完善稅收法律制度不僅是反避稅的根本手段，也是當(dāng)前唯一可行的選擇。反避稅稅制并非是一種專門的稅制，而是完善的稅收制度體系中的特殊組成部分，是政府制定出來專門對付一些主要的避稅方法的措施的制度化和法律化，以使稅收征管有法可依。目前西方國家的反避稅稅制主要有避稅港對策稅制、轉(zhuǎn)讓定價稅制、資本弱化稅制以及防止濫用稅收協(xié)定的措施等。

　　一、避稅港對策稅制

　　避稅港又稱避稅地，指那些不課征或低稅率課征所得稅和財產(chǎn)稅以及向非居民提供特殊稅收優(yōu)惠的國家和地區(qū)。這些國家和地區(qū)由于實行特殊的稅收政策，給跨國納稅人減輕稅收負擔(dān)提供了場所和機會，成為國際避稅活動的中心?？鐕{稅人往往在避稅港設(shè)立受控公司，開展中介業(yè)務(wù)，并利用有關(guān)國家延期納稅的規(guī)定，使之成為利潤積累和轉(zhuǎn)運中心，達到推延和逃避母公司居住國稅收，減輕稅收負擔(dān)的目的。國家的避稅港對策稅制的框架基本相同，主要包括以下內(nèi)容：

　　明確稅法適用的避稅港：對于避稅港，各國有不同的判定方法，有的國家采取列舉方法，直接列舉出避稅港的“黑名單”，如美國列舉的避稅港有39個，德國列舉的避稅港有31個，澳大利亞列舉的避稅地則只有16個。

　　明確稅法適用的納稅人：即明確本國居民設(shè)立在避稅港的受控外國公司適用避稅港對策稅制。這種受控關(guān)系一般以本國居民在國外公司的參股比例確定。一般以本國居民直接或間接擁有外國公司有表決權(quán)股票50% 以上且每個本國股東直接或間接擁有外國公司有表決權(quán)股票至少10%為標(biāo)準(zhǔn)。

　　明確稅法適用的課稅對象：為防止打擊面過大，各國避稅港對策稅制均規(guī)定，適用避稅港對策稅制的所得，主要是來自受控外國公司的消極投資所得，如股息、利息所得、特許權(quán)使用費，而來自生產(chǎn)經(jīng)營活動的積極投資所得則不包括在內(nèi)。

　　明確對稅法適用對象的制約措施：在明確了上述稅法適用對象后，各國稅法均規(guī)定，對作為避稅港公司的股東的本國居民法人或自然人，其在避稅港公司按控股比例應(yīng)取得的所得，不論是否以股息的形式匯回，一律計入其當(dāng)年所得向居住國納稅。該部分所得相應(yīng)已納入外國稅收可獲抵免。

　　二、轉(zhuǎn)讓定價稅制

　　稅制轉(zhuǎn)讓定價是公司集團內(nèi)部及有關(guān)聯(lián)關(guān)系企業(yè)之間相互交易結(jié)算價格，是跨國納稅人用來進行國際避稅的另一主要手段?？鐕P(guān)聯(lián)企業(yè)利用高于或低于正常交易價格的轉(zhuǎn)讓定價，大量轉(zhuǎn)移利潤，達到降低稅負的目的，同樣會影響有關(guān)國家的財政利益。為此，各國對轉(zhuǎn)讓定價避稅問題也采取了措施。各國轉(zhuǎn)讓定價稅制主要有以下內(nèi)容：

　　關(guān)聯(lián)企業(yè)的認定：轉(zhuǎn)讓定價稅制一般只適用于跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)，不適用于一國國內(nèi)的公司間交易，也不適用于個人。經(jīng)合發(fā)范本和聯(lián)合國范本對關(guān)聯(lián)企業(yè)的認定有原則性的規(guī)定，凡符合下列兩個條件之一者，構(gòu)成關(guān)聯(lián)企業(yè)：一是締約國一方企業(yè)直接或間接參與締約國另一方企業(yè)的管理、控制或資本；二是同一人直接或間接參與締約國另一方企業(yè)的管理、控制或資本。在此基礎(chǔ)上各國又有一些具體標(biāo)準(zhǔn)：一是資本所有權(quán)控制：即以企業(yè)間相互控股的比例來判定企業(yè)間是否具有關(guān)聯(lián)關(guān)系。

　　轉(zhuǎn)讓定價的核定與調(diào)整：轉(zhuǎn)讓定價是關(guān)聯(lián)企業(yè)之間轉(zhuǎn)移利潤、逃避稅收的一種手法，因此必然納入各國反避稅工作的調(diào)整范疇。各國均要求關(guān)聯(lián)企業(yè)間的轉(zhuǎn)讓定價的制定應(yīng)遵循正常交易原則，即要求關(guān)聯(lián)企業(yè)間的內(nèi)部交易，應(yīng)按照無關(guān)聯(lián)企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來的方式和條件進行定價和分配。如關(guān)聯(lián)企業(yè)間的轉(zhuǎn)讓定價不同于正常交易價格，稅務(wù)當(dāng)局有權(quán)對其應(yīng)稅所得進行調(diào)整。轉(zhuǎn)讓定價的調(diào)整涉及到關(guān)聯(lián)企業(yè)的確認獨占價格的調(diào)查、認定等，并關(guān)系到關(guān)聯(lián)納稅人和有關(guān)國家的利益。當(dāng)企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的購銷業(yè)務(wù)，不按獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來作價時，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)責(zé)令企業(yè)對這種交易活動的價格進行相應(yīng)的調(diào)整。當(dāng)企業(yè)不予調(diào)整或調(diào)整不實時，國際慣例依據(jù)以下方法，對其進行調(diào)整，并據(jù)以課稅。

　　傳統(tǒng)交易法：從比較交易項目的轉(zhuǎn)讓定價與正常交易價格入手，對不符合正常交易價格的轉(zhuǎn)讓定價進行調(diào)整，從而調(diào)整應(yīng)稅所得，具體有可比非受控法、轉(zhuǎn)售價格法、成本加價法等。轉(zhuǎn)銷售價格法是以關(guān)聯(lián)交易的買方將購進的貨物再銷售給無關(guān)聯(lián)關(guān)系的第三者企業(yè)時的銷售價格（轉(zhuǎn)銷售價格）扣除合理利潤后的余額作為獨立企業(yè)間成效價格。

　　交易利潤法：從比較利潤入手，以正常的利潤來體現(xiàn)正常交易原則，通過將不合理利潤調(diào)整為合理利潤，來調(diào)整應(yīng)稅所得。具體有利潤分劈法、成本加利潤法、交易凈利潤法等。成本加利潤法，就是以關(guān)聯(lián)交易的買方企業(yè)購入或制造貨物的銷售成本加合理利潤后的金額作為獨立企業(yè)間成交價格。使用成本加利潤法時，最重要的是買方企業(yè)（銷售企業(yè)）發(fā)揮職能作用方面的類似性，至于對貨物方面的類似性則強調(diào)得并不十分嚴(yán)格。當(dāng)作為比較對象的交易與該關(guān)聯(lián)交易的買方企業(yè)在職能作用等方面存在差異，從而影響利潤比率的構(gòu)成時，以必要調(diào)整后的比率作為合理成本利潤率。

　　各國一致同意傳統(tǒng)交易法優(yōu)于交易利潤法，而可比非受控法具有優(yōu)先地位。只有在無法用正常交易價格對轉(zhuǎn)讓定價進行調(diào)整時，才可用交易利潤法。

　　3、事后調(diào)整與事前確認：傳統(tǒng)的轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整方法為事后調(diào)整，但由于時過境遷，難以取得充分的資料，使調(diào)整價格難以確認，以及對方關(guān)聯(lián)企業(yè)若無相應(yīng)調(diào)整易造成重復(fù)征稅等問題，因而，預(yù)約定價制這種事前確認價格的方法得到重視。預(yù)約定價制要求納稅人事先將其同境外關(guān)聯(lián)企業(yè)之間內(nèi)部交易與財務(wù)收支往來所涉及的轉(zhuǎn)讓定價方法，向稅務(wù)機關(guān)申請報告，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審定后，可作為計征所得稅的會計核算依據(jù)，并免除事后稅務(wù)機關(guān)對轉(zhuǎn)讓定價的調(diào)整。

　　追溯期：由于轉(zhuǎn)讓定價的調(diào)整所需調(diào)查等工作時間很長，因此各國對納稅人應(yīng)稅所得更正和調(diào)整的追溯期也有所不同。如日本規(guī)定追溯期為6年，英國則無限期。

　　三、資本弱化稅制

　　資本弱化指企業(yè)負債與權(quán)益的比率超過一定限額。企業(yè)特別是跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)間進行跨國融資，通過高舉債、低投資，使資本弱化，以增加利息支出來轉(zhuǎn)移應(yīng)稅所得，已成為國際避稅的重要途徑之一，引起許多西方國家的高度重視資本弱化稅制主要有以下內(nèi)容：

　　規(guī)定稅法適用的關(guān)聯(lián)企業(yè)。其基本內(nèi)容與轉(zhuǎn)讓定價稅制中的關(guān)聯(lián)企業(yè)判定相似。規(guī)定稅法適用的“債務(wù)與資產(chǎn)比率”。由于跨國公司是通過將投資作為貸款來虛增利息支出達到避稅的目的，因此，各國均制定出“債務(wù)與資產(chǎn)比率”來加以限制，只是在比率上有所不同。對超過比率的債務(wù)，各國均規(guī)定其利息支出不允許列支，并從稅收角度視同權(quán)益，要求依法繳納預(yù)提稅。

　　四、防止濫用稅收協(xié)定

　　第三國居民濫用其他兩國之間的稅收協(xié)定，主要是為了規(guī)避有關(guān)國家的預(yù)提所得稅。為了防止本國與他國簽訂的稅收協(xié)定被第三國居民用于避稅，不把本國的稅收優(yōu)惠提供給企圖避稅的第三國居民，一些國家已經(jīng)開始采取防止稅收協(xié)定被濫用的措施。這些措施主要包括：

　　制定防止稅收協(xié)定濫用的國內(nèi)法規(guī)。目前，只有瑞士采取這種做法。瑞士頒布的《防止稅收協(xié)定濫用法》中規(guī)定的各種條件必須得到滿足，否則瑞士與他國簽訂的稅收協(xié)定中的優(yōu)惠不適用于股息、利息和特許權(quán)使用費。

　　在雙邊稅收協(xié)定中加進反濫用條款。為防范第三國居民濫用協(xié)定避稅，協(xié)定中加進一定的紡織條款，主要有排除法、真實法、納稅義務(wù)法、受益所有人法、渠道法和禁止法等方法。實踐中，各國一般都選擇其中多種方法同時使用，很少只局限于某種方法。

　　我國目前已制定出轉(zhuǎn)讓定價稅制，即1998年由國家稅務(wù)局正式頒發(fā)的《關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來稅務(wù)管理規(guī)程》，其內(nèi)容包括：關(guān)聯(lián)關(guān)系認定及其業(yè)務(wù)往來的申報；關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來交易額的認定；調(diào)查對象的選擇；調(diào)查審計的實施；企業(yè)舉證和對舉證的核實；調(diào)整方法的選用；稅收調(diào)整的實施等。這是我國第一部較為完整全面的反避稅稅制，它為我國反避稅工作的進一步規(guī)范化和法律化奠定了基礎(chǔ)。相信隨著財稅體制改革的進一步深化以及與國際間交往的日益擴大，我國會借鑒西方國家的經(jīng)驗，建立、健全自己的避稅港對策稅制，資本弱化稅制、防止濫用稅收協(xié)定的措施等，與其它稅收制度一起，形成科學(xué)嚴(yán)密的稅收制度體系和高效運作征管體系，有力打擊避稅行為，最大限度地維護國家利益。