【摘 要】 由于小規(guī)模民營企業(yè)具有持續(xù)經(jīng)營不穩(wěn)定、內(nèi)部控制不健全等特點(diǎn)，導(dǎo)致注冊會計(jì)師對其進(jìn)行審計(jì)時(shí)困難重重，疑難問題較多，需要注冊會計(jì)師在理論和實(shí)踐領(lǐng)域進(jìn)行探索。本文通過對小規(guī)模民營企業(yè)審計(jì)的難點(diǎn)和對策的分析與論述，欲從創(chuàng)建和諧審計(jì)環(huán)境的角度，探索小規(guī)模民營企業(yè)的一些審計(jì)思路和方法。

　　【關(guān)鍵詞】 小規(guī)模民營企業(yè)； 和諧審計(jì)環(huán)境； 攻克難題

　　自《中小企業(yè)促進(jìn)法》頒布實(shí)施和中小企業(yè)板塊正式啟動以來，我國中小企業(yè)尤其是民營中小企業(yè)得到迅速發(fā)展。隨著我國民營企業(yè)的不斷發(fā)展，民營企業(yè)審計(jì)尤其是小規(guī)模企業(yè)審計(jì)成為必然，也成為我國注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)的一個(gè)越來越重要的部分。如何搞好小規(guī)模企業(yè)審計(jì)，中注協(xié)也出臺了相應(yīng)準(zhǔn)則和指南。但是由于小規(guī)模民營企業(yè)的經(jīng)營特點(diǎn)，審計(jì)質(zhì)量一直得不到提高，給注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)帶來了一定的難度，阻礙著小規(guī)模民營企業(yè)審計(jì)事業(yè)的發(fā)展。黨的十七大的召開，為小規(guī)模民營企業(yè)提供了更加寬松、和諧的生存與發(fā)展機(jī)會。推動小規(guī)模民營企業(yè)審計(jì)事業(yè)的發(fā)展，將成為注冊會計(jì)師的一項(xiàng)歷史使命，為此，各注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)中紛紛不斷努力尋求各種解決途徑。

　　一、小規(guī)模民營企業(yè)的經(jīng)營管理特點(diǎn)

　　（一）小規(guī)模民營企業(yè)規(guī)模小，會計(jì)賬目簡單

　　小規(guī)模民營企業(yè)通常經(jīng)營規(guī)模較小，主業(yè)單一，經(jīng)營區(qū)域有限，經(jīng)營活動的復(fù)雜程度低。會計(jì)賬目簡單，會計(jì)人員較少，且大多委托外部專業(yè)機(jī)構(gòu)代理記賬和納稅。

　?。ǘ┬∫?guī)模民營企業(yè)多為家族企業(yè)，內(nèi)部控制缺乏

　　小規(guī)模民營企業(yè)僅有一個(gè)或幾個(gè)業(yè)主，業(yè)主一般都直接管理，身兼數(shù)職，或由家族成員分散管理，企業(yè)缺乏內(nèi)部控制和監(jiān)督，且業(yè)主私人財(cái)產(chǎn)與企業(yè)財(cái)產(chǎn)混淆不清，公私不分。

　?。ㄈ┬∫?guī)模民營企業(yè)會計(jì)人員素質(zhì)偏低

　　由于記賬與納稅主要采取委托代理的方式。小規(guī)模民營企業(yè)一般只設(shè)一名出納，出納只要能夠辨別真假鈔票，收付款不出差錯(cuò)即可，所以出納大多由業(yè)主或家人兼職，而非專業(yè)會計(jì)人員，有的連會計(jì)上崗證都沒有。他們對企業(yè)因發(fā)生業(yè)務(wù)而取得的各種原始單據(jù)的真實(shí)、合法與否不大關(guān)心，從而給會計(jì)記賬和審計(jì)都造成許多不利。

　?。ㄋ模┬∫?guī)模民營企業(yè)存貨等資產(chǎn)核算不實(shí)

　　小規(guī)模民營企業(yè)在供求關(guān)系上往往要考慮資金和稅收問題，從而產(chǎn)生實(shí)物流與資金流在時(shí)間上的不一致情況。供銷業(yè)務(wù)的核算與生產(chǎn)經(jīng)營的發(fā)生也存在時(shí)間上的不一致。

　　以上特點(diǎn)，導(dǎo)致小規(guī)模民營企業(yè)容易存在一些舞弊、違法行為，給注冊會計(jì)師審計(jì)帶來了許多風(fēng)險(xiǎn)。

　　二、小規(guī)模民營企業(yè)審計(jì)難點(diǎn)

　　在小規(guī)模民營企業(yè)審計(jì)中，注冊會計(jì)師常常遇到以下審計(jì)難點(diǎn)：

　?。ㄒ唬┛蓪徯噪y以判定

　　審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊會計(jì)師在對小規(guī)模企業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)了解企業(yè)基本情況，初步評價(jià)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，充分關(guān)注其可審性，以確定是否接受委托。

　　在實(shí)際操作中，注冊會計(jì)師要在短時(shí)間內(nèi)了解和判定小規(guī)模民營企業(yè)的可審性，是有一定難度的。通常小規(guī)模民營企業(yè)與注冊會計(jì)師事務(wù)所之間不存在類似會計(jì)咨詢、管理咨詢等業(yè)務(wù)往來關(guān)系，彼此之間缺乏了解。由此，在短時(shí)間內(nèi)，注冊會計(jì)師要充分調(diào)查業(yè)主（經(jīng)理）的品德以及他們對內(nèi)部控制制度的認(rèn)識或重視程度，但調(diào)查該企業(yè)內(nèi)部控制制度建立健全和執(zhí)行有效情況是有相當(dāng)難度的。如果注冊會計(jì)師在調(diào)查了解不夠清楚的情況下作出接受審計(jì)的決定，就意味著存在不可避免的較大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；如果不接受審計(jì)則意味著注冊會計(jì)師事務(wù)所將會失去一個(gè)客戶，兩者都將給注冊會計(jì)師事務(wù)所帶來經(jīng)濟(jì)利益的損失。而修改業(yè)務(wù)約定書條款往往使審計(jì)業(yè)務(wù)的開展失去意義；提請企業(yè)補(bǔ)充、完善會計(jì)資料，只是拖延審計(jì)時(shí)間而已，最后企業(yè)拿出來的仍然是不夠完善的會計(jì)資料；擴(kuò)大測試范圍，勢必增加審計(jì)費(fèi)用，是審計(jì)與被審計(jì)人均不愿意發(fā)生的事情。

　?。ǘ┈F(xiàn)代審計(jì)技術(shù)運(yùn)用難

　　新審計(jì)準(zhǔn)則的頒布實(shí)施使風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法被貫徹到注冊會計(jì)師審計(jì)工作的全過程。在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下，審計(jì)人員通過對小規(guī)模企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的分析及對管理層整體控制水平和誠信的判斷，能從宏觀上充分把握企業(yè)的經(jīng)營狀況，了解可能存在的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)區(qū)域，在會計(jì)報(bào)表的相應(yīng)項(xiàng)目上找到風(fēng)險(xiǎn)的集中反應(yīng)區(qū)域，從而使得審計(jì)人員能更清晰地把握工作重點(diǎn)和分配審計(jì)資源，高效完成審計(jì)任務(wù)。

　　但是由于小規(guī)模民營企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力的不確定性、內(nèi)部控制不健全以及快速發(fā)展與擴(kuò)張等問題，使其風(fēng)險(xiǎn)區(qū)域分布廣泛，會計(jì)報(bào)表的許多項(xiàng)目都反映著這些風(fēng)險(xiǎn)的存在，從而使風(fēng)險(xiǎn)評估成本加大，審計(jì)工作效率得不到意想效果。

　　（三）業(yè)務(wù)循環(huán)審計(jì)難

　　現(xiàn)代審計(jì)一般都是按照銷售與收款、采購與付款、存貨與倉儲、籌資與投資等業(yè)務(wù)循環(huán)進(jìn)行審計(jì)。小規(guī)模民營企業(yè)業(yè)主（經(jīng)理）出于交易對象的性質(zhì)不同、納稅籌劃的需要等因素的考慮，對經(jīng)營業(yè)務(wù)的處理經(jīng)常進(jìn)行人為調(diào)節(jié)，導(dǎo)致資產(chǎn)的實(shí)物流與業(yè)務(wù)流、實(shí)物流與資金流、發(fā)票與實(shí)物等不相符合，從而導(dǎo)致注冊會計(jì)師在審計(jì)時(shí)難以按業(yè)務(wù)循環(huán)進(jìn)行審計(jì)，不能按照業(yè)務(wù)流程、流量來推測、證實(shí)該企業(yè)的報(bào)表數(shù)據(jù)；且實(shí)物的盤點(diǎn)與核對、往來賬項(xiàng)的核對等都難以獲得確切數(shù)據(jù)，對會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性、公允性確認(rèn)就更是難上加難了。

　　（四）收入與支出確認(rèn)難

　　小規(guī)模民營企業(yè)一般都處在發(fā)展初期或擴(kuò)張初期，對資金的需求量很大，為了獲取充足的資金用于發(fā)展或擴(kuò)張，他們除了采取借貸款外，還會在稅收方面做手腳，如少計(jì)收入，多計(jì)成本費(fèi)用；現(xiàn)金收入不入賬；物物交易收支不入賬；將不合理、不合法的支出合理、合法化等等。小規(guī)模民營企業(yè)往往生產(chǎn)的是一些可比性比較差的產(chǎn)品，且品種多量小，生產(chǎn)加工時(shí)間不確定，業(yè)務(wù)量大時(shí)加班加點(diǎn)，無業(yè)務(wù)時(shí)可能停工停產(chǎn)，人員變動頻繁，加之內(nèi)部控制混亂，注冊會計(jì)師審計(jì)時(shí)很難通過其生產(chǎn)能力、購進(jìn)存貨數(shù)量來判定其銷售量的大小和收入以及相應(yīng)支出數(shù)。

　　三、創(chuàng)建和諧環(huán)境，攻克小規(guī)模民營企業(yè)審計(jì)難題

　　小規(guī)模民營企業(yè)審計(jì)雖然有難度，但是如果注冊會計(jì)師做好以下幾點(diǎn)，與小規(guī)模民營企業(yè)共同努力，仍然是可以打造一個(gè)和諧良好的小規(guī)模民營企業(yè)審計(jì)市場的。

　　（一）發(fā)揮服務(wù)功能，幫助小規(guī)模民營企業(yè)建立健全內(nèi)部控制

　　作為中介服務(wù)機(jī)構(gòu)的注冊會計(jì)師事務(wù)所，其經(jīng)營宗旨是為社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展服務(wù)，為各行各業(yè)的發(fā)展服務(wù)。作為目前國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展主要力量之一的小規(guī)模民營企業(yè)的發(fā)展同樣需要各方面的支持，其中不乏注冊會計(jì)師事務(wù)所的支持，尤其是在建立健全會計(jì)內(nèi)部控制制度、規(guī)范會計(jì)核算、提高經(jīng)濟(jì)管理水平等方面，更是需要得到注冊會計(jì)師的幫助和指導(dǎo)。

　　注冊會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該利用自己在經(jīng)濟(jì)管理、會計(jì)核算等方面的人才優(yōu)勢，為小規(guī)模民營企業(yè)提供會計(jì)、經(jīng)濟(jì)管理咨詢業(yè)務(wù)，幫助他們尋找經(jīng)濟(jì)管理漏洞，建立健全會計(jì)內(nèi)部控制制度、規(guī)范會計(jì)核算，使其逐步走入規(guī)范的企業(yè)經(jīng)營管理行列，促進(jìn)其發(fā)展壯大，也為今后的審計(jì)工作創(chuàng)造良好環(huán)境。

　　筆者認(rèn)為，當(dāng)面臨小規(guī)模民營企業(yè)存在不可審問題時(shí)，注冊會計(jì)師不應(yīng)首先考慮拒絕接受審計(jì)，而是應(yīng)該考慮逐步接受審計(jì)，因?yàn)槊總€(gè)事務(wù)所都持拒絕審計(jì)的態(tài)度，小規(guī)模民營企業(yè)審計(jì)事業(yè)必將走向死亡，對注冊會計(jì)師事業(yè)的發(fā)展也是不利的。因此，發(fā)揮服務(wù)功能，幫助小規(guī)模民營企業(yè)建立健全內(nèi)部控制，是攻破小規(guī)模民營企業(yè)審計(jì)難點(diǎn)的最有力方法。

　?。ǘ┡c小規(guī)模民營企業(yè)管理當(dāng)局溝通，共同提高可審性

　　幫助小規(guī)模民營企業(yè)建立健全內(nèi)部控制，不是注冊會計(jì)師一廂情愿的事情，必須有小規(guī)模民營企業(yè)的配合。要得到小規(guī)模民營企業(yè)業(yè)主（經(jīng)理）的配合，注冊會計(jì)師必須清楚地認(rèn)識到改變小規(guī)模民營企業(yè)業(yè)主（經(jīng)理）對內(nèi)部控制的認(rèn)識，提高對其重視程度，這是解決問題的關(guān)鍵。

　　小規(guī)模民營企業(yè)業(yè)主（經(jīng)理）對內(nèi)部控制不重視的主要原因是其對內(nèi)部控制的不了解和不信任。在他們眼里，建立健全內(nèi)部控制需要投入大量資金和人力、時(shí)間，這有悖于他們經(jīng)營的目標(biāo)，而且由于企業(yè)成員大多是家族成員，對自己人管理太嚴(yán)不利于和諧相處，反倒有許多麻煩。為此，注冊會計(jì)師要曉之以情、動之以理，與管理當(dāng)局多溝通，通過一些事實(shí)來說服他們，使他們認(rèn)識到健全有效的內(nèi)部控制對企業(yè)發(fā)展的好處。每個(gè)小規(guī)模企業(yè)主都希望自己的企業(yè)興旺發(fā)達(dá)，當(dāng)他嘗到甜頭的時(shí)候，自然會不惜代價(jià)地來建立健全和有效運(yùn)行企業(yè)內(nèi)部控制。目前，一些小規(guī)模民營企業(yè)通過建立健全內(nèi)部控制，規(guī)范經(jīng)營和發(fā)展秩序，不斷發(fā)展擴(kuò)張，最后達(dá)到在股市上公開上市，走向國際市場，就已經(jīng)說明了問題。相信在不遠(yuǎn)的將來會有更多的小規(guī)模民營企業(yè)會不斷建立健全內(nèi)部控制的。

　　注冊會計(jì)師可以先從為小規(guī)模民營企業(yè)提供會計(jì)咨詢、管理咨詢業(yè)務(wù)，規(guī)范會計(jì)核算、合法納稅籌劃、規(guī)范存貨管理等方面入手，使其在管理上逐步規(guī)范化，然后幫助其不斷建立、完善內(nèi)部控制，并使之運(yùn)用有效，從而提高其審計(jì)的可行性。

　?。ㄈ┖侠碓O(shè)計(jì)和逐步運(yùn)用現(xiàn)代審計(jì)技術(shù)

　　在審計(jì)技術(shù)的運(yùn)用上，注冊會計(jì)師不應(yīng)當(dāng)照本宣科，一味追求采用現(xiàn)代審計(jì)方法，而應(yīng)該從與小規(guī)模民營企業(yè)長期真誠合作的目的出發(fā)，要給予小規(guī)模民營企業(yè)一些耐心和時(shí)間甚至更多的關(guān)注和服務(wù)，幫助其形成采用現(xiàn)代審計(jì)技術(shù)的環(huán)境，從而達(dá)到雙贏的效果。在接受審計(jì)的開始幾年應(yīng)當(dāng)更多地采用詳細(xì)審計(jì)。通過詳細(xì)審計(jì)，注冊會計(jì)師可以熟悉其經(jīng)營管理特點(diǎn)，從中發(fā)現(xiàn)問題，找到解決問題的途徑，幫助小規(guī)模民營企業(yè)不斷建立、完善內(nèi)部控制，提高經(jīng)營管理水平，逐漸形成良好的審計(jì)環(huán)境；然后從賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)逐漸過渡到制度基礎(chǔ)審計(jì)、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。

　　綜上所述，我國小規(guī)模民營企業(yè)的發(fā)展需要各方面的努力和支持。注冊會計(jì)師應(yīng)充分發(fā)揮自身優(yōu)勢，為小規(guī)模民營企業(yè)服務(wù)，通過審計(jì)促進(jìn)其建立健全和完善內(nèi)部控制，規(guī)范其經(jīng)營管理，形成良好的審計(jì)環(huán)境，以推動小規(guī)模民營企業(yè)及其審計(jì)事業(yè)的發(fā)展。

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