摘要：近年來，審計環(huán)境的變化使我國獨立審計行業(yè)面臨著與日俱增的審計風(fēng)險壓力。審計風(fēng)險給注冊會計師行業(yè)的發(fā)展帶來了消極影響，同時也給注冊會計師敲響了警鐘。面對這些問題，針對風(fēng)險源頭，重視和防范審計風(fēng)險已成為注冊會計師行業(yè)的當(dāng)務(wù)之急。文章將主要淺析審計風(fēng)險的成因及其規(guī)避。

　　關(guān)鍵詞：注冊會計師；審計風(fēng)險；成因；規(guī)避

　　一、審計風(fēng)險的概念及現(xiàn)狀

　?。ㄒ唬徲嬶L(fēng)險的概念

　　審計風(fēng)險是指會計報表存在重大錯誤或漏報，而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性。

　　（二）審計風(fēng)險的現(xiàn)狀

　　1.審計訴訟“爆炸”

　　進(jìn)入訴訟“爆炸”時期以來，涉及注冊會計師的舞弊案件激增，注冊會計師形象一落千丈。國內(nèi)外由于審計風(fēng)險導(dǎo)致的重大審計事故層出不窮，“安然”事件，“世通”事件，深圳“原野”事件等給事務(wù)所及注冊會計師敲響了警鐘，給行業(yè)的發(fā)展帶來了不可磨滅的負(fù)面影響。

　　2.“深口袋”現(xiàn)象流行

　　社會日益認(rèn)同，受害方應(yīng)該向有能力賠償?shù)囊环教崞鹪V訟，相比因經(jīng)營或財務(wù)困境而錯報或舞弊的被審計單位，收入頗豐的事務(wù)所往往有更充分的賠償能力。因此，失意的投資者或者債權(quán)人常將注冊會計師作為訴訟的主要目標(biāo)，而法院也往往由于同情受害者而判定其賠償受害者。

　　二、審計風(fēng)險產(chǎn)生的原因

　?。ㄒ唬┰醋詫徲嬛黧w的審計風(fēng)險

　　1.審計人員自身素質(zhì)的局限性

　?。?）審計人員的經(jīng)驗和專業(yè)勝任能力的有限性。審計是一項技術(shù)性很強(qiáng)的活動，需要依賴審計人員有限的的專業(yè)判斷和專業(yè)勝任能力，即使經(jīng)驗豐富的審計師也會有誤斷的時候。（2）審計人員的職業(yè)道德水準(zhǔn)和執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度影響審計風(fēng)險。雖然審計風(fēng)險具有客觀性，但也會因為審計人員自身的職業(yè)道德水平、風(fēng)險意識、法制觀念不同而產(chǎn)生不同的結(jié)果。

　　2.事務(wù)所內(nèi)部治理風(fēng)險

　　（1）人員管理風(fēng)險。注冊會計師的智力勞動是事務(wù)所審計業(yè)務(wù)得以開展的基石，失效的內(nèi)部人員管理意味著審計人員能力和品質(zhì)的低質(zhì)量，潛伏著較大的審計風(fēng)險。（2）文化管理風(fēng)險。事務(wù)所在日常經(jīng)營過程中形成的文化氛圍，在潛移默化中會影響審計人員在執(zhí)業(yè)過程中價值觀念和道德準(zhǔn)則的遵守，進(jìn)而影響審計報告的質(zhì)量。（3）質(zhì)量控制風(fēng)險。審計報告的形成過程中有許多環(huán)節(jié)，經(jīng)手人多，故審計部門的相關(guān)規(guī)章制度不健全會導(dǎo)致審計風(fēng)險。

　　3.審計對象的復(fù)雜性

　　從審計對象的演變來看，最初的會計賬目審計階段，隨后審計對象擴(kuò)展到資產(chǎn)負(fù)債表，進(jìn)而擴(kuò)展到對企業(yè)全部經(jīng)營活動和管理政策進(jìn)行審查。審計的對象越來越復(fù)雜，審計人員做出正確審計結(jié)論的難度增加，審計風(fēng)險在所難免。

　　4.審計技術(shù)的局限性

　?。?）審計方法的固有缺陷。目前廣泛采用的審計方法均以合理保證和審計人員的主觀判斷為前提，因此一定程度的審計風(fēng)險不可避免。（2）審計工具的相對滯后。傳統(tǒng)的審計程序和落后的計算機(jī)輔助審計環(huán)節(jié)對在計算機(jī)環(huán)境下生成的會計報表進(jìn)行審計，為審計意見的提出帶來難以預(yù)測的風(fēng)險。

　　5.成本效益原則

　　作為盈利性組織，事務(wù)所不可能一味增加成本提高服務(wù)質(zhì)量而不考慮自身收益情況；成本的有限性必然導(dǎo)致審計質(zhì)量的局限性，也就意味著審計風(fēng)險的必然性。

　　6.事務(wù)所之間的不正當(dāng)競爭

　　事務(wù)所為維持和擴(kuò)大市場份額，即使明知該客戶的審計風(fēng)險比較大，仍愿意去冒險。審計風(fēng)險無法成為選擇客戶的標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致審計風(fēng)險缺乏可控性。

　?。ǘ┰醋詫徲嬁腕w的審計風(fēng)險

　　1.被審計單位內(nèi)部治理風(fēng)險

　?。?）被審單位嚴(yán)重舞弊。被審計單位為達(dá)到不良目的，有意篡改資料，偽造證據(jù)，使被審計單位和審計師掌握的信息出現(xiàn)嚴(yán)重不對稱。（2）被審企業(yè)內(nèi)部控制制度不完善。一些中小企業(yè)無內(nèi)控或者內(nèi)控不完善，使財務(wù)錯誤或舞弊得不到發(fā)現(xiàn)或有效控制，從而產(chǎn)生控制風(fēng)險。此外，一些企業(yè)表面雖有完善的內(nèi)控，但實質(zhì)上管理層凌駕于內(nèi)控之上或員工串通舞弊，極易蒙蔽審計人員。

　　2.被審計單位經(jīng)營風(fēng)險不斷加大

　　市場經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展使得企業(yè)經(jīng)營規(guī)模不斷擴(kuò)大，交易日趨復(fù)雜，經(jīng)營風(fēng)險也漸大，經(jīng)營風(fēng)險很快就會轉(zhuǎn)為財務(wù)報表錯報的風(fēng)險，亦即審計風(fēng)險也水漲船高。

　　3.經(jīng)營者既是被審人又是審計委托人的現(xiàn)實

　　形式上和實質(zhì)上的獨立性是注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的靈魂。但在實踐中，作為審計客體的被審計單位既是企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果等審計對象的生成者，同時又是審計業(yè)務(wù)的委托人。缺乏獨立性，審計風(fēng)險隨之加重。

　　4.企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的變化

　　隨著會計電算化、無紙化辦公的普及，被審計單位內(nèi)部控制已由側(cè)重人工轉(zhuǎn)為側(cè)重自動化。電子數(shù)據(jù)處理部門主導(dǎo)下的內(nèi)部控制，往往難以預(yù)見和防范大額、異常、偶發(fā)的交易中潛伏的錯誤；未經(jīng)授權(quán)存取、修改資料可能會不留痕跡；設(shè)計、修改應(yīng)用程序過程中所發(fā)生的錯誤與舞弊可能長時間存在而不被發(fā)現(xiàn)。

　?。ㄈ┰醋詫徲嫮h(huán)境的審計風(fēng)險

　　1.政治、經(jīng)濟(jì)等社會環(huán)境的變化

　　被審計單位的生產(chǎn)和經(jīng)營是以政治、經(jīng)濟(jì)等社會環(huán)境為背景的，經(jīng)營成果和財務(wù)狀況勢必受相關(guān)社會環(huán)境變化的影響。在穩(wěn)定的政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，企業(yè)舞弊的概率相對較小，審計人員所處的審計環(huán)境相對良好寬松，審計風(fēng)險也相應(yīng)降低；反之，則審計風(fēng)險加大。

　　2.審計報告的影響越來越大

　　政治、經(jīng)濟(jì)等社會環(huán)境的變化使利益相關(guān)者越來越難以獨立對企業(yè)狀況做出客觀認(rèn)知，越來越依靠獨立第三方的審計報告來評價企業(yè)或做出決策；網(wǎng)絡(luò)等傳媒的普及，使審計報告極大的公開化，使關(guān)注注冊會計師審計的群體大幅增加。所以注冊會計師所承擔(dān)的責(zé)任以及面臨的職業(yè)風(fēng)險也與日俱增。

　　3.審計期望差距的存在

　　審計業(yè)內(nèi)認(rèn)為其審計工作是嚴(yán)格按照審計準(zhǔn)則執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，在所有重大方面合理保證審計報告的合法性與公允性；而社會公眾要求審計人員將被審計單位所有的錯誤和舞弊予以揭發(fā)。這種審計期望差距，使注冊會計師的工作往往需要涉及非會計領(lǐng)域，關(guān)注會計記錄背后的其他事項，從而加大了審計責(zé)任和審計風(fēng)險。

　　4.政府部門的干預(yù)

　　由于中國國情和市場經(jīng)濟(jì)的特殊性，上市公司及事務(wù)所與政府部門并沒有實現(xiàn)完全意義上的脫鉤改制。在少數(shù)項目上，注冊會計師審計意見的發(fā)表，面臨著來自行政部門的干預(yù)。這在一定程度上增大了審計風(fēng)險。

　　5.會計制度不健全

　　（1）會計制度制定速度總是跟不上企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的變化，不能隨新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的產(chǎn)生而立即制定適用的會計制度。（2）會計制度的形式和內(nèi)容過于復(fù)雜，在實踐中很難被有效地執(zhí)行和運(yùn)用。（3）會計行業(yè)執(zhí)法力度不嚴(yán)，使得很多會計職員的作假行為沒有從根本上得到有力的打擊。

　　三、規(guī)避審計風(fēng)險的措施

　　（一）改進(jìn)審計主體

　　1.分散和轉(zhuǎn)移審計風(fēng)險

　?。?）事務(wù)所業(yè)務(wù)多元化。注冊會計師不應(yīng)把業(yè)務(wù)范圍全部集中在審計等風(fēng)險較高的鑒證業(yè)務(wù)上，也應(yīng)關(guān)注非審計業(yè)務(wù)，實現(xiàn)多元化業(yè)務(wù)共同發(fā)展，在一定程度上分散因業(yè)務(wù)分布狹窄而導(dǎo)致的執(zhí)業(yè)風(fēng)險。（2）避免同一客戶業(yè)務(wù)多元化。事務(wù)所不應(yīng)向同一客戶既提供審計業(yè)務(wù)，又提供非審計業(yè)務(wù)，否則因獨立性的缺失會潛伏著較大的自我評價威脅，也不符合有關(guān)法律的規(guī)定。（3）合同或保險。事務(wù)所既可以通過經(jīng)濟(jì)合同與客戶約定由被審計方或其他單位個人承擔(dān)損失或相關(guān)財務(wù)后果，也可以購買相關(guān)職業(yè)保險使?jié)撛诘膶徲嫼蠊扇袠I(yè)共同承擔(dān)。（4）建立職業(yè)風(fēng)險基金。在事務(wù)所內(nèi)部化解損失的辦法，把審計風(fēng)險引起的損失平均分?jǐn)偟礁鱾€時期，一旦訴訟失敗，就可以及時地避免事務(wù)所當(dāng)期的重大損失。

　　2.建立事務(wù)所自身的“風(fēng)險庫”

　　事務(wù)所應(yīng)該定期將實務(wù)中較易出現(xiàn)舞弊的基本審計風(fēng)險點納入“風(fēng)險庫”，在具體實踐中作為重點關(guān)注對象。此外，審計人員有必要收集整理審計案例入庫，以提高注冊會計師的專業(yè)判斷能力。

　　3.健全事務(wù)所風(fēng)險控制制度

　　（1）建立健全事務(wù)所內(nèi)部的質(zhì)量管理制度，明確各層次、各崗位的職責(zé)和權(quán)限，出了問題能夠及時反映出來。（2）質(zhì)量考核評價與獎懲制度，以審計風(fēng)險的規(guī)避和審計質(zhì)量的保證為考核的標(biāo)準(zhǔn)，而非以審計工作量或者進(jìn)度等指標(biāo)。此外需要建立客戶風(fēng)險等級評價和管理制度，技術(shù)支持與咨詢制度等。

　　4.完善從業(yè)人員素質(zhì)

　?。?）提高從業(yè)人員的業(yè)務(wù)水平。從業(yè)人員既要有深厚的審計和會計知識，還要有計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的應(yīng)用能力、創(chuàng)新能力等；事務(wù)所有義務(wù)對員工進(jìn)行后續(xù)教育。（2）加強(qiáng)從業(yè)人員道德建設(shè)。審計職業(yè)以獨立客觀的身份發(fā)表公正的意見，維護(hù)職業(yè)和行業(yè)的良好形象無疑會降低失察舞弊的機(jī)會，削弱審計風(fēng)險。（3）完善從業(yè)人員的管理機(jī)制。在招聘專業(yè)人員時要任人唯賢。同時事務(wù)所內(nèi)部還應(yīng)完善相應(yīng)的激勵約束機(jī)制，使審計人員的工作與其利益及前途掛鉤，增強(qiáng)其風(fēng)險意識。

　　5.處理好各方面的關(guān)系

　　在開展審計工作時，還要處理好各種關(guān)系，包括國家審計與社會審計、內(nèi)部審計的關(guān)系，控制審計成本與提高審計質(zhì)量的關(guān)系，審計預(yù)期與審計效果的關(guān)系，改進(jìn)原有審計手段與掌握現(xiàn)代審計方法的關(guān)系等。

　?。ǘ└恼龑徲嬁腕w

　　1.加大舞弊處罰力度

　　由于社會公眾根深蒂固的“深口袋”觀念，這在一定程度上縱容了審計客體篡改資料，偽造證據(jù)等行徑，因此，亟待有力處罰來扭轉(zhuǎn)這一局面，從源頭上控制審計風(fēng)險。

　　2.加強(qiáng)內(nèi)控監(jiān)管措施

　　被審企業(yè)無內(nèi)部控制制度、內(nèi)部控制制度不完善、內(nèi)控表面完善而實質(zhì)上管理層凌駕或員工串通舞弊，隱藏著巨大的審計風(fēng)險。所以，監(jiān)管部門應(yīng)構(gòu)建內(nèi)控有效性的評價尺度、對自動化內(nèi)控及人工內(nèi)控的明文規(guī)范、及對企業(yè)完善內(nèi)控的法令要求。

　　3.健全會計制度

　　鑒證對象信息的在會計制度的約束下生成，被審計單位財務(wù)人員在會計制度的約束下工作。若能改善會計制度相對滯后和過于龐雜的不足，以及對會計職員作假行為打擊不力的缺陷，在一定程度上可抑制審計風(fēng)險。

　　4.控制經(jīng)營風(fēng)險

　　被審計單位應(yīng)當(dāng)采取措施控制經(jīng)營風(fēng)險，這一方面有利于企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，另一方面也是對源自于經(jīng)營風(fēng)險的審計風(fēng)險的有效規(guī)避。

　?。ㄈ└纳茖徲嫮h(huán)境

　　1.保證審計的獨立性

　?。?）必須解決審計組織地位的獨立性。會計師事務(wù)所要在人事、財務(wù)、業(yè)務(wù)與名稱等方面與政府部門真正脫鉤改制，形成良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境。（2）在審計組織內(nèi)部，要確保上崗審計職員與被審計單位形式和實質(zhì)上的獨立性，保證不存在可能影響審計職員公正態(tài)度的特殊關(guān)系和其他能削弱審計獨立性的因素。

　　2.增加審計的透明度

　　增加審計透明度可以通過審計公示來實現(xiàn)。可加強(qiáng)對被審計單位的監(jiān)督，增強(qiáng)審計威懾力。同時可約束審計機(jī)關(guān)和審計人員，規(guī)范審計作業(yè)程序，確保審計能夠做到客觀公正、執(zhí)法到位。

　　3.建立同業(yè)互查制度

　　同行業(yè)之間由于存在競爭，相互進(jìn)行監(jiān)督更能保持公正、客觀和獨立的態(tài)度，有利于健全和完善我國注冊會計師職業(yè)監(jiān)管體系，不斷提高注冊會計師的執(zhí)業(yè)質(zhì)量和社會可信度。

　　4.拓展溝通渠道

　　加強(qiáng)與社會公眾的溝通，使其知悉審計工作的意義、審計法律體系組成等，可以使審計工作得到社會各界的理解、支持和配合，為審計業(yè)務(wù)的開展提供便利條件。

　　5.改善相關(guān)法律環(huán)境

　　健全審計法規(guī)與準(zhǔn)則。越是健全完善的審計準(zhǔn)則和法規(guī)，對審計人員及其業(yè)務(wù)操作要求越高，審計人員面臨的約束越多，則審計風(fēng)險意識就越強(qiáng)。

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