直接的現(xiàn)實資料。這樣就對企業(yè)的長期發(fā)展及創(chuàng)造企業(yè)的會計利潤產(chǎn)生積極的影響。但是，重置成本計價有嚴(yán)重的不足。重估價值所需大量變化的物價資料并不一定都能如愿獲得，雖然可以建立相應(yīng)的物價信息發(fā)布制度，但建立和推行渠道不易暢通。此外，重估過程之復(fù)雜對于大多數(shù)企業(yè)來說是困難的。

　�。ㄈ�）公允價值對會計利潤的影響

　　1、公允價值對會計利潤信息的可靠性及相關(guān)性的影響�！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第7號—非貨幣性資產(chǎn)交換》規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換同時滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)的賬面價值的差額計入當(dāng)期損益：（1）該項交易具有商業(yè)實質(zhì)；（2）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。非貨幣性資產(chǎn)交換引入公允價值計量屬性，并增加限定條件以防止上市公司利用非貨幣性資產(chǎn)交換虛增利潤。同時還指出交易雙方存在關(guān)聯(lián)，可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)性質(zhì)。該規(guī)定謹(jǐn)慎地運(yùn)用公允價值，極大地提高了會計信息的可靠性。

　　《企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號——股份支付》是新增的一項會計準(zhǔn)則，旨在規(guī)范股份支付的確認(rèn)、計量和相關(guān)信息的披露。股份支付分為——權(quán)益結(jié)算的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。授予后立即可行使的換取職工服務(wù)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付，應(yīng)當(dāng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價值計入相關(guān)成本費(fèi)用，相應(yīng)增加資本公積。在行權(quán)日，企業(yè)根據(jù)實際行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量，計算確定應(yīng)轉(zhuǎn)入實收資本或股本的金額，將其轉(zhuǎn)入實收資本或股本。該規(guī)定完善了會計信息的披露功能，同時采用公允價值來計量，增強(qiáng)了會計信息的相關(guān)性。另外，將股票期權(quán)作為費(fèi)用處理，提高了會計利潤確認(rèn)的可靠性。

　　2、公允價值對會計利潤的長期影響。公允價值計量可能會對資本保全和維持的理念提出更大的挑戰(zhàn)，因為在經(jīng)濟(jì)狀況良好時，資產(chǎn)價值增加會通過損益賬戶反映，缺乏實際性的現(xiàn)金流支撐未實現(xiàn)賬面利潤的增加，則會使得公司承受來自股東更多股利分配的要求，收益超額分配的壓力可能會影響公司后續(xù)發(fā)展與運(yùn)營，從而對公司以后會計年度的會計利潤產(chǎn)生負(fù)面影響。

　　通過以上論述可知，在某一特定的會計環(huán)境下，歷史成本計量、重置成本計量、公允價值計量等資產(chǎn)計價模式，對企業(yè)會計利潤的影響都具有各自的特點(diǎn)。那么，現(xiàn)時的會計環(huán)境下，資產(chǎn)計價應(yīng)選擇哪種計量屬性呢？筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)借鑒西方經(jīng)驗并結(jié)合我國實際情況：第一，認(rèn)真研究我國國情；第二，配合經(jīng)濟(jì)體制改革進(jìn)程來規(guī)劃資產(chǎn)計價模式的再造過程；第三，在研究資產(chǎn)計價改革目標(biāo)模式的同時要重視其過度模式；第四，從西方借鑒經(jīng)驗，從改革中引發(fā)思路。在實踐中不斷總結(jié)完善，從而形成具有我國特色的資產(chǎn)計價模式。

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