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我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)?；轿?/h1>
【摘要】會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)?；l(fā)展既是客觀形勢(shì)發(fā)展的必然規(guī)律，也是會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展的內(nèi)在需求。在當(dāng)前全球會(huì)計(jì)市場(chǎng)日益開放的今天，國(guó)際會(huì)計(jì)公司在我國(guó)的業(yè)務(wù)發(fā)展日新月異，牢牢占據(jù)了國(guó)內(nèi)百?gòu)?qiáng)的前四位，而本土?xí)?jì)師事務(wù)所的發(fā)展卻舉步維艱。因而，研究我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所如何提高其核心競(jìng)爭(zhēng)力以應(yīng)對(duì)與強(qiáng)大的國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)、如何獲得企業(yè)的規(guī)模經(jīng)濟(jì)效益等就顯得尤為必要。
【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)師事務(wù)所；規(guī)模化；上市公司
一、 我國(guó)本土?xí)?jì)師事務(wù)所發(fā)展歷史回顧及現(xiàn)狀
經(jīng)過(guò)數(shù)十年的探索發(fā)展，我國(guó)本土?xí)?jì)師事務(wù)所有了長(zhǎng)足的發(fā)展，但是與國(guó)際上一些著名的巨型會(huì)計(jì)公司相比仍有很大的差距。造成這種差距的因素有很多，一個(gè)最基本的原因就是國(guó)內(nèi)外事務(wù)所的發(fā)展歷程不同。
?。ㄒ唬﹪?guó)外事務(wù)所發(fā)展歷史概述
西方的國(guó)際性會(huì)計(jì)師事務(wù)所能夠發(fā)展到今天這樣龐大的規(guī)模，主要?dú)w功于其發(fā)展史上的數(shù)次合并。通過(guò)考察“四大”的形成過(guò)程不難發(fā)現(xiàn)，“四大”都是通過(guò)不斷吞并小規(guī)模事務(wù)所或與規(guī)模相當(dāng)?shù)氖聞?wù)所合并才最終形成的，因此，通過(guò)合并，走規(guī)模化發(fā)展道路是形成大規(guī)模事務(wù)所、滿足市場(chǎng)對(duì)高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)需求的重要途徑。從20世紀(jì)50年代到90年代，經(jīng)過(guò)多次合并整合之后，“八大”國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所變成了“四大”。其規(guī)模化歷史存在以下幾點(diǎn)重要的特征：
1. 主要通過(guò)合并實(shí)現(xiàn)規(guī)?；l(fā)展。
時(shí)至今日，重組或合并已經(jīng)成為會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)?；l(fā)展的重要途徑，無(wú)論是西方事務(wù)所的發(fā)展還是我國(guó)本土事務(wù)所的壯大都反映出了這種現(xiàn)象。合并重組之所以能成為規(guī)模化發(fā)展的重要途徑，一方面是因?yàn)楹喜㈦p方可以通過(guò)合并迅速提高市場(chǎng)份額，從而縮短了單純的價(jià)值增值過(guò)程；另一方面是因?yàn)楹喜㈦p方可以通過(guò)合并重組實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化配置。
2. 這些合并大多是市場(chǎng)化行為。
和我國(guó)某些事務(wù)所合并過(guò)程當(dāng)中鮮明的行政色彩不同，西方事務(wù)所的合并大多是市場(chǎng)化行為。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，橫向一體化、縱向一體化、多樣化已經(jīng)成為了企業(yè)發(fā)展的主要趨勢(shì)，為了能夠?yàn)橐?guī)模不斷擴(kuò)大的客戶提供完善的會(huì)計(jì)服務(wù)，眾多會(huì)計(jì)師事務(wù)所便會(huì)自覺地通過(guò)一定的途徑提高自己的核心競(jìng)爭(zhēng)力。
（二）我國(guó)本土事務(wù)所發(fā)展歷史概述
從總體上來(lái)看，我國(guó)會(huì)計(jì)服務(wù)行業(yè)的發(fā)展主要分為三個(gè)階段：1. 起步階段(1981-1993年)，也是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)在整個(gè)社會(huì)意識(shí)上的啟蒙階段。2. 以《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》頒布為標(biāo)志的規(guī)范發(fā)展階段(1994一1999年)，這一期間，行業(yè)歷經(jīng)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師與注冊(cè)審計(jì)師協(xié)會(huì)合并、清理整頓、脫鉤改制等一系列具有里程碑意義的大事件，行業(yè)終于擺脫了傳統(tǒng)計(jì)劃體制的束縛，開始向市場(chǎng)化邁進(jìn)。3. 即為市場(chǎng)化發(fā)展階段(2000年至今)，市場(chǎng)開始在資源配置上發(fā)揮基礎(chǔ)性作用。
?。ㄈ┪覈?guó)本土事務(wù)所發(fā)展的現(xiàn)狀
眾所周知，經(jīng)過(guò)上述三個(gè)階段的發(fā)展，雖然本土事務(wù)所有了長(zhǎng)足的發(fā)展，但是與國(guó)際會(huì)計(jì)公司相比還存在著明顯的差距，主要體現(xiàn)在以下方面：
1. 國(guó)內(nèi)事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量令人擔(dān)憂。
2006年，國(guó)家審計(jì)署組織了對(duì)16家具有上市公司年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所2005年完成的審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量進(jìn)行的檢查，結(jié)果表明，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量令人擔(dān)憂。在檢查中，有關(guān)部門共抽查了上述會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的32份審計(jì)報(bào)告，并對(duì)21份審計(jì)報(bào)告所涉及的上市公司進(jìn)行了審計(jì)調(diào)查，檢查發(fā)現(xiàn)有14 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具了23份嚴(yán)重失實(shí)的審計(jì)報(bào)告，造成財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息虛假71. 43億元，涉及41名注冊(cè)會(huì)計(jì)師。
2. 本土所規(guī)模較小，市場(chǎng)份額低。
根據(jù)英格蘭及威爾士特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)雜志公布的資料，國(guó)際排名前四位的會(huì)計(jì)師事務(wù)所詳情如表1所示：
根據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)注冊(cè)管理系統(tǒng)截至2007年5月23日的數(shù)據(jù)，2007年中國(guó)主要本土?xí)?jì)師事務(wù)所的排名情況如表2所示。 
*注: 1. 總收入是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所2006年度會(huì)計(jì)報(bào)表所反映的總收入。
2. 注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)是指2006年12月31日，會(huì)計(jì)師事務(wù)所擁有的注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)。
3. 領(lǐng)軍人才后備人選數(shù)是指截至2007年4月20日，會(huì)計(jì)師事務(wù)所已通過(guò)中注協(xié)測(cè)試選拔的領(lǐng)軍人才后備人選人數(shù)。
4. 處罰和懲戒應(yīng)減分值是根據(jù)事務(wù)所及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師在2004-2006年這三年中受到行政處罰和行業(yè)懲戒的情況（包括2004年前因執(zhí)業(yè)原因而在2004-2006年間受到的處罰）計(jì)算的應(yīng)減分值。
通過(guò)兩組數(shù)據(jù)的對(duì)比可以看到，本土事務(wù)所在規(guī)模化經(jīng)營(yíng)上與國(guó)際著名會(huì)計(jì)公司的差距較大，小規(guī)模、重包袱成為阻礙本土?xí)?jì)師事務(wù)所發(fā)展的重要障礙。
3.人力資源水平差別明顯。
通過(guò)表3可以看出，國(guó)內(nèi)外資所在CPA 人員構(gòu)成上差距較大，國(guó)內(nèi)所的從業(yè)人員存在人員老化上的弱勢(shì)，其隱含的知識(shí)老化將成為中國(guó)會(huì)計(jì)行業(yè)發(fā)展的死結(jié)。除此之外，還存在學(xué)歷上的巨大差異，高層次會(huì)計(jì)人才缺乏，勢(shì)必影響執(zhí)業(yè)能力和從業(yè)水平。
4. 文化的缺失。
會(huì)計(jì)師事務(wù)所是典型的人合型企業(yè)，企業(yè)文化作為組織的核心價(jià)值觀，在組織發(fā)展過(guò)程中的作用是至關(guān)重要的。縱觀國(guó)際“四大”的發(fā)展歷程，“四大”的發(fā)展得益于其卓越的審計(jì)質(zhì)量，而在審計(jì)質(zhì)量的保障體系中，各具特色的企業(yè)文化是功不可沒的。優(yōu)秀的企業(yè)文化保障了高質(zhì)量的審計(jì)，而高質(zhì)量的審計(jì)在一定程度上又保障了高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息 。例如，普華永道會(huì)計(jì)師事務(wù)所的“卓越、團(tuán)隊(duì)精神和領(lǐng)導(dǎo)能力”、畢馬威會(huì)計(jì)師事務(wù)所的“對(duì)員工以人為本、對(duì)客戶視為上帝、對(duì)工作團(tuán)隊(duì)精神”、安永會(huì)計(jì)師事務(wù)所的“以人為本”等企業(yè)文化在其國(guó)際化發(fā)展歷程中發(fā)揮了重要作用。而本土所對(duì)企業(yè)文化隱性作用的認(rèn)識(shí)乏善可陳，多數(shù)事務(wù)所忽略企業(yè)文化這一因素；更多事務(wù)所則將企業(yè)使命和企業(yè)文化混為一談；不少事務(wù)所將誠(chéng)信這一職業(yè)操守也作為企業(yè)文化。文化的缺失直接導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所成為國(guó)內(nèi)人才流動(dòng)性最大的行業(yè)之一，人才流動(dòng)過(guò)大使得事務(wù)所的發(fā)展缺少核心的穩(wěn)定力量，大大阻礙了事務(wù)所的進(jìn)一步發(fā)展。
二、本土?xí)?jì)師事務(wù)所規(guī)?；l(fā)展對(duì)策
經(jīng)過(guò)多年發(fā)展，我國(guó)本土?xí)?jì)師事務(wù)所有了一定的發(fā)展，但是仍存在著許多問(wèn)題：審計(jì)質(zhì)量不高、規(guī)模普遍較小、市場(chǎng)份額低、人力資源水平參差不齊、缺少組織文化體系等等。因此，要應(yīng)對(duì)國(guó)外會(huì)計(jì)公司的挑戰(zhàn)，我國(guó)本土事務(wù)所只有找出相應(yīng)的改正措施才能突出重圍，從而取得更長(zhǎng)遠(yuǎn)的發(fā)展。
?。ㄒ唬┘訌?qiáng)品牌建設(shè)，提高審計(jì)質(zhì)量
聲譽(yù)品牌作為一種信號(hào)傳播機(jī)制，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模化發(fā)展至關(guān)重要，品牌建設(shè)需經(jīng)過(guò)一個(gè)長(zhǎng)期、艱巨的過(guò)程。筆者認(rèn)為，作為一種典型的“人合”機(jī)構(gòu)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所要想創(chuàng)造自己的品牌，就必須將工作的重點(diǎn)放到注冊(cè)會(huì)計(jì)師上來(lái)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師是會(huì)計(jì)師事務(wù)所經(jīng)營(yíng)的主體，公眾對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的了解、理解、信任和支持，在很大程度上取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的對(duì)外形象。要樹立起員工良好的對(duì)外形象，需要強(qiáng)調(diào)員工的職業(yè)道德、專業(yè)勝任能力和日常行為規(guī)范。
1.強(qiáng)化職業(yè)道德建設(shè)。堅(jiān)持以誠(chéng)信建設(shè)為中心的職業(yè)道德建設(shè)，應(yīng)從三個(gè)方面著手。（1）對(duì)客戶應(yīng)客觀公正，堅(jiān)持原則。在客戶作出有意違背事實(shí)的暗示或要求時(shí)，應(yīng)堅(jiān)持獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的尊嚴(yán)，即便對(duì)方給予高額報(bào)酬也應(yīng)嚴(yán)詞拒絕。（2）當(dāng)同行在業(yè)務(wù)承接過(guò)程中惡性壓價(jià)、肆意詆毀時(shí)，應(yīng)向監(jiān)管部門大膽舉報(bào)，弘揚(yáng)正氣，讓不誠(chéng)信的行為暴露在陽(yáng)光之下。（3）對(duì)員工開展多種形式的職業(yè)道德教育，如宣傳正面形象、職業(yè)道德獎(jiǎng)懲評(píng)比、廉政執(zhí)行情況反饋、誠(chéng)信檔案跟蹤等。
2.提高專業(yè)勝任能力。主要途徑有：組織員工參加行業(yè)協(xié)會(huì)組織的培訓(xùn)；接受事務(wù)所內(nèi)部專業(yè)指導(dǎo)；實(shí)現(xiàn)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)共享。這對(duì)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)缺乏的執(zhí)業(yè)者尤為重要，可使其通過(guò)吸取經(jīng)驗(yàn)，提高專業(yè)判斷能力，更快地適應(yīng)崗位要求。
3. 重視日常行為規(guī)范。會(huì)計(jì)師事務(wù)所是一個(gè)高素質(zhì)人才的集合，但由于人的經(jīng)歷、性格、興趣、教育各不相同，需要事務(wù)所制定一個(gè)大家共同遵守的行為規(guī)范，在著裝儀表、言談舉止等方面有所要求。
?。ǘ?shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)多元化，搶占市場(chǎng)份額
經(jīng)濟(jì)全球一體化、企業(yè)國(guó)際化、投資多元化及管理復(fù)雜化，要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所能為其提供更加復(fù)雜與完善的服務(wù)。中國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所要想在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中取得成功，就應(yīng)積極開拓新業(yè)務(wù)，實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)多樣化經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略。
隨著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈程度的增加以及信息市場(chǎng)的發(fā)展，決策者對(duì)所需的信息可從其他信息來(lái)源獲得，使得其對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)服務(wù)的依賴程度相對(duì)減少。在美國(guó)，咨詢業(yè)務(wù)收入已從1990年的不到200億美元增至2005年的突破1 500億美元。我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與完善使會(huì)計(jì)師事務(wù)所的職能發(fā)生了巨大的變化，再也不能滿足于僅僅充當(dāng)經(jīng)濟(jì)警察的角色，而應(yīng)努力把業(yè)務(wù)范圍從鑒證服務(wù)、會(huì)計(jì)服務(wù)拓展到管理和財(cái)務(wù)咨詢、公司理財(cái)、稅務(wù)代理、人力資源咨詢、軟件設(shè)計(jì)等方面。由此可見，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所要想在競(jìng)爭(zhēng)激烈的會(huì)計(jì)市場(chǎng)上有所作為，必須在保證服務(wù)質(zhì)量的前提下開拓新業(yè)務(wù)，向咨詢服務(wù)和代理服務(wù)領(lǐng)域拓展，實(shí)行業(yè)務(wù)多樣化經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略。這不僅是我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所參與國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的需要，也是符合我國(guó)國(guó)情、完善市場(chǎng)機(jī)制、提高我國(guó)企業(yè)在國(guó)際市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力的需要。
?。ㄈ┘訌?qiáng)事務(wù)所的人力資源管理
1.完善人員培養(yǎng)制度。
隨著新經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)， 定期的知識(shí)更新對(duì)每一個(gè)崗位、每一個(gè)員工都是必不可少的， 如計(jì)算機(jī)時(shí)代的到來(lái)， 要求事務(wù)所員工掌握計(jì)算機(jī)這一工具， 通過(guò)網(wǎng)絡(luò)來(lái)掌握世界經(jīng)濟(jì)、企業(yè)組織的最新發(fā)展和變化發(fā)展趨勢(shì)。知識(shí)的更新也包括觀念的更新， 要定期組織專家對(duì)所有員工進(jìn)行培訓(xùn)，啟發(fā)新思維，開拓新觀念。要開展對(duì)業(yè)務(wù)拓展的主題培訓(xùn)， 隨著經(jīng)濟(jì)的變化和發(fā)展，審計(jì)市場(chǎng)的空間也將發(fā)生很大變化， 人們預(yù)測(cè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在未來(lái)將主要提供五項(xiàng)核心服務(wù): 鑒證服務(wù)、 管理咨詢和績(jī)效管理服務(wù)、 技術(shù)服務(wù)、財(cái)務(wù)規(guī)劃服務(wù)以及國(guó)際化服務(wù)。因此，從發(fā)展的眼光來(lái)看， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展的關(guān)鍵是要以市場(chǎng)需求為導(dǎo)向， 不斷推出新的服務(wù)品種， 給顧客提供增值服務(wù)。因此， 培訓(xùn)必須適應(yīng)業(yè)務(wù)拓展的要求，顧客要求什么樣的服務(wù)，事務(wù)所必須迅速組織相關(guān)主題的培訓(xùn)，給顧客提供相應(yīng)的服務(wù)。
2.完善人才獎(jiǎng)勵(lì)制度及激勵(lì)制度。
同其他企業(yè)相比，事務(wù)所是一種人合組織，財(cái)務(wù)資本的核心資源就是人力資本，對(duì)人力資本的管理成為事務(wù)所內(nèi)部治理的關(guān)鍵。因此，每個(gè)事務(wù)所必須建立一套科學(xué)的激勵(lì)(包括晉升) 和約束機(jī)制。一般認(rèn)為，獎(jiǎng)勵(lì)和懲罰是最有力的激勵(lì)因素。具體而言，獎(jiǎng)勵(lì)的措施主要包括薪酬、福利與職位升遷。薪酬由基本工資、季度或年終獎(jiǎng)金和長(zhǎng)期激勵(lì)構(gòu)成。基本工資按職位而定，各級(jí)之間要適當(dāng)拉開檔次， 季度或年終獎(jiǎng)主要與員工的目標(biāo)完成情況掛鉤。長(zhǎng)期激勵(lì)是一種剩余分享的方式。為了激勵(lì)員工的長(zhǎng)期行為，員工的收益應(yīng)當(dāng)由“支薪制”向“分享制”轉(zhuǎn)變，讓員工持股或使其變成企業(yè)的合伙人而分享事務(wù)所剩余收益；職位的升遷也是一種重要的激勵(lì)方式。只有這些福利措施真正得到落實(shí)，很好地解除員工的后顧之憂， 才能使其全身心地為事務(wù)所服務(wù)。
?。ㄋ模┖椭C的文化構(gòu)建戰(zhàn)略。
在自身發(fā)展過(guò)程中，事務(wù)所必須注重文化建設(shè)，積極構(gòu)建全心全意搞建設(shè)、一心一意謀發(fā)展的積極向上的企業(yè)文化，以便為事務(wù)所提供強(qiáng)大的精神動(dòng)力和智力支持。當(dāng)前，和諧化的文化構(gòu)建必須以能提高事務(wù)所的凝聚力、釋放員工的工作積極性為目標(biāo)。要寓文化建設(shè)于日常團(tuán)隊(duì)工作和節(jié)日活動(dòng)中，注意合伙人、普通員工之間利益分配的合理性和適當(dāng)性。上海立信長(zhǎng)江會(huì)計(jì)師事務(wù)所的成功經(jīng)驗(yàn)就是積極開展事務(wù)所的企業(yè)文化建設(shè)，全力塑造立信長(zhǎng)江的品牌文化，搭建承載文化的平臺(tái)，以文化建設(shè)促進(jìn)品牌建設(shè)。此外，在文化建設(shè)中，要把以“誠(chéng)信”為核心的職業(yè)道德建設(shè)融入其中，執(zhí)業(yè)水平和職業(yè)道德建設(shè)要“兩手抓，兩手都要硬”，只有造就了良好文化的事務(wù)所才會(huì)長(zhǎng)久不衰 。
綜上所述，盡管走規(guī)?；l(fā)展的道路已經(jīng)成為理論界眾多專家學(xué)者的共識(shí)，但是因?yàn)槲覈?guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模化基礎(chǔ)相對(duì)薄弱，因此在規(guī)?；^(guò)程中應(yīng)認(rèn)真對(duì)待。會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)?；且粋€(gè)市場(chǎng)化的過(guò)程，而且需要經(jīng)過(guò)長(zhǎng)期的磨合、演變，不能用行政手段強(qiáng)行撮合，否則會(huì)使會(huì)計(jì)師事務(wù)所市場(chǎng)化進(jìn)程缺乏市場(chǎng)根基。另外，事務(wù)所需要理性地對(duì)待規(guī)模經(jīng)濟(jì)效益問(wèn)題。在一定的技術(shù)水平條件下，生產(chǎn)規(guī)模的擴(kuò)大有一個(gè)客觀存在的邊界。在達(dá)到該規(guī)模邊界之前，規(guī)模擴(kuò)大會(huì)帶來(lái)產(chǎn)量遞增，即規(guī)模經(jīng)濟(jì)；但在超過(guò)這一邊界后若繼續(xù)擴(kuò)大生產(chǎn)，便會(huì)出現(xiàn)組織管理效率下降和管理成本上升等問(wèn)題。
值得注意的是，會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模化發(fā)展不能搞“一刀切”，并不是要求將所有會(huì)計(jì)師事務(wù)所都合并成為大型的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。如，國(guó)外既有“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所，也有大量的中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所，兩者并行不悖，能夠適應(yīng)市場(chǎng)多元化的要求。
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責(zé)任編輯：小奇
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【摘要】會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)?；l(fā)展既是客觀形勢(shì)發(fā)展的必然規(guī)律，也是會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展的內(nèi)在需求。在當(dāng)前全球會(huì)計(jì)市場(chǎng)日益開放的今天，國(guó)際會(huì)計(jì)公司在我國(guó)的業(yè)務(wù)發(fā)展日新月異，牢牢占據(jù)了國(guó)內(nèi)百?gòu)?qiáng)的前四位，而本土?xí)?jì)師事務(wù)所的發(fā)展卻舉步維艱。因而，研究我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所如何提高其核心競(jìng)爭(zhēng)力以應(yīng)對(duì)與強(qiáng)大的國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)、如何獲得企業(yè)的規(guī)模經(jīng)濟(jì)效益等就顯得尤為必要。
【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)師事務(wù)所；規(guī)模化；上市公司
一、 我國(guó)本土?xí)?jì)師事務(wù)所發(fā)展歷史回顧及現(xiàn)狀
經(jīng)過(guò)數(shù)十年的探索發(fā)展，我國(guó)本土?xí)?jì)師事務(wù)所有了長(zhǎng)足的發(fā)展，但是與國(guó)際上一些著名的巨型會(huì)計(jì)公司相比仍有很大的差距。造成這種差距的因素有很多，一個(gè)最基本的原因就是國(guó)內(nèi)外事務(wù)所的發(fā)展歷程不同。
?。ㄒ唬﹪?guó)外事務(wù)所發(fā)展歷史概述
西方的國(guó)際性會(huì)計(jì)師事務(wù)所能夠發(fā)展到今天這樣龐大的規(guī)模，主要?dú)w功于其發(fā)展史上的數(shù)次合并。通過(guò)考察“四大”的形成過(guò)程不難發(fā)現(xiàn)，“四大”都是通過(guò)不斷吞并小規(guī)模事務(wù)所或與規(guī)模相當(dāng)?shù)氖聞?wù)所合并才最終形成的，因此，通過(guò)合并，走規(guī)模化發(fā)展道路是形成大規(guī)模事務(wù)所、滿足市場(chǎng)對(duì)高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)需求的重要途徑。從20世紀(jì)50年代到90年代，經(jīng)過(guò)多次合并整合之后，“八大”國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所變成了“四大”。其規(guī)模化歷史存在以下幾點(diǎn)重要的特征：
1. 主要通過(guò)合并實(shí)現(xiàn)規(guī)?；l(fā)展。
時(shí)至今日，重組或合并已經(jīng)成為會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)?；l(fā)展的重要途徑，無(wú)論是西方事務(wù)所的發(fā)展還是我國(guó)本土事務(wù)所的壯大都反映出了這種現(xiàn)象。合并重組之所以能成為規(guī)模化發(fā)展的重要途徑，一方面是因?yàn)楹喜㈦p方可以通過(guò)合并迅速提高市場(chǎng)份額，從而縮短了單純的價(jià)值增值過(guò)程；另一方面是因?yàn)楹喜㈦p方可以通過(guò)合并重組實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化配置。
2. 這些合并大多是市場(chǎng)化行為。
和我國(guó)某些事務(wù)所合并過(guò)程當(dāng)中鮮明的行政色彩不同，西方事務(wù)所的合并大多是市場(chǎng)化行為。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，橫向一體化、縱向一體化、多樣化已經(jīng)成為了企業(yè)發(fā)展的主要趨勢(shì)，為了能夠?yàn)橐?guī)模不斷擴(kuò)大的客戶提供完善的會(huì)計(jì)服務(wù)，眾多會(huì)計(jì)師事務(wù)所便會(huì)自覺地通過(guò)一定的途徑提高自己的核心競(jìng)爭(zhēng)力。
（二）我國(guó)本土事務(wù)所發(fā)展歷史概述
從總體上來(lái)看，我國(guó)會(huì)計(jì)服務(wù)行業(yè)的發(fā)展主要分為三個(gè)階段：1. 起步階段(1981-1993年)，也是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)在整個(gè)社會(huì)意識(shí)上的啟蒙階段。2. 以《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》頒布為標(biāo)志的規(guī)范發(fā)展階段(1994一1999年)，這一期間，行業(yè)歷經(jīng)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師與注冊(cè)審計(jì)師協(xié)會(huì)合并、清理整頓、脫鉤改制等一系列具有里程碑意義的大事件，行業(yè)終于擺脫了傳統(tǒng)計(jì)劃體制的束縛，開始向市場(chǎng)化邁進(jìn)。3. 即為市場(chǎng)化發(fā)展階段(2000年至今)，市場(chǎng)開始在資源配置上發(fā)揮基礎(chǔ)性作用。
?。ㄈ┪覈?guó)本土事務(wù)所發(fā)展的現(xiàn)狀
眾所周知，經(jīng)過(guò)上述三個(gè)階段的發(fā)展，雖然本土事務(wù)所有了長(zhǎng)足的發(fā)展，但是與國(guó)際會(huì)計(jì)公司相比還存在著明顯的差距，主要體現(xiàn)在以下方面：
1. 國(guó)內(nèi)事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量令人擔(dān)憂。
2006年，國(guó)家審計(jì)署組織了對(duì)16家具有上市公司年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所2005年完成的審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量進(jìn)行的檢查，結(jié)果表明，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量令人擔(dān)憂。在檢查中，有關(guān)部門共抽查了上述會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的32份審計(jì)報(bào)告，并對(duì)21份審計(jì)報(bào)告所涉及的上市公司進(jìn)行了審計(jì)調(diào)查，檢查發(fā)現(xiàn)有14 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具了23份嚴(yán)重失實(shí)的審計(jì)報(bào)告，造成財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息虛假71. 43億元，涉及41名注冊(cè)會(huì)計(jì)師。
2. 本土所規(guī)模較小，市場(chǎng)份額低。
根據(jù)英格蘭及威爾士特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)雜志公布的資料，國(guó)際排名前四位的會(huì)計(jì)師事務(wù)所詳情如表1所示：
根據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)注冊(cè)管理系統(tǒng)截至2007年5月23日的數(shù)據(jù)，2007年中國(guó)主要本土?xí)?jì)師事務(wù)所的排名情況如表2所示。
*注: 1. 總收入是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所2006年度會(huì)計(jì)報(bào)表所反映的總收入。
2. 注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)是指2006年12月31日，會(huì)計(jì)師事務(wù)所擁有的注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)。
3. 領(lǐng)軍人才后備人選數(shù)是指截至2007年4月20日，會(huì)計(jì)師事務(wù)所已通過(guò)中注協(xié)測(cè)試選拔的領(lǐng)軍人才后備人選人數(shù)。
4. 處罰和懲戒應(yīng)減分值是根據(jù)事務(wù)所及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師在2004-2006年這三年中受到行政處罰和行業(yè)懲戒的情況（包括2004年前因執(zhí)業(yè)原因而在2004-2006年間受到的處罰）計(jì)算的應(yīng)減分值。
通過(guò)兩組數(shù)據(jù)的對(duì)比可以看到，本土事務(wù)所在規(guī)模化經(jīng)營(yíng)上與國(guó)際著名會(huì)計(jì)公司的差距較大，小規(guī)模、重包袱成為阻礙本土?xí)?jì)師事務(wù)所發(fā)展的重要障礙。
3.人力資源水平差別明顯。
通過(guò)表3可以看出，國(guó)內(nèi)外資所在CPA 人員構(gòu)成上差距較大，國(guó)內(nèi)所的從業(yè)人員存在人員老化上的弱勢(shì)，其隱含的知識(shí)老化將成為中國(guó)會(huì)計(jì)行業(yè)發(fā)展的死結(jié)。除此之外，還存在學(xué)歷上的巨大差異，高層次會(huì)計(jì)人才缺乏，勢(shì)必影響執(zhí)業(yè)能力和從業(yè)水平。
4. 文化的缺失。
會(huì)計(jì)師事務(wù)所是典型的人合型企業(yè)，企業(yè)文化作為組織的核心價(jià)值觀，在組織發(fā)展過(guò)程中的作用是至關(guān)重要的。縱觀國(guó)際“四大”的發(fā)展歷程，“四大”的發(fā)展得益于其卓越的審計(jì)質(zhì)量，而在審計(jì)質(zhì)量的保障體系中，各具特色的企業(yè)文化是功不可沒的。優(yōu)秀的企業(yè)文化保障了高質(zhì)量的審計(jì)，而高質(zhì)量的審計(jì)在一定程度上又保障了高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息 。例如，普華永道會(huì)計(jì)師事務(wù)所的“卓越、團(tuán)隊(duì)精神和領(lǐng)導(dǎo)能力”、畢馬威會(huì)計(jì)師事務(wù)所的“對(duì)員工以人為本、對(duì)客戶視為上帝、對(duì)工作團(tuán)隊(duì)精神”、安永會(huì)計(jì)師事務(wù)所的“以人為本”等企業(yè)文化在其國(guó)際化發(fā)展歷程中發(fā)揮了重要作用。而本土所對(duì)企業(yè)文化隱性作用的認(rèn)識(shí)乏善可陳，多數(shù)事務(wù)所忽略企業(yè)文化這一因素；更多事務(wù)所則將企業(yè)使命和企業(yè)文化混為一談；不少事務(wù)所將誠(chéng)信這一職業(yè)操守也作為企業(yè)文化。文化的缺失直接導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所成為國(guó)內(nèi)人才流動(dòng)性最大的行業(yè)之一，人才流動(dòng)過(guò)大使得事務(wù)所的發(fā)展缺少核心的穩(wěn)定力量，大大阻礙了事務(wù)所的進(jìn)一步發(fā)展。
二、本土?xí)?jì)師事務(wù)所規(guī)?；l(fā)展對(duì)策
經(jīng)過(guò)多年發(fā)展，我國(guó)本土?xí)?jì)師事務(wù)所有了一定的發(fā)展，但是仍存在著許多問(wèn)題：審計(jì)質(zhì)量不高、規(guī)模普遍較小、市場(chǎng)份額低、人力資源水平參差不齊、缺少組織文化體系等等。因此，要應(yīng)對(duì)國(guó)外會(huì)計(jì)公司的挑戰(zhàn)，我國(guó)本土事務(wù)所只有找出相應(yīng)的改正措施才能突出重圍，從而取得更長(zhǎng)遠(yuǎn)的發(fā)展。
?。ㄒ唬┘訌?qiáng)品牌建設(shè)，提高審計(jì)質(zhì)量
聲譽(yù)品牌作為一種信號(hào)傳播機(jī)制，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模化發(fā)展至關(guān)重要，品牌建設(shè)需經(jīng)過(guò)一個(gè)長(zhǎng)期、艱巨的過(guò)程。筆者認(rèn)為，作為一種典型的“人合”機(jī)構(gòu)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所要想創(chuàng)造自己的品牌，就必須將工作的重點(diǎn)放到注冊(cè)會(huì)計(jì)師上來(lái)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師是會(huì)計(jì)師事務(wù)所經(jīng)營(yíng)的主體，公眾對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的了解、理解、信任和支持，在很大程度上取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的對(duì)外形象。要樹立起員工良好的對(duì)外形象，需要強(qiáng)調(diào)員工的職業(yè)道德、專業(yè)勝任能力和日常行為規(guī)范。
1.強(qiáng)化職業(yè)道德建設(shè)。堅(jiān)持以誠(chéng)信建設(shè)為中心的職業(yè)道德建設(shè)，應(yīng)從三個(gè)方面著手。（1）對(duì)客戶應(yīng)客觀公正，堅(jiān)持原則。在客戶作出有意違背事實(shí)的暗示或要求時(shí)，應(yīng)堅(jiān)持獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的尊嚴(yán)，即便對(duì)方給予高額報(bào)酬也應(yīng)嚴(yán)詞拒絕。（2）當(dāng)同行在業(yè)務(wù)承接過(guò)程中惡性壓價(jià)、肆意詆毀時(shí)，應(yīng)向監(jiān)管部門大膽舉報(bào)，弘揚(yáng)正氣，讓不誠(chéng)信的行為暴露在陽(yáng)光之下。（3）對(duì)員工開展多種形式的職業(yè)道德教育，如宣傳正面形象、職業(yè)道德獎(jiǎng)懲評(píng)比、廉政執(zhí)行情況反饋、誠(chéng)信檔案跟蹤等。
2.提高專業(yè)勝任能力。主要途徑有：組織員工參加行業(yè)協(xié)會(huì)組織的培訓(xùn)；接受事務(wù)所內(nèi)部專業(yè)指導(dǎo)；實(shí)現(xiàn)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)共享。這對(duì)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)缺乏的執(zhí)業(yè)者尤為重要，可使其通過(guò)吸取經(jīng)驗(yàn)，提高專業(yè)判斷能力，更快地適應(yīng)崗位要求。
3. 重視日常行為規(guī)范。會(huì)計(jì)師事務(wù)所是一個(gè)高素質(zhì)人才的集合，但由于人的經(jīng)歷、性格、興趣、教育各不相同，需要事務(wù)所制定一個(gè)大家共同遵守的行為規(guī)范，在著裝儀表、言談舉止等方面有所要求。
?。ǘ?shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)多元化，搶占市場(chǎng)份額
經(jīng)濟(jì)全球一體化、企業(yè)國(guó)際化、投資多元化及管理復(fù)雜化，要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所能為其提供更加復(fù)雜與完善的服務(wù)。中國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所要想在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中取得成功，就應(yīng)積極開拓新業(yè)務(wù)，實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)多樣化經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略。
隨著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈程度的增加以及信息市場(chǎng)的發(fā)展，決策者對(duì)所需的信息可從其他信息來(lái)源獲得，使得其對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)服務(wù)的依賴程度相對(duì)減少。在美國(guó)，咨詢業(yè)務(wù)收入已從1990年的不到200億美元增至2005年的突破1 500億美元。我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與完善使會(huì)計(jì)師事務(wù)所的職能發(fā)生了巨大的變化，再也不能滿足于僅僅充當(dāng)經(jīng)濟(jì)警察的角色，而應(yīng)努力把業(yè)務(wù)范圍從鑒證服務(wù)、會(huì)計(jì)服務(wù)拓展到管理和財(cái)務(wù)咨詢、公司理財(cái)、稅務(wù)代理、人力資源咨詢、軟件設(shè)計(jì)等方面。由此可見，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所要想在競(jìng)爭(zhēng)激烈的會(huì)計(jì)市場(chǎng)上有所作為，必須在保證服務(wù)質(zhì)量的前提下開拓新業(yè)務(wù)，向咨詢服務(wù)和代理服務(wù)領(lǐng)域拓展，實(shí)行業(yè)務(wù)多樣化經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略。這不僅是我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所參與國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的需要，也是符合我國(guó)國(guó)情、完善市場(chǎng)機(jī)制、提高我國(guó)企業(yè)在國(guó)際市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力的需要。
?。ㄈ┘訌?qiáng)事務(wù)所的人力資源管理
1.完善人員培養(yǎng)制度。
隨著新經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)， 定期的知識(shí)更新對(duì)每一個(gè)崗位、每一個(gè)員工都是必不可少的， 如計(jì)算機(jī)時(shí)代的到來(lái)， 要求事務(wù)所員工掌握計(jì)算機(jī)這一工具， 通過(guò)網(wǎng)絡(luò)來(lái)掌握世界經(jīng)濟(jì)、企業(yè)組織的最新發(fā)展和變化發(fā)展趨勢(shì)。知識(shí)的更新也包括觀念的更新， 要定期組織專家對(duì)所有員工進(jìn)行培訓(xùn)，啟發(fā)新思維，開拓新觀念。要開展對(duì)業(yè)務(wù)拓展的主題培訓(xùn)， 隨著經(jīng)濟(jì)的變化和發(fā)展，審計(jì)市場(chǎng)的空間也將發(fā)生很大變化， 人們預(yù)測(cè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在未來(lái)將主要提供五項(xiàng)核心服務(wù): 鑒證服務(wù)、 管理咨詢和績(jī)效管理服務(wù)、 技術(shù)服務(wù)、財(cái)務(wù)規(guī)劃服務(wù)以及國(guó)際化服務(wù)。因此，從發(fā)展的眼光來(lái)看， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展的關(guān)鍵是要以市場(chǎng)需求為導(dǎo)向， 不斷推出新的服務(wù)品種， 給顧客提供增值服務(wù)。因此， 培訓(xùn)必須適應(yīng)業(yè)務(wù)拓展的要求，顧客要求什么樣的服務(wù)，事務(wù)所必須迅速組織相關(guān)主題的培訓(xùn)，給顧客提供相應(yīng)的服務(wù)。
2.完善人才獎(jiǎng)勵(lì)制度及激勵(lì)制度。
同其他企業(yè)相比，事務(wù)所是一種人合組織，財(cái)務(wù)資本的核心資源就是人力資本，對(duì)人力資本的管理成為事務(wù)所內(nèi)部治理的關(guān)鍵。因此，每個(gè)事務(wù)所必須建立一套科學(xué)的激勵(lì)(包括晉升) 和約束機(jī)制。一般認(rèn)為，獎(jiǎng)勵(lì)和懲罰是最有力的激勵(lì)因素。具體而言，獎(jiǎng)勵(lì)的措施主要包括薪酬、福利與職位升遷。薪酬由基本工資、季度或年終獎(jiǎng)金和長(zhǎng)期激勵(lì)構(gòu)成。基本工資按職位而定，各級(jí)之間要適當(dāng)拉開檔次， 季度或年終獎(jiǎng)主要與員工的目標(biāo)完成情況掛鉤。長(zhǎng)期激勵(lì)是一種剩余分享的方式。為了激勵(lì)員工的長(zhǎng)期行為，員工的收益應(yīng)當(dāng)由“支薪制”向“分享制”轉(zhuǎn)變，讓員工持股或使其變成企業(yè)的合伙人而分享事務(wù)所剩余收益；職位的升遷也是一種重要的激勵(lì)方式。只有這些福利措施真正得到落實(shí)，很好地解除員工的后顧之憂， 才能使其全身心地為事務(wù)所服務(wù)。
?。ㄋ模┖椭C的文化構(gòu)建戰(zhàn)略。
在自身發(fā)展過(guò)程中，事務(wù)所必須注重文化建設(shè)，積極構(gòu)建全心全意搞建設(shè)、一心一意謀發(fā)展的積極向上的企業(yè)文化，以便為事務(wù)所提供強(qiáng)大的精神動(dòng)力和智力支持。當(dāng)前，和諧化的文化構(gòu)建必須以能提高事務(wù)所的凝聚力、釋放員工的工作積極性為目標(biāo)。要寓文化建設(shè)于日常團(tuán)隊(duì)工作和節(jié)日活動(dòng)中，注意合伙人、普通員工之間利益分配的合理性和適當(dāng)性。上海立信長(zhǎng)江會(huì)計(jì)師事務(wù)所的成功經(jīng)驗(yàn)就是積極開展事務(wù)所的企業(yè)文化建設(shè)，全力塑造立信長(zhǎng)江的品牌文化，搭建承載文化的平臺(tái)，以文化建設(shè)促進(jìn)品牌建設(shè)。此外，在文化建設(shè)中，要把以“誠(chéng)信”為核心的職業(yè)道德建設(shè)融入其中，執(zhí)業(yè)水平和職業(yè)道德建設(shè)要“兩手抓，兩手都要硬”，只有造就了良好文化的事務(wù)所才會(huì)長(zhǎng)久不衰 。
綜上所述，盡管走規(guī)?；l(fā)展的道路已經(jīng)成為理論界眾多專家學(xué)者的共識(shí)，但是因?yàn)槲覈?guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模化基礎(chǔ)相對(duì)薄弱，因此在規(guī)?；^(guò)程中應(yīng)認(rèn)真對(duì)待。會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)?；且粋€(gè)市場(chǎng)化的過(guò)程，而且需要經(jīng)過(guò)長(zhǎng)期的磨合、演變，不能用行政手段強(qiáng)行撮合，否則會(huì)使會(huì)計(jì)師事務(wù)所市場(chǎng)化進(jìn)程缺乏市場(chǎng)根基。另外，事務(wù)所需要理性地對(duì)待規(guī)模經(jīng)濟(jì)效益問(wèn)題。在一定的技術(shù)水平條件下，生產(chǎn)規(guī)模的擴(kuò)大有一個(gè)客觀存在的邊界。在達(dá)到該規(guī)模邊界之前，規(guī)模擴(kuò)大會(huì)帶來(lái)產(chǎn)量遞增，即規(guī)模經(jīng)濟(jì)；但在超過(guò)這一邊界后若繼續(xù)擴(kuò)大生產(chǎn)，便會(huì)出現(xiàn)組織管理效率下降和管理成本上升等問(wèn)題。
值得注意的是，會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模化發(fā)展不能搞“一刀切”，并不是要求將所有會(huì)計(jì)師事務(wù)所都合并成為大型的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。如，國(guó)外既有“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所，也有大量的中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所，兩者并行不悖，能夠適應(yīng)市場(chǎng)多元化的要求。
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責(zé)任編輯：小奇
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