國(guó)稅函[2009]601號(hào)文規(guī)定，受益所有人是指對(duì)所得或所得據(jù)以產(chǎn)生的權(quán)利或財(cái)產(chǎn)具有所有權(quán)和支配權(quán)的人。601號(hào)文進(jìn)一步提到，受益所有人一般從事實(shí)質(zhì)性的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，可以是個(gè)人、公司或其他任何團(tuán)體。

　　代理人或?qū)Ч芄静粚儆谑芤嫠腥?，因此不得享受稅收協(xié)定待遇。對(duì)于何種類型公司會(huì)被國(guó)稅總局認(rèn)定為“導(dǎo)管公司”，601號(hào)文提出了原則性的指引；文件明確提出，導(dǎo)管公司是指通常以逃避或減少稅收、轉(zhuǎn)移或累積利潤(rùn)等為目的而設(shè)立的公司。另外，這類公司僅在所在國(guó)登記注冊(cè)，以滿足法律所要求的組織形式，而不從事制造、經(jīng)銷、管理等實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

　　根據(jù)601號(hào)文，下列因素的出現(xiàn)將不利于對(duì)申請(qǐng)人“受益所有人”身份的認(rèn)定：

　　1.申請(qǐng)人有義務(wù)在規(guī)定時(shí)間（比如在收到所得的12個(gè)月）內(nèi)將所得的全部或絕大部分（比如60%以上）支付或派發(fā)給第三國(guó)（地區(qū)）居民。

　　2.除持有所得據(jù)以產(chǎn)生的財(cái)產(chǎn)或權(quán)利外，申請(qǐng)人沒(méi)有或幾乎沒(méi)有其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

　　3.在申請(qǐng)人是公司等實(shí)體的情況下，申請(qǐng)人的資產(chǎn)、規(guī)模和人員配置較?。ɑ蛏伲c所得數(shù)額難以匹配。

　　4.對(duì)于所得或所得據(jù)以產(chǎn)生的財(cái)產(chǎn)或權(quán)利，申請(qǐng)人沒(méi)有或幾乎沒(méi)有控制權(quán)或處置權(quán)，也不承擔(dān)或很少承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)。

　　5.締約對(duì)方國(guó)家（地區(qū)）對(duì)有關(guān)所得不征稅或免稅，或征稅但實(shí)際稅率極低。

　　6.在利息據(jù)以產(chǎn)生和支付的貸款合同之外，存在債權(quán)人與第三人之間在數(shù)額、利率和簽訂時(shí)間等方面相近的其他貸款或存款合同。

　　7.在特許權(quán)使用費(fèi)據(jù)以產(chǎn)生和支付的版權(quán)、專利、技術(shù)等使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同之外，存在申請(qǐng)人與第三人之間在有關(guān)版權(quán)、專利、技術(shù)等的使用權(quán)或所有權(quán)方面的轉(zhuǎn)讓合同。

　　建議

　　經(jīng)合組織在界定受益所有人概念時(shí)，在顧及雙邊稅收協(xié)定的基礎(chǔ)目的之上，采用了實(shí)質(zhì)重于形式原則，這一方式也成了國(guó)稅總局在601號(hào)文中所持立場(chǎng)的基礎(chǔ)。

　　601號(hào)文似乎強(qiáng)調(diào)受益所有人必須要從事實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，對(duì)于某些擬享受協(xié)定優(yōu)惠但僅持有投資，不從事制造、經(jīng)銷或服務(wù)等實(shí)際活動(dòng)的控股公司而言，這將構(gòu)成很大的挑戰(zhàn)。一些證券化主體也可能由于須將大部分所得支付或派發(fā)而不符合受益所有人的認(rèn)定條件。因此，這類企業(yè)需要特別注意確保具備充分的商業(yè)實(shí)質(zhì)并且能夠隨時(shí)提供證據(jù)對(duì)此予以證明。相關(guān)申請(qǐng)人或可考慮以下建議，以支持受益所有人的認(rèn)定：

　　●配備足夠的資本金；

　　●在處理公司相關(guān)問(wèn)題時(shí)嚴(yán)格遵守其法律形式，包括遵從公司獨(dú)立的法人人格，公司在運(yùn)用這筆所得或是所得據(jù)以產(chǎn)生的財(cái)產(chǎn)或權(quán)利時(shí)所應(yīng)該擁有的控制權(quán)和決策權(quán)；

　　●為公司配置合適的本地管理團(tuán)隊(duì)，并使其擁有相應(yīng)的決策權(quán)，以及公司資產(chǎn)和投資的管理權(quán)；

　　●避免不利的背對(duì)背交易安排；

　　●使相關(guān)公司取得合適的利潤(rùn)（尤其是針對(duì)借款的交易安排），并且以漸進(jìn)的方式進(jìn)行利潤(rùn)或其他所得的派發(fā)或支付。

　　601號(hào)文并沒(méi)有明確指出中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)“穿透”那些不具備“受益所有人”身份的中間控股公司，并且將稅收協(xié)定利益（如果有）歸屬于最終的“受益所有人”。在加拿大Prevost案例中，加拿大稅務(wù)局曾“穿透”了一家由英國(guó)和瑞典股東所持有的荷蘭中間控股公司。經(jīng)合組織的協(xié)定范本注釋也指出，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)“穿透”一些中間控股公司（例如位于締約國(guó)一方或第三國(guó)的代理人或是名義持股人）。[編者注：經(jīng)合組織2008年版定范本注釋，第10條的第12.2段，第11條的第11段，第12條的第4.2段：“受限于本條款所規(guī)定的其他條件，當(dāng)一家中間公司（例如位于締約國(guó)一方或第三國(guó)的代理人或是名義持股人）被安置在實(shí)際受益人和支付人中間，但是實(shí)際受益人是締約國(guó)另一方居民時(shí)，對(duì)所得來(lái)源國(guó)的征稅限制仍然存在（范本內(nèi)容在1995年修訂時(shí)已澄清此問(wèn)題，這已成為所有成員國(guó)一致的立場(chǎng)）。個(gè)別國(guó)家如果需要對(duì)此問(wèn)題做進(jìn)一步明確闡釋的，可以在雙邊稅收議談簽時(shí)提出。”]

　　盡管如此，投資人似乎仍不能推定中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)在所有情況下都采取這一相同手段。