我國(guó)政府外債項(xiàng)目遍及全國(guó)除臺(tái)灣、香港和澳門以外的32個(gè)省、自治區(qū)和直轄市，涉及農(nóng)業(yè)、林業(yè)、水利、教育、扶貧、交通、能源、城市建設(shè)、環(huán)境保護(hù)等諸多領(lǐng)域。各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)把政府外債項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)作為重要的審計(jì)內(nèi)容之一，不同程度地進(jìn)行了績(jī)效審計(jì)的實(shí)踐。在績(jī)效審計(jì)中客觀公正地評(píng)價(jià)政府外債項(xiàng)目建設(shè)目標(biāo)和效益的實(shí)現(xiàn)情況，總結(jié)我國(guó)借用政府外債建設(shè)項(xiàng)目過(guò)程中的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，對(duì)促進(jìn)政府外債項(xiàng)目發(fā)揮作用和提高效益，促進(jìn)今后政府外債項(xiàng)目和其他建設(shè)項(xiàng)目提高決策和管理水平，是一件非常必要和有意義的工作。

　　一、政府外債項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)的含義

　　外債按償還責(zé)任劃分為主權(quán)外債和非主權(quán)外債，主權(quán)外債即為政府外債，是主權(quán)國(guó)家以政府的信用或國(guó)家主權(quán)作擔(dān)保，與外國(guó)政府、企業(yè)、金融機(jī)構(gòu)、居民個(gè)人以及國(guó)際機(jī)構(gòu)所形成的債權(quán)債務(wù)關(guān)系。在中國(guó)，政府外債是由國(guó)務(wù)院授權(quán)財(cái)政部作為對(duì)外窗口單位代表國(guó)家舉借的、以國(guó)家信用保證對(duì)外償還的外債。政府外債項(xiàng)目是指我國(guó)地方各級(jí)政府、中央各部門和企事業(yè)單位利用財(cái)政部統(tǒng)一借入的國(guó)外貸款投資建設(shè)的公共基礎(chǔ)項(xiàng)目或社會(huì)發(fā)展項(xiàng)目，從國(guó)外貸款來(lái)源劃分可分為國(guó)際金融組織貸款項(xiàng)目和外國(guó)政府貸款項(xiàng)目。

　　政府外債項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)是政府審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)我國(guó)各級(jí)政府借入或擔(dān)保借入的政府外債投資建設(shè)的公共基礎(chǔ)項(xiàng)目或社會(huì)發(fā)展項(xiàng)目的有效性進(jìn)行檢查和評(píng)價(jià)的活動(dòng)，這種有效性包括是否合規(guī)（Compliance）和是否經(jīng)濟(jì)（Economy）、有效率（Efficiency）、有效果（Effectiveness）、公平（Equity）和環(huán)保（Environment）。

　　二、政府外債項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)對(duì)象的選取

　　績(jī)效審計(jì)在選擇審計(jì)項(xiàng)目時(shí)，主要考慮四個(gè)因素。一是難易程度。不能選擇審計(jì)人員難以勝任的項(xiàng)目，而應(yīng)考慮現(xiàn)有人員、工作基礎(chǔ)、審計(jì)資源等方面的因素，選擇那些再當(dāng)前條件下能夠做好的項(xiàng)目來(lái)試點(diǎn)。二是被審計(jì)單位的可接受程度。如果所審內(nèi)容與現(xiàn)有工作跨度太大，轉(zhuǎn)型過(guò)快，被審計(jì)單位可能難以接受，工作中不能很好配合。三是社會(huì)的需要。要選擇那些最需要的領(lǐng)域和項(xiàng)目去開(kāi)展，這樣才能得到政府和社會(huì)的支持，審計(jì)結(jié)果才能受到重視，審計(jì)才能發(fā)揮作用。四是審計(jì)職能的側(cè)重，考慮當(dāng)期審計(jì)工作的重點(diǎn)。

　　在政府外債項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)對(duì)象的選取上，審計(jì)署已經(jīng)形成了較為有效的工作思路。從2003年起，審計(jì)署外資司根據(jù)審計(jì)內(nèi)容把政府外債項(xiàng)目審計(jì)分為公證審計(jì)、債務(wù)管理審計(jì)、專項(xiàng)審計(jì)、績(jī)效審計(jì)（效益審計(jì)）。每年年底從上一年進(jìn)行的公證審計(jì)結(jié)果和群眾信訪等提供的重要問(wèn)題線索中研究確定下一年重點(diǎn)審計(jì)項(xiàng)目，可以是一個(gè)行業(yè)、一類資金，或是一類重大問(wèn)題。第二年上半年做公證審計(jì)和審前調(diào)查，并對(duì)財(cái)政部門負(fù)責(zé)的政府外債管理情況進(jìn)行債務(wù)管理審計(jì)，下半年組織各特派辦或地方審計(jì)機(jī)關(guān)集中力量對(duì)確定的重點(diǎn)進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì)或績(jī)效審計(jì)，專項(xiàng)審計(jì)的內(nèi)容可能是嚴(yán)重違法違規(guī)問(wèn)題審計(jì)，也可能是政府外債項(xiàng)目完工年度終結(jié)審計(jì)。這樣做，一年中既完成了對(duì)外的公證審計(jì)任務(wù)，又安排了各級(jí)政府領(lǐng)導(dǎo)關(guān)心的重要審計(jì)項(xiàng)目；既能從公證審計(jì)中發(fā)現(xiàn)重要問(wèn)題線索，又能通過(guò)專項(xiàng)審計(jì)等審計(jì)手段揭露查處重大問(wèn)題，促進(jìn)公證審計(jì)項(xiàng)目的執(zhí)行；既開(kāi)展了項(xiàng)目公證審計(jì)，又開(kāi)展了債務(wù)管理審計(jì)和項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)。

　　近幾年審計(jì)署和全國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)外資審計(jì)部門在政府外債項(xiàng)目審計(jì)中取得的成績(jī)已經(jīng)證明，公證審計(jì)、債務(wù)管理審計(jì)、專項(xiàng)審計(jì)和績(jī)效審計(jì)四結(jié)合的系統(tǒng)審計(jì)模式是政府外債項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)對(duì)象選取的有效方式。

　　三、政府外債項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)的全過(guò)程評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)

　　如何確定績(jī)效審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)一直是困擾全世界審計(jì)人員的一個(gè)難題，目前各國(guó)政府審計(jì)機(jī)關(guān)也沒(méi)有統(tǒng)一明確的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，從政府外債項(xiàng)目的整個(gè)過(guò)程來(lái)看，績(jī)效評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)主要包括以下方面：

　?。ㄒ唬╉?xiàng)目前期準(zhǔn)備績(jī)效評(píng)價(jià)。項(xiàng)目前期準(zhǔn)備的主要內(nèi)容包括：項(xiàng)目準(zhǔn)備、項(xiàng)目設(shè)計(jì)方案與可行性論證、項(xiàng)目評(píng)估、項(xiàng)目立項(xiàng)。一個(gè)項(xiàng)目的好壞首先取決于項(xiàng)目立項(xiàng)決策。一個(gè)決策失誤的項(xiàng)目，再規(guī)范的項(xiàng)目管理也無(wú)濟(jì)于事。因此，立項(xiàng)決策科學(xué)性、合理性是此階段考評(píng)的重要方面。項(xiàng)目立項(xiàng)決策程序評(píng)價(jià)主要是看可行性研究報(bào)告、項(xiàng)目評(píng)估、項(xiàng)目立項(xiàng)是否嚴(yán)格遵守了審批程序；項(xiàng)目立項(xiàng)決策內(nèi)容評(píng)價(jià)主要包括5方面的內(nèi)容，即技術(shù)可行性、經(jīng)濟(jì)可行性、財(cái)務(wù)可行性、組織機(jī)構(gòu)可行性以及社會(huì)可行性。項(xiàng)目前期準(zhǔn)備績(jī)效評(píng)價(jià)要以國(guó)家及本地區(qū)制定的發(fā)展規(guī)劃、政策為評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)于盈利性項(xiàng)目要結(jié)合項(xiàng)目所涉及行業(yè)本地區(qū)的現(xiàn)狀評(píng)價(jià)項(xiàng)目的可行性，對(duì)于非盈利性項(xiàng)目，可結(jié)合本地區(qū)財(cái)政情況及項(xiàng)目具體內(nèi)容評(píng)價(jià)項(xiàng)目的可行性。

　?。ǘ╉?xiàng)目實(shí)施階段績(jī)效評(píng)價(jià)。評(píng)價(jià)項(xiàng)目管理和資金使用效益是績(jī)效審計(jì)在政府外債項(xiàng)目實(shí)施階段的一項(xiàng)重要目標(biāo)。評(píng)價(jià)內(nèi)容主要包括：項(xiàng)目管理系統(tǒng)，特別是內(nèi)部控制系統(tǒng)、外債債務(wù)管理系統(tǒng)和防范外匯風(fēng)險(xiǎn)機(jī)制的健全性和有效性；在建項(xiàng)目建設(shè)目標(biāo)或計(jì)劃執(zhí)行目標(biāo)、指標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度；項(xiàng)目概(預(yù))算確定的成本指標(biāo)、定額的執(zhí)行情況；資金來(lái)源和運(yùn)用真實(shí)性、合法性、有效性。評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)包括：（1）管理制度執(zhí)行情況：組織機(jī)構(gòu)的設(shè)置、施工過(guò)程的管理評(píng)價(jià)、工程監(jiān)理的管理情況評(píng)價(jià)；（2）工程進(jìn)度與質(zhì)量管理情況：施工計(jì)劃與實(shí)際進(jìn)度的比較分析、施工質(zhì)量的管理評(píng)價(jià)、合同執(zhí)行情況評(píng)價(jià)、投資概算執(zhí)行情況評(píng)價(jià)、資金到位和使用管理情況等。

　?。ㄈ╉?xiàng)目竣工運(yùn)營(yíng)效果績(jī)效評(píng)價(jià)。項(xiàng)目竣工運(yùn)營(yíng)效果績(jī)效評(píng)價(jià)主要包括：財(cái)務(wù)與經(jīng)濟(jì)影響、環(huán)境效益、社會(huì)效益等內(nèi)容。

　　財(cái)務(wù)與經(jīng)濟(jì)影響評(píng)價(jià)主要評(píng)價(jià)項(xiàng)目竣工后使用或運(yùn)營(yíng)的經(jīng)濟(jì)效益和外債償還能力。對(duì)于盈利性項(xiàng)目，主要評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)包括：項(xiàng)目建設(shè)投資及運(yùn)營(yíng)期成本、項(xiàng)目收入的測(cè)定、財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)指標(biāo)、敏感性分析、項(xiàng)目清償能力、對(duì)區(qū)域經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的貢獻(xiàn)、投資項(xiàng)目的乘數(shù)效應(yīng)等；對(duì)于非盈利性項(xiàng)目主要是評(píng)估項(xiàng)目區(qū)財(cái)政償還債務(wù)的能力及項(xiàng)目區(qū)政府是否注入內(nèi)資維持項(xiàng)目的運(yùn)轉(zhuǎn)。

　　項(xiàng)目的環(huán)境效益評(píng)價(jià)是指衡量和評(píng)價(jià)政府外債項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)活動(dòng)對(duì)生態(tài)環(huán)境的影響，項(xiàng)目環(huán)境效益包括社會(huì)環(huán)境、生態(tài)環(huán)境、聲環(huán)境、水環(huán)境、空氣環(huán)境五個(gè)方面。社會(huì)環(huán)境的主要評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)涉及：對(duì)周圍交通的影響、對(duì)文物和自然景觀的保護(hù)等內(nèi)容；生態(tài)環(huán)境的主要評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)涉及：對(duì)農(nóng)地的保護(hù)、對(duì)水利設(shè)施的保護(hù)、對(duì)重點(diǎn)動(dòng)植物保護(hù)區(qū)的保護(hù)、環(huán)境綠化標(biāo)準(zhǔn)等；聲環(huán)境的主要評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)涉及：項(xiàng)目周圍聲敏感點(diǎn)的分布、噪聲隔離設(shè)施的建設(shè)、現(xiàn)場(chǎng)噪聲檢測(cè)與環(huán)評(píng)報(bào)告噪聲標(biāo)準(zhǔn)差異等內(nèi)容；水環(huán)境的主要評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)涉及：項(xiàng)目是否產(chǎn)生污染廢水、廢水處理系統(tǒng)是否達(dá)標(biāo)、建設(shè)過(guò)程中是否存在水污染事件等；空氣環(huán)境的評(píng)價(jià)主要涉及項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中的揚(yáng)塵和煙塵是否存在控制措施。

　　項(xiàng)目的社會(huì)效益評(píng)價(jià)主要應(yīng)用社會(huì)學(xué)、人類學(xué)、項(xiàng)目評(píng)估學(xué)的一些理論和方法，通過(guò)系統(tǒng)地調(diào)查、收集與項(xiàng)目相關(guān)的各種社會(huì)因素和社會(huì)數(shù)據(jù)，分析評(píng)價(jià)項(xiàng)目的社會(huì)效益，在這個(gè)過(guò)程中，針對(duì)項(xiàng)目實(shí)施有可能帶來(lái)的負(fù)面影響，則要提出盡量減避免項(xiàng)目負(fù)面社會(huì)影響的建議和措施，以保證項(xiàng)目順利實(shí)施并使項(xiàng)目效果持續(xù)發(fā)揮。社會(huì)效益的評(píng)價(jià)指標(biāo)通常包括社會(huì)公平指標(biāo)，如基尼系數(shù)、恩格爾系數(shù)、社會(huì)保障率、貧困人口數(shù)等；社會(huì)公正指標(biāo)，如信息公開(kāi)程度、教育機(jī)會(huì)等。

　?。ㄋ模╉?xiàng)目可持續(xù)發(fā)展評(píng)價(jià)。項(xiàng)目可持續(xù)發(fā)展有兩層含義：一是項(xiàng)目對(duì)企業(yè)或地方持續(xù)發(fā)展的影響，二是項(xiàng)目對(duì)國(guó)家持續(xù)發(fā)展的影響。針對(duì)具體的審計(jì)項(xiàng)目，不同的審計(jì)目的，評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)會(huì)有所不同，可以進(jìn)一步細(xì)化績(jī)效審計(jì)的評(píng)價(jià)指標(biāo)。但不論采用什么方法確定的績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，都必須遵循相關(guān)性、可理解性、可操作性、可靠性、恰當(dāng)性、連續(xù)性和完整性的質(zhì)量規(guī)定。必須經(jīng)過(guò)審計(jì)與被審計(jì)單位雙方的認(rèn)可，才能最終確定為某次審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。如果被審計(jì)單位對(duì)于審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)存在異議，不僅被審計(jì)單位不能接受審計(jì)得出的結(jié)論，而且提出的審計(jì)建議更是得不到落實(shí)，績(jī)效審計(jì)就失去了意義。

　　四、政府外債項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)的具體方法

　　績(jī)效審計(jì)的過(guò)程實(shí)際上是收集大量有關(guān)信息和證據(jù)，并對(duì)這些信息和證據(jù)進(jìn)行證實(shí)、歸納、計(jì)算、比較、分析、評(píng)價(jià)的過(guò)程，除運(yùn)用傳統(tǒng)審計(jì)中廣泛使用的審閱、觀察、計(jì)算、分析等技術(shù)方法外，還運(yùn)用問(wèn)卷調(diào)查、訪談、抽樣調(diào)查、證據(jù)鑒定、對(duì)比分析、衡量比較等技術(shù)方法，對(duì)有關(guān)效益的事實(shí)和信息進(jìn)行分析論證和評(píng)價(jià)。下面列舉了四種對(duì)項(xiàng)目績(jī)效進(jìn)行分析的方法。

　?。ㄒ唬┣昂髮?duì)比法。前后對(duì)比法是將項(xiàng)目執(zhí)行前后的有關(guān)情況進(jìn)行對(duì)比，從中測(cè)度出項(xiàng)目效果及價(jià)值的一種定量分析方法。運(yùn)用這一方法，審計(jì)人員不但要了解項(xiàng)目實(shí)施后社會(huì)的發(fā)展?fàn)顩r，而且還要分析知道項(xiàng)目實(shí)施前的有關(guān)情況，即項(xiàng)目如果沒(méi)有實(shí)施社會(huì)的發(fā)展?fàn)顩r。這樣，才能通過(guò)對(duì)比測(cè)度出“項(xiàng)目給社會(huì)所帶來(lái)的實(shí)際變化”。

　?。ǘ┏杀荆б娣治龇?。與前后對(duì)比法不同，成本一效益分析法主要通過(guò)“項(xiàng)目收益”與“項(xiàng)目成本”的對(duì)比，分析和估算項(xiàng)目的實(shí)際效果。成本—效益分析法將項(xiàng)目的正面效果（利益或價(jià)值）視為“項(xiàng)目收益”，而將項(xiàng)目負(fù)面效果及其他項(xiàng)目代價(jià)（事前的各種支出）視為“項(xiàng)目成本”，然后，通過(guò)“項(xiàng)目收益”與“項(xiàng)目成本”的對(duì)比，從中測(cè)算項(xiàng)目的實(shí)際效果。這里，“項(xiàng)目收益”與“項(xiàng)目成本”既包括了各種直接的、內(nèi)部的與可量化的因素，還包括了各種間接的、外部的與不可量化的方面。

　?。ㄈ┏杀荆б娑糠治龇āＳ哉鈧?xiàng)目的收益和成本一般都可以用貨幣進(jìn)行計(jì)量，從而可以通過(guò)計(jì)算項(xiàng)目的凈收益對(duì)項(xiàng)目的效果或效益進(jìn)行評(píng)價(jià)。在這種評(píng)價(jià)中，常常要測(cè)算項(xiàng)目的現(xiàn)金流量和運(yùn)用凈現(xiàn)值法進(jìn)行評(píng)價(jià)。凈現(xiàn)值的計(jì)算公式為:凈現(xiàn)值＝收益現(xiàn)值一成本現(xiàn)值。

　　如果凈現(xiàn)值為正值，說(shuō)明項(xiàng)目有效益，因而是可以接受的；如果凈現(xiàn)值為負(fù)值，說(shuō)明項(xiàng)目沒(méi)有效益，因而是不可以接受的。凈現(xiàn)值越大，表明項(xiàng)目的效益就越好。

　　在績(jī)效審計(jì)中，確立合適的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)是非常重要的，也常常是不容易的，它需要具備許多的要求和條件。凈現(xiàn)值公式比較好地滿足了這些條件，但要很好地應(yīng)用它，則需要準(zhǔn)確地計(jì)算項(xiàng)目所有的成本和收益，恰當(dāng)?shù)卮_定和選擇計(jì)算用的貼現(xiàn)率。除了凈現(xiàn)值法外，還有多種貼現(xiàn)方法可供使用，如內(nèi)部報(bào)酬率法、效益一成本比率法等。

　?。ㄋ模┏杀荆б娑ㄐ苑治龇?。非盈利性的政府外債項(xiàng)目的收益和成本都難以用貨幣進(jìn)行計(jì)量，因而只能對(duì)之進(jìn)行定性分析。在進(jìn)行成本一效益的定性分析時(shí)，可以參照T形帳戶的式樣，將“非盈利性”項(xiàng)目的成本與效益分列兩邊，并對(duì)它們按一定的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分類排列，比如可以分為經(jīng)濟(jì)的、政治的、環(huán)境的等幾個(gè)方面;然后，將經(jīng)濟(jì)的成本與經(jīng)濟(jì)的效益、政治(社會(huì))成本與政治(社會(huì))效益、環(huán)境成本與環(huán)境效益分別進(jìn)行比較，并將比較的結(jié)果賦以不同的權(quán)重；最后，再對(duì)評(píng)估項(xiàng)目做以整體的權(quán)衡，得出最終結(jié)論。