摘要：本文要試談使用應(yīng)付稅款法核算所得稅的企業(yè)如何應(yīng)用資產(chǎn)負債表債務(wù)進行所得稅會計處理。

　　關(guān)鍵詞：新會計準則 企業(yè)所得稅 處理

　　引言

　　2006年2月15日財政部發(fā)布了新企業(yè)會計準則體系，規(guī)定自2007年1月1日起首次在上市公司范圍內(nèi)執(zhí)行，并鼓勵其他企業(yè)提前執(zhí)行，力爭在不久的時間內(nèi)涵蓋我國大中型企業(yè)。《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》時確了我國所得稅會計采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法進行會計處理，這與絕大部分企業(yè)和上市公司目前采用的應(yīng)付稅款法有很大的差異；同時《企業(yè)會計準則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計準則》明確了企業(yè)應(yīng)當按照《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》的規(guī)定，在首次執(zhí)行日堅資產(chǎn)、負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同形成的暫時性差異的所得稅影響進行追溯調(diào)整，并將影響金額調(diào)整留存收益。本文要試談使用應(yīng)付稅款法核算所得稅的企業(yè)如何應(yīng)用資產(chǎn)負債表債務(wù)進行所得稅會計處理。

　　1  資產(chǎn)負債債務(wù)法理論

　　資產(chǎn)負債表債務(wù)法所得稅會計的關(guān)鍵在于確定資產(chǎn)、負債的計稅基礎(chǔ)，資產(chǎn)、負債的計稅基礎(chǔ)一經(jīng)確定，即可計算暫時性差異并在此基礎(chǔ)上確認遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債以及遞延所得稅費用。

　　1.1 遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的確認。資產(chǎn)負債表債務(wù)法是以企業(yè)取得資產(chǎn)和負債時的金額確定其計稅基礎(chǔ)，在資產(chǎn)負債表日對資產(chǎn)和負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間進行比較，所產(chǎn)生的差異稱暫時性差異。資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)或者負債的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異；資產(chǎn)的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)或者負債的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。按照稅法規(guī)定允許抵減以后年度利潤的可抵扣虧損，視同可抵扣暫時性差異。

　　按照暫時性差異與適用所得稅稅率計算的結(jié)果，確定遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債以及相應(yīng)原遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)當以未來期間很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額為限，該應(yīng)納稅所得額為未來期間企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營活動實現(xiàn)的應(yīng)納稅所得額，以及因應(yīng)納稅暫時性差異在未來期間轉(zhuǎn)回相應(yīng)增加的應(yīng)稅所得，并應(yīng)提供相關(guān)的證據(jù)。遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債應(yīng)當分別作為非流動資產(chǎn)和非流動負債在資產(chǎn)負債表中單獨列示。

　　1.2 遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債的轉(zhuǎn)回。遞延所得稅負債和遞延所得稅資產(chǎn)確認后，相關(guān)的應(yīng)納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異于以后期間轉(zhuǎn)回的，應(yīng)當調(diào)整原已確認的遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債以及相應(yīng)的遞延所得稅費用。

　　1.3 所得稅費用在利潤表中的列示。利潤表中應(yīng)當單獨列示所得稅費用。所得稅費用由兩部分內(nèi)容構(gòu)成：一是按照稅法規(guī)定計算的當期所得稅費用（當期應(yīng)交所得稅），二是按照上述規(guī)定計算的遞延所得稅費用，但不包括直接計入所有者權(quán)益項目的交易和事項以及企業(yè)合并的所得稅影響。

　　2  首次執(zhí)行日所得稅的處理

　　2.1 計算遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債。對首次執(zhí)行日資產(chǎn)負債表中的所有資產(chǎn)、負債賬面價值與按稅法規(guī)定計算計稅基礎(chǔ)進行比較，重點檢查計提減值準備的資產(chǎn)、折舊方法和殘值率與稅法規(guī)定不一致的固定資產(chǎn)和沒有實際發(fā)生的預(yù)計負債等項目，分別計算出應(yīng)納稅的暫時性差異和可抵扣的暫時性差異。根據(jù)計算出的應(yīng)納稅的暫時性差異和可抵扣的暫時性差異金額和公司目前執(zhí)行的所得稅稅率計算出遞延所稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的金額。

　　2.2 遞延所得稅資產(chǎn)和負債在期初資產(chǎn)負債表中的列示。遞延所得稅稅資產(chǎn)作為非流動資產(chǎn)單獨列示，遞延所得稅負債作為非流動負債單獨列示，將兩者差額調(diào)整留存收益。

　　例如：某上市公司所得稅率33%，2006年末公司按賬齡計提的壞賬準備為530萬元，按稅法規(guī)定壞賬準備的扣除標準為5%?？鄢痤~為30萬元，資產(chǎn)賬面價值小于計稅基礎(chǔ)形成暫時性差異500（5470-5970）萬元，形成遞延所得稅資產(chǎn)為165（500×33%）萬元；公司某機器設(shè)備原值500萬元，2006年末會計折舊200萬元，稅法規(guī)定折舊為300萬元，稅法規(guī)定折舊為300萬元，資產(chǎn)賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，形成應(yīng)納稅暫時性差異100（300-200）萬元，形成遞延所得稅負債33（100×33%）萬元；假設(shè)公司除以上兩項以外沒有其他暫時差異。在編制2007年期初資產(chǎn)負債表時在非流動資產(chǎn)項列示165萬元遞延所得稅資產(chǎn)，在非流動負債項列示33萬元遞延所得稅負債，同時調(diào)整上年末留存收益132（165-33）萬元。

　　3  應(yīng)用資產(chǎn)負債表債務(wù)法的會計處理

　　企業(yè)所得稅正式采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法后，會計處理應(yīng)當按照以下步驟進行操作：

　　3.1 公司在資產(chǎn)取得或負債發(fā)生時，確認其計價基礎(chǔ)是否與所得稅法規(guī)定的相關(guān)計稅基礎(chǔ)存在差異。對于存在差異的，就按照公司適應(yīng)的所得稅計算該差異對未來納稅的影響，并根據(jù)該影響的金額確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)或相應(yīng)的所得稅負債。某一會計期間，適用的稅率發(fā)生變化時，企業(yè)應(yīng)當對已確認的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債進行重新計量，并將其影響數(shù)計入變化當期的所得稅費用。

　　例：上例中該公司2007年末應(yīng)收賬款和壞賬準備仍為6000萬元和530萬元，2008年所得稅率為25%，沒有其他可抵扣暫時性差異，轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)為40（165-500×25%）萬元。

　　3.2 在會計期末，公司按照會計準則規(guī)定對資產(chǎn)的價值進行檢查復(fù)核，判斷資產(chǎn)的價值是否下跌，并對于下跌的資產(chǎn)計提相應(yīng)的減值準備，也就是對相關(guān)資產(chǎn)和負債進行重新計價，當某一資產(chǎn)或負債的重新計價基礎(chǔ)與所得稅法規(guī)定的計稅基礎(chǔ)不一致時，則計算確定其計價基礎(chǔ)與計稅基礎(chǔ)之間的差異，確認相應(yīng)的遞延所提稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債。

　　某些未作為資產(chǎn)和負債確認的項目，按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎(chǔ)的，該計稅基礎(chǔ)與其賬面價值之間的差額也屬于暫性差異，應(yīng)當確認其納稅影響，確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債。

　　3.3 在會計期末，公司應(yīng)當對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復(fù)核，當發(fā)現(xiàn)在未來期間無足夠的應(yīng)納稅所得額用于抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利潤時，應(yīng)當對遞延所得稅資產(chǎn)進行相應(yīng)的減記。

　　3.4 企業(yè)在編制合并財各報表時，因抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導(dǎo)致合并資產(chǎn)負債中資產(chǎn)、負債的賬面價值與其在納入合并范圍的企業(yè)按照適用稅法規(guī)定確定的計稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生暫時差異的，在合并資產(chǎn)負債表中應(yīng)當確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債，同時調(diào)整合并利潤表中的所得稅費用，但與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項及企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅除外。