摘要:避稅活動是商品經(jīng)濟發(fā)展到一定階段的必然產(chǎn)物?隨著我國改革的深入和經(jīng)濟的快速發(fā)展,關(guān)聯(lián)企業(yè)在交易中規(guī)避法律,不合理避稅愈來愈成為我國現(xiàn)行稅制亟待解決的一個重要問題?關(guān)聯(lián)方交易中不合理的避稅方式常見的有轉(zhuǎn)移定價?收購虧損關(guān)聯(lián)企業(yè)等六種方式?規(guī)制關(guān)聯(lián)方交易不合理避稅的對策可以從完善企業(yè)的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)?信息披露?稅收制度等方面入手?

　　關(guān)鍵詞:關(guān)聯(lián)方交易;避稅;對策

　　一、關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)方交易的概念界定

　　我國的新準則第36號——關(guān)聯(lián)方披露準則規(guī)定:“一方控制?共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊?以及兩方或兩方以上同受一方控制?共同控制三或重大影響的,構(gòu)成關(guān)聯(lián)方?”具體包括:直接或間接地控制其他企業(yè)或受其他企業(yè)控制,以及同受某一企業(yè)控制的兩個或多個企業(yè);合營企業(yè);聯(lián)營企業(yè);主要投資者個人?關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員;受主要投資者?關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員直接控制的其他企業(yè)?

　　所謂關(guān)聯(lián)方交易,是指在關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的轉(zhuǎn)移資源或業(yè)務的事項,而不論是否收取價款,主要有:購銷商品或其他資產(chǎn)(如固定資產(chǎn)?無形資產(chǎn))?提供或接受勞務?代理?租賃?融資?擔保和抵押?管理合同?研究開發(fā)項目的轉(zhuǎn)移?許可協(xié)議等?

　　目前,世界上有些國家在法律中規(guī)定交易量達到一定的要求才認為是關(guān)聯(lián)交易;而有些國家則要求交易行為對該公司具有重要影響;或兩者兼而有之;或兩者兼而有之而偏重某一方,均視為關(guān)聯(lián)交易?對此,《國際會計準則第24號——對關(guān)聯(lián)者的揭示》概括為“關(guān)聯(lián)者之間的交易,是指在關(guān)聯(lián)者之間相互轉(zhuǎn)移資源或義務,不論是否收取價款?”

　　二、關(guān)聯(lián)方交易中不合理的避稅形式

　　避稅是指納稅人以不違法的手段和方法,利用稅法的某些不完善之處,通過資金?費用?成本?利潤轉(zhuǎn)移等方法躲避納稅義務以期達到最大限度地少納稅或不納稅的一種經(jīng)濟行為?避稅行為可分為兩類:一類是可以接受的避稅,指納稅人根據(jù)國家稅收政策導向,通過對納稅方案的優(yōu)化選擇,精心安排自己的經(jīng)濟事務,以減輕稅收負擔,這使得納稅人實現(xiàn)其避稅愿望成為可能,亦即當稅法等規(guī)定紕漏過多或不夠嚴密時,納稅人納稅的愿望就有可能通過對這些稅法中的不足之處的利用得以實現(xiàn);另一類是不可以接受的避稅,即狹義的避稅,指納稅人違背國家的納稅意圖,利用稅法上的漏洞和含糊之處,曲解稅法的含義,其實質(zhì)是違法的,是以不違法或合法的形式掩蓋非法的目的,屬于逃稅行為?避稅的實質(zhì)就是納稅人把納稅對象在不違背稅法的前提下適當調(diào)整,從而使它的適用稅率降低,或者使其應稅所得額減少,進而達到少納稅或消除納稅的目的?

　　1.轉(zhuǎn)移定價避稅

　　這是關(guān)聯(lián)交易避稅最主要的方式,或者是關(guān)聯(lián)交易避稅中的核心問題,即利用不同地區(qū)?不同性質(zhì)的企業(yè)間的稅率差異,通過關(guān)聯(lián)交易的不合理定價降低稅負?轉(zhuǎn)移定價,是指企業(yè)集團內(nèi)部成員企業(yè)之間或其他關(guān)聯(lián)企業(yè)之間相互提供產(chǎn)品?勞務或財產(chǎn)而進行的內(nèi)部交易作價,也包括同一企業(yè)內(nèi)部各部門之間的內(nèi)部交易作價?轉(zhuǎn)移定價避稅有多種形式:收入與費用的轉(zhuǎn)讓定價?勞務收入的轉(zhuǎn)讓定價?貸款業(yè)務的轉(zhuǎn)讓定價?無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓定價等?

　　關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價具有正反兩方面的效應?應該說,利用關(guān)聯(lián)交易非正常定價的最初動機就是避稅?企業(yè)集團經(jīng)常通過在關(guān)聯(lián)企業(yè)間人為地抬高或降低交易價格來調(diào)節(jié)各關(guān)聯(lián)企業(yè)的成本和利潤,以達到其逃脫稅負的目的?例如,在所得稅和流轉(zhuǎn)稅(關(guān)稅?增值稅)領(lǐng)域,利用關(guān)聯(lián)交易避稅最為嚴重的是一些外資企業(yè)?這些外資企業(yè)賬面連續(xù)多年虧損但卻不斷增資?之所以如此,就是因為一部分外資企業(yè)的外商投資者利用轉(zhuǎn)移定價或者低價向其國外關(guān)聯(lián)公司銷售商品或原材料,或者高價從其國外關(guān)聯(lián)公司進口原材料和機器設(shè)備等,或者二者兼而有之?這嚴重損害了我國的稅收利益?

　　2.收購虧損關(guān)聯(lián)企業(yè)避稅

　　集團公司?母子公司等關(guān)聯(lián)企業(yè)之間以銷售資產(chǎn)方式進行重組,可以是子公司向母公司注入資產(chǎn),可以是子公司向母公司出售資產(chǎn),也可以是母子公司之間互相置換資產(chǎn)?我國《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定:“納稅人發(fā)生年度虧損,可以用下一納稅年度的所得彌補;下一納稅年度的所得不足彌補的,可以逐年彌補,但延續(xù)彌補期最長不得超過五年?”所以,如果盈利企業(yè)收購虧損企業(yè),就可以將虧損企業(yè)的虧損逐年彌補盈利,從而減少應納稅額,合法避稅?

　　3.利用優(yōu)惠條款避稅

　　我國屬于發(fā)展中國家,在經(jīng)濟發(fā)展過程中存在著經(jīng)濟發(fā)展不平衡?資金短缺?技術(shù)落后等問題,因而我國主要利用優(yōu)惠政策來引導投資方向?吸引外資和外國先進技術(shù)?根據(jù)稅法規(guī)定:對向能源?交通設(shè)施以及“老少邊窮”地區(qū)投資分得的利潤,在五年內(nèi)減半征收所得稅;以分得的利潤再投資于上述行業(yè)和地區(qū)的,免征所得稅?為此,一些企業(yè)為了減少應納稅額而努力上述行業(yè)和地區(qū)?更有甚者,有的企業(yè)在優(yōu)惠期滿后,變更企業(yè)名稱,重新享受稅收優(yōu)惠待遇?

　　4.租賃方式避稅

　　從避稅角度看,租賃也是企業(yè)用以減輕稅負的重要方法,對承租人來說,其好處在于既可以避免因長期擁有機器設(shè)備而承擔的負擔和風險,又可以以支付租金的方式?jīng)_減企業(yè)的利潤,從而減少納稅額,并為企業(yè)今后繼續(xù)從事這種無本贏利的經(jīng)營方式奠定基礎(chǔ)?對出租人來說,租賃也給他帶來好處,他不必為如何使用或利用這些設(shè)備款而操心,同時,還可以輕而易舉地獲得租金收入?此外,出租人的租金收入要比一般性經(jīng)營利潤收入享受較多的稅收優(yōu)惠措施?

　　5.信托方式避稅

　　信托避稅法是通過在某一特別稅收優(yōu)惠地區(qū)設(shè)置信托機構(gòu),讓非優(yōu)惠區(qū)的財產(chǎn)掛在優(yōu)惠區(qū)信托機構(gòu)下,利用稅收優(yōu)惠避稅的方法?在特區(qū)設(shè)置信托機構(gòu),實行財產(chǎn)信托是常見的一種?所謂財產(chǎn)信托,是指企業(yè)將其擁有的機器?設(shè)備?房產(chǎn)虛設(shè)為避稅地的信托財產(chǎn),然后將這部分財產(chǎn)的經(jīng)營所得?利潤收入掛在特區(qū)信托公司的名下,以達到逃避納稅義務的目的?

　　三、規(guī)制關(guān)聯(lián)方交易中不合理避稅的對策

　　1.完善關(guān)聯(lián)方交易的信息披露制度

　　由于控股股東在關(guān)聯(lián)方交易中有決定權(quán),具有利用會計政策的選擇權(quán)為自身謀利的行為動機,并且利用關(guān)聯(lián)方交易操縱利潤,因此,必須進一步完善與關(guān)聯(lián)方交易相關(guān)的會計準則和制度體系的制定工作,提高關(guān)聯(lián)方交易信息披露的及時性?完整性?真實性和透明度?一方面是對上市公司關(guān)聯(lián)交易的披露應加強管理,另一方面,目前我國關(guān)于上市公司關(guān)聯(lián)交易信息披露的規(guī)定不夠全面,只要求披露關(guān)聯(lián)交易方,關(guān)聯(lián)交易的內(nèi)容?數(shù)量?金額以及該項交易對公司的影響,對關(guān)聯(lián)交易定價基礎(chǔ)的披露沒有要求,也缺少第三人對此次關(guān)聯(lián)交易的公允性提出意見?

　　2.完善公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu),強化推行獨立董事制度

　　2001年8月21日,中國證監(jiān)會頒布了《關(guān)于在上市公司建立獨立董事制度的指導意見》,要求在我國的上市公司中建立獨立董事制度,這標志著我國已經(jīng)廣泛關(guān)注企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)?中小投資者保護等問題?但是在執(zhí)行過程中,由于企業(yè)對獨立董事的激勵通常較小,企業(yè)并沒有最大限度地調(diào)動獨立董事的積極性來行使其職責?因此,我國要強化規(guī)范獨立董事制度,對上市公司的關(guān)聯(lián)方交易發(fā)表獨立的意見?

　　3.規(guī)范關(guān)聯(lián)企業(yè)關(guān)系

　　由于我國證券市場發(fā)展的目的之一是為國有企業(yè)改革服務,很多企業(yè)上市采用控股的子公司上市這種“剝離上市”和關(guān)聯(lián)企業(yè)自身行為的不規(guī)范,使上市公司與控股大股東或第一大股東之間發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易的頻率過高?為了避免上市公司利用關(guān)聯(lián)方交易操縱利潤,在企業(yè)改組上市過程中,應該規(guī)范關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的關(guān)系,對有關(guān)企業(yè)上市之前的改制,資產(chǎn)重組時應將供應?生產(chǎn)?銷售組成具有獨立完整的系統(tǒng)并迫使上市公司具有直接面向市場獨立經(jīng)營的能力,這樣會大大地減少關(guān)聯(lián)方交易的產(chǎn)生,為杜絕不當關(guān)聯(lián)方交易打下堅實的基礎(chǔ)?

　　4.完善稅收制度,加強反避稅立法

　　目前,我國的稅收法規(guī)在不同地區(qū)?部門?行業(yè)?稅收主體之間的稅收待遇上存在一定差別,如1994年稅制改革統(tǒng)一了國內(nèi)企業(yè)所得稅,但是,仍然存在著國內(nèi)企業(yè)所得稅和外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅兩種不同的所得稅?這就給納稅人提供了避稅機會?因此,應根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則的有關(guān)規(guī)定,結(jié)合我國實際并借鑒外國反避稅經(jīng)驗,制定符合我國情況的防范轉(zhuǎn)讓定價避稅的實施規(guī)則,以控制轉(zhuǎn)讓定價為重點,規(guī)范和促進我國反“避稅”工作的深入開展

　　5.強化稅收征管,提高征管人員素質(zhì)

　　我國100萬的稅務人員中,反避稅人員不足200人,人才不足在很大程度上制約了我國的反避稅工作進度?相對于目前上市公司愈演愈烈的關(guān)聯(lián)交易來說,反避稅人員更是遠遠不足,應加強專業(yè)反避稅人員的培養(yǎng)?

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