第一，直接計入所有者權(quán)益利得的主要內(nèi)容。包括：采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資。被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益增加形成的利得；以權(quán)益結(jié)算的股份支付形成的利得；存貨或自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)，公允價值大于賬面價值形成的利得；可供出售金融資產(chǎn)公允價值增加形成的利得；金融資產(chǎn)的重分類形成的利得；可轉(zhuǎn)換公司債券權(quán)益成分的公允價值。在會計上，上述利得應(yīng)當(dāng)計入“資本公積——其他資本公積”賬戶。

　　第二，現(xiàn)行稅法印花稅的相關(guān)規(guī)定。我國印花稅暫行條例規(guī)定，營業(yè)賬簿為印花稅應(yīng)納稅憑證，應(yīng)當(dāng)計算繳納印花稅。記載資金的賬簿，按固定資產(chǎn)原值與自有流動資金總額萬分之五貼花，其他賬簿按件貼花五元。《國家稅務(wù)總局關(guān)于資金賬簿印花稅問題的通知》（國稅發(fā)[1994125號）規(guī)定，自1994年1月1日起，生產(chǎn)經(jīng)營單位“記載資金的賬簿”的印花稅計稅依據(jù)為“實收資本”與“資本公積”兩項的合計金額；企業(yè)執(zhí)行“兩則”啟用新賬簿后，其“實收資本”和“資本公積”兩項的合計金額大于原已貼花資金的，就增加的部分補(bǔ)貼印花。對于可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動等形成的利得，由于在會計上計入資本公積，所以按照目前稅法的規(guī)定，這些直接計人所有者權(quán)益的利得應(yīng)當(dāng)按照萬分之五的稅率計算繳納印花稅。印花稅是對經(jīng)濟(jì)活動和經(jīng)濟(jì)交往中書立、領(lǐng)受的憑證征收的稅種，這是法學(xué)理論中通行的解釋。印花稅屬于“行為稅”，是對某些特定經(jīng)濟(jì)行為作為征稅對象的稅種，其征稅范圍主要包括合同、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)、營業(yè)賬薄、權(quán)利與許可證照等。凡發(fā)生了書立、領(lǐng)受應(yīng)稅憑證的行為，都必須按照規(guī)定履行納稅義務(wù)。對于投資者對企業(yè)的投資，不論是計入“實收資本”（股本），還是計人“資本公積——資本（股本）溢價”，都應(yīng)當(dāng)計算繳納印花稅符合稅法的基本精神。但對于計入資本公積的利得是否應(yīng)當(dāng)征收印花稅值得商榷。

　　第三，直接計人所有者權(quán)益利得的實質(zhì)。我國的綜合收益包括日?；顒又挟a(chǎn)生的收益——企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤與非日?；顒又挟a(chǎn)生的收益——直接計入所有者權(quán)益的利得和損失兩部分組成。即企業(yè)發(fā)生的直接計入所有者權(quán)益利得的實質(zhì)屬于一種收益——其他綜合收益，不應(yīng)當(dāng)繳納印花稅。一方面，直接計人所有者權(quán)益的利得待滿足一定條件后應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)出。如可供出售金融資產(chǎn)公允價值增加形成的利得及金融資產(chǎn)重分類形成的利得，待該資產(chǎn)出售時應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入投資收益；采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的增加形成的利得，待該長期股權(quán)投資處置時應(yīng)當(dāng)計入投資收益；存貨或自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)形成的利得，待該投資性房地產(chǎn)處置時轉(zhuǎn)入其他業(yè)務(wù)收入。企業(yè)對一種收益征收印花稅有悖于法理和稅法的精神。另一方面，我國會計準(zhǔn)則規(guī)定，對于以權(quán)益結(jié)算的股份支付，以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工提供服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)以授予職工權(quán)益工具的公允價值計人“資本公積——其他資本公積”，待行權(quán)時將其轉(zhuǎn)入“股本”。可轉(zhuǎn)換公司債券權(quán)益成分應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為“資本公積——其他資本公積”，可轉(zhuǎn)換公司債券按規(guī)定轉(zhuǎn)為股本時，應(yīng)將該應(yīng)付債券的賬面價值和確認(rèn)的“資本公積——其他資本公積”轉(zhuǎn)入“股本”。對這兩種利得待以后轉(zhuǎn)入“股本”后在征收印花稅更具合理性。

　　第四，直接計人所有者權(quán)益利得征收印花稅的后果。一是嚴(yán)重影響了企業(yè)依法納稅的積極性。企業(yè)利得是一種收益，對其征收印花稅導(dǎo)致企業(yè)的不理解、不情愿，甚至有些企業(yè)采用變通的做法規(guī)避印花稅的繳納。如某企業(yè)持有A公司6％的股份，劃分為長期股權(quán)投資，后A公司上市，該投資的公允價值大幅度提高。按照新會計準(zhǔn)則的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)，采用公允價值計量更能反映其真實價值。但企業(yè)經(jīng)過權(quán)衡，認(rèn)為該投資“近期不會出售”，且出售該投資會導(dǎo)致股價下跌，因此該投資為企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益流入不應(yīng)以當(dāng)前股票市價計量。所以“公允價值不可可靠計量”，仍將其劃分為長期股權(quán)投資，采用成本法核算，并取得了注冊會計師的理解。二是不利于新準(zhǔn)則的全面執(zhí)行。對直接計入所有者權(quán)益的利得征收印花稅是由于企業(yè)執(zhí)行新準(zhǔn)則而出現(xiàn)的新情況，如果配套法律法規(guī)不盡快進(jìn)行修改修訂，將對新準(zhǔn)則的全面執(zhí)行起到負(fù)面作用，影響到我國會計準(zhǔn)則的國際化進(jìn)程。

　　鑒于此，筆者建議，將“記載資金的賬簿”的印花稅計稅依據(jù)修改為“實收資本”與“資本公積——資本溢價”兩項的合計金額，并對企業(yè)以前因執(zhí)行新準(zhǔn)則而對直接計入所有者權(quán)益的利得繳納的印花稅予以退還。