【摘要】目前，醫(yī)院在面向市場(chǎng)化的過(guò)程中，面臨著各類財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，醫(yī)院財(cái)務(wù)管理應(yīng)當(dāng)圍繞醫(yī)院管理的總目標(biāo)建立和完善與之相適應(yīng)的會(huì)計(jì)核算制度和風(fēng)險(xiǎn)管控體制，以便在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中有效地防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。這需要醫(yī)院強(qiáng)化成本核算觀念，定期開(kāi)展成本控制分析，實(shí)行預(yù)算控制，并加強(qiáng)成本核算、審計(jì)核查，同時(shí)要建立量化的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估指標(biāo)。

　　【關(guān)鍵詞】醫(yī)院；會(huì)計(jì)核算；風(fēng)險(xiǎn)控制；財(cái)務(wù)

　　一、醫(yī)院財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制的客觀必然性

　　所謂財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，是指醫(yī)院財(cái)務(wù)活動(dòng)中由于各種不確定因素的影響，使醫(yī)院財(cái)務(wù)收益與預(yù)期收益發(fā)生偏離，從而產(chǎn)生蒙受損失的機(jī)會(huì)和可能。醫(yī)院財(cái)務(wù)活動(dòng)的組織和管理過(guò)程中的某一方面和某一個(gè)環(huán)節(jié)出現(xiàn)問(wèn)題，都可能出現(xiàn)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，導(dǎo)致償債能力降低。

　　在以市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)為導(dǎo)向的轉(zhuǎn)換企業(yè)經(jīng)營(yíng)機(jī)制的改革中，出現(xiàn)了傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下不可能出現(xiàn)的新情況、新問(wèn)題。醫(yī)院內(nèi)部之間經(jīng)濟(jì)關(guān)系的復(fù)雜化、籌資渠道的市場(chǎng)化、利益分配的多元化等等，必然對(duì)醫(yī)院的財(cái)會(huì)工作提出了新的要求和任務(wù)，其中最根本的是社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立以及醫(yī)院建立自主經(jīng)營(yíng)、自負(fù)盈虧、自我約束、自我發(fā)展目標(biāo)對(duì)財(cái)會(huì)工作的客觀要求。醫(yī)院如何防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，已日益成為提高醫(yī)院服務(wù)效益和經(jīng)濟(jì)效益的重要內(nèi)容。

　　二、從會(huì)計(jì)核算角度分析財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因

　　隨著經(jīng)濟(jì)的進(jìn)步和環(huán)境的不斷改變，醫(yī)院會(huì)計(jì)核算信息的真實(shí)可靠性、有用性、會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)慎性、會(huì)計(jì)信息披露的全面性與重要性要求不斷加強(qiáng)。但事實(shí)上，現(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)核算制度還存在問(wèn)題。 筆者認(rèn)為，從會(huì)計(jì)核算角度分析當(dāng)前醫(yī)院的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，可以發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)主要來(lái)自以下幾個(gè)方面：

　　(一)固定資產(chǎn)核算方面

　　1. 固定資產(chǎn)核算未設(shè)置“累計(jì)折舊”科目，無(wú)法對(duì)資產(chǎn)的新舊程度進(jìn)行準(zhǔn)確把握，不能真實(shí)反映醫(yī)院的實(shí)際凈資產(chǎn)。2.沒(méi)有及時(shí)對(duì)入賬的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。如，部分醫(yī)療器械公司為進(jìn)行促銷(xiāo)，往往讓醫(yī)院先使用其設(shè)備，再簽訂合同，約定在設(shè)備使用期內(nèi)分期付款或使用一段時(shí)間后再付款。因此，從開(kāi)始使用設(shè)備到最終付款期間，由于合同不能及時(shí)報(bào)財(cái)務(wù)轉(zhuǎn)作固定資產(chǎn)而計(jì)提折舊，因而增加了受益科室的收入，卻未增加相應(yīng)的成本，造成受益科室盈利虛高，不能反映真實(shí)情況。3.醫(yī)院會(huì)計(jì)制度未規(guī)定對(duì)固定資產(chǎn)提取減值準(zhǔn)備，也不能按重置價(jià)值調(diào)整賬面價(jià)值，這使固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與市場(chǎng)重置價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重背離。特別是醫(yī)療電子設(shè)備，由于其技術(shù)含量高、更新快，客觀上存在著因市價(jià)大幅度下跌而產(chǎn)生無(wú)形損耗或因未來(lái)經(jīng)濟(jì)效益創(chuàng)造能力降低而發(fā)生固定資產(chǎn)減值的可能。如果對(duì)已發(fā)生的固定資產(chǎn)減值損失不加確認(rèn)，必將導(dǎo)致固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值相背離，這不符合會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)慎性原則。

　　(二)接受投資核算方面

　　1.內(nèi)部投資。目前，不少醫(yī)院在進(jìn)行固定資產(chǎn)購(gòu)置和更新時(shí)，缺乏投資項(xiàng)目的效益分析評(píng)價(jià)，可行性分析流于形式，缺乏科學(xué)的依據(jù)和方法，導(dǎo)致盲目購(gòu)置、更新固定資產(chǎn)或投資項(xiàng)目工期長(zhǎng)、資金回收慢、投資效果差，造成資金浪費(fèi)。2.外部籌資。目前醫(yī)療機(jī)構(gòu)的籌資渠道已趨向多元化，但由于醫(yī)院會(huì)計(jì)制度下未設(shè)置接受投資的會(huì)計(jì)核算科目，也未對(duì)該類業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理作出相應(yīng)規(guī)定，以致醫(yī)院在收到投資時(shí)所作的會(huì)計(jì)處理不一致；在按協(xié)議分派投資所得時(shí)，不是作收入沖減，就是作支出增加。這樣的會(huì)計(jì)處理混淆了投資與債權(quán)的不同性質(zhì)，混淆了醫(yī)院資本金與投資人權(quán)益的數(shù)量界限，人為調(diào)節(jié)了營(yíng)業(yè)收支，違反了分派紅利不得稅前列支的規(guī)定，不但可能使醫(yī)院的會(huì)計(jì)信息喪失可比性，還將直接導(dǎo)致醫(yī)院會(huì)計(jì)信息失真。

　　(三)成本核算不準(zhǔn)確

　　管理費(fèi)用分?jǐn)偛缓侠?，管理費(fèi)用所包括的范圍較廣，除醫(yī)院管理部門(mén)費(fèi)用外，還包括為醫(yī)療、藥劑、管理等部門(mén)服務(wù)的輔助部門(mén)費(fèi)用及借款利息費(fèi)用等。管理費(fèi)用的大小直接影響醫(yī)療服務(wù)成本、藥品銷(xiāo)售成本和制劑產(chǎn)品成本，最終將影響到收支節(jié)余和凈資產(chǎn)。而現(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)制度簡(jiǎn)單地將管理費(fèi)用按人員比例在醫(yī)療成本與藥品成本中進(jìn)行分?jǐn)?，并不能?zhǔn)確地反映醫(yī)療成本和藥品成本。

　　(四)信息系統(tǒng)內(nèi)控不到位

　　會(huì)計(jì)電算化的普及極大地提高了會(huì)計(jì)的工作效率和質(zhì)量，并杜絕了業(yè)務(wù)流程中人為因素的干擾。醫(yī)院實(shí)行會(huì)計(jì)電算化以后，對(duì)原始數(shù)據(jù)收集、整理、審核等項(xiàng)工作，均由計(jì)算機(jī)自動(dòng)完成，會(huì)計(jì)人員只需做些輔助性操作。而許多醫(yī)院不適應(yīng)這種新環(huán)境的變化，對(duì)計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的崗位分工、系統(tǒng)操作、會(huì)計(jì)檔案管理和數(shù)據(jù)保密等方面缺乏有針對(duì)性的安全制度和措施，這為犯罪分子盜竊經(jīng)濟(jì)情報(bào)，通過(guò)修改程序，篡改、破壞磁盤(pán)數(shù)據(jù)而使會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)失實(shí)，從而達(dá)到侵吞醫(yī)院錢(qián)財(cái)?shù)哪康奶峁┝丝沙酥畽C(jī)。

　　三、通過(guò)建立和完善與之相適應(yīng)的會(huì)計(jì)核算管理機(jī)制，加強(qiáng)對(duì)醫(yī)院財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的控制

　　具體來(lái)講，可以從以下幾個(gè)方面著手：

　　(一)開(kāi)展成本控制分析，實(shí)行預(yù)算控制

　　實(shí)行成本控制是改善醫(yī)院經(jīng)營(yíng)管理，提高醫(yī)院競(jìng)爭(zhēng)能力的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。應(yīng)樹(shù)立成本效益觀念，重視財(cái)務(wù)分析工作；要正確評(píng)價(jià)醫(yī)院成本控制目標(biāo)的執(zhí)行效果，提高醫(yī)院和職工講求經(jīng)濟(jì)效益的積極性；要揭示醫(yī)療成本升降的原因，及時(shí)查明影響成本高低的各種因素及其原因，尋求進(jìn)一步降低醫(yī)療成本的途徑和方法，進(jìn)一步提高醫(yī)院的成本管理水平；既要重視事中、事后分析，也要重視事前預(yù)測(cè)分析。同時(shí)，分析應(yīng)注意有效性，而且要及時(shí)、有效地落實(shí)分析結(jié)果。

　　應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)預(yù)算編制、執(zhí)行、分析、考核等環(huán)節(jié)的管理，明確預(yù)算項(xiàng)目，建立預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)定預(yù)算的編制、審定、下達(dá)和執(zhí)行程序，及時(shí)分析和控制預(yù)算差異，采取改進(jìn)措施，確保預(yù)算的執(zhí)行，嚴(yán)格控制無(wú)預(yù)算的資金支出，以此保障資金支出有預(yù)算可依，避免盲目投資。但也要避免過(guò)繁、過(guò)細(xì)。如果醫(yī)院預(yù)算對(duì)極瑣碎的支出也做細(xì)微的規(guī)定，就會(huì)使各職能部門(mén)缺乏應(yīng)有的自由，不可避免地會(huì)影響醫(yī)院經(jīng)營(yíng)管理的效率。因此，一方面要使預(yù)算更好地體現(xiàn)醫(yī)院的整體目標(biāo)規(guī)劃；另一方面應(yīng)適當(dāng)掌握預(yù)算控制的度，使預(yù)算具有一定的靈活性。

　　(二)對(duì)固定資產(chǎn)及時(shí)入賬并計(jì)提折舊

　　醫(yī)院會(huì)計(jì)核算是否準(zhǔn)確將影響到醫(yī)院的固定資產(chǎn)、負(fù)債及收支節(jié)余。因此，在購(gòu)入設(shè)備時(shí)，醫(yī)院采購(gòu)部門(mén)應(yīng)及時(shí)將合同及相關(guān)手續(xù)通報(bào)會(huì)計(jì)部門(mén)，由會(huì)計(jì)部門(mén)及時(shí)入賬并對(duì)相關(guān)設(shè)備計(jì)提折舊，以反映醫(yī)院真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況。同時(shí)，對(duì)已發(fā)生的固定資產(chǎn)減值損失也應(yīng)及時(shí)加以確認(rèn)。

　　(三)加強(qiáng)成本控制，審計(jì)醫(yī)院的成本

　　成本核算的目的是控制支出，節(jié)能降耗，降低服務(wù)運(yùn)營(yíng)成本。成本控制可通過(guò)制定定額成本或標(biāo)準(zhǔn)成本以及成本權(quán)重，對(duì)材料消耗、水電消耗、公務(wù)費(fèi)消耗等實(shí)現(xiàn)事前控制，對(duì)服務(wù)質(zhì)量、單位成本費(fèi)用等進(jìn)行量化考核，從而實(shí)現(xiàn)成本的全過(guò)程控制。醫(yī)院的管理費(fèi)用要按制度規(guī)定合理攤?cè)脶t(yī)療成本和藥品成本。要依據(jù)有關(guān)規(guī)定嚴(yán)格控制費(fèi)用支出，嚴(yán)禁亂攤費(fèi)用、擴(kuò)大成本。實(shí)行成本控制是改善醫(yī)院經(jīng)營(yíng)管理、提高醫(yī)院競(jìng)爭(zhēng)能力的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。

　　同時(shí)，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)醫(yī)院成本的審計(jì)核查，主要審查醫(yī)院成本核算是否堅(jiān)持了歷史成本原則、可比性原則、一致性原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、分別核算原則。歷史成本原則要求審查醫(yī)院成本是否為醫(yī)院實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)資源消耗，只有建立在實(shí)際發(fā)生基礎(chǔ)上的費(fèi)用，才能保證會(huì)計(jì)核算與會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠；可比性原則要求醫(yī)院會(huì)計(jì)核算必須符合國(guó)家的統(tǒng)一規(guī)定，提供相互可比的會(huì)計(jì)核算資料；一致性原則要求醫(yī)院進(jìn)行成本核算采用的會(huì)計(jì)程序和會(huì)計(jì)處理方法前后各期必須一致，不能隨意更改會(huì)計(jì)核算方法；權(quán)責(zé)發(fā)生制原則要求收入、費(fèi)用的確認(rèn)應(yīng)以收入和費(fèi)用的實(shí)際發(fā)生作為確認(rèn)計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)；分別核算原則要求審查醫(yī)療成本和藥品成本是否分別設(shè)置了相關(guān)賬戶，是否進(jìn)行了分別核算。只有嚴(yán)格區(qū)分醫(yī)療成本和藥品成本支出的界限，才能正確計(jì)算醫(yī)院當(dāng)期損益，正確反映醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)和藥品銷(xiāo)售過(guò)程中的實(shí)際耗費(fèi)水平。

　　(四)健全會(huì)計(jì)核算管理機(jī)制，建立量化的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估指標(biāo)

　　冰凍三尺，非一日之寒。財(cái)務(wù)危機(jī)由產(chǎn)生到惡化，并非瞬間所致，通常都經(jīng)歷了一個(gè)漸進(jìn)積累轉(zhuǎn)化的過(guò)程。因此通過(guò)觀察這些財(cái)務(wù)指標(biāo)的變化，可以對(duì)醫(yī)院的財(cái)務(wù)危機(jī)發(fā)揮監(jiān)測(cè)、預(yù)警作用。目前主要采用總資產(chǎn)收益率、所有者權(quán)益收益率、資產(chǎn)負(fù)債率、流動(dòng)比率、資金安全邊際率、速動(dòng)比率、應(yīng)收款周轉(zhuǎn)率等7項(xiàng)指標(biāo)來(lái)進(jìn)行檢測(cè)。其中前三項(xiàng)指標(biāo)屬于財(cái)產(chǎn)效益狀況，而后四項(xiàng)屬于資金運(yùn)營(yíng)指標(biāo)。

　　其他指標(biāo)如業(yè)務(wù)自給率、債務(wù)基金比率、存貨周轉(zhuǎn)率等，都是建立醫(yī)院財(cái)務(wù)預(yù)警制度可以選用的指標(biāo)。不僅要對(duì)醫(yī)院總體的財(cái)務(wù)狀況建立指標(biāo)分析，各個(gè)科室也可以建立相應(yīng)的指標(biāo)系數(shù)，由此配套而形成財(cái)務(wù)指標(biāo)體系。這樣，無(wú)論哪個(gè)指標(biāo)出了問(wèn)題而報(bào)警，就可以立刻判斷財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)出現(xiàn)的源泉，及時(shí)進(jìn)行財(cái)務(wù)治理。應(yīng)逐步將這些財(cái)務(wù)指標(biāo)納入績(jī)效管理計(jì)劃，作為考核標(biāo)準(zhǔn)，使工作人員意識(shí)到此類財(cái)務(wù)管理并不僅僅是財(cái)務(wù)人員的工作，醫(yī)院每個(gè)工作人員都可能對(duì)這些財(cái)務(wù)指標(biāo)的變化負(fù)有責(zé)任，從而把財(cái)務(wù)管理變成綜合考量、防范風(fēng)險(xiǎn)于未然的手段。

　　(五)健全行之有效的風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制

　　在建立量化的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估指標(biāo)的同時(shí)，要輔以一套有效的風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制。具體來(lái)說(shuō)，1.要成立財(cái)務(wù)處風(fēng)險(xiǎn)防范小組。風(fēng)險(xiǎn)防范小組成員一般由財(cái)務(wù)審核、賬務(wù)處理、票據(jù)管理和門(mén)急診、出入院處組長(zhǎng)等各個(gè)崗位的人員組成。2.風(fēng)險(xiǎn)防范小組要引入流程再造的管理理念，對(duì)目前習(xí)以為常的財(cái)務(wù)流程進(jìn)行梳理，找出重點(diǎn)風(fēng)險(xiǎn)環(huán)節(jié)和風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)，針對(duì)性地制定規(guī)章制度和操作細(xì)則，并確保制度的落實(shí)和執(zhí)行。對(duì)醫(yī)院來(lái)說(shuō)，主要的風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)包括財(cái)務(wù)退費(fèi)、業(yè)務(wù)款收繳、病人欠款管理、住院醫(yī)藥費(fèi)減免等環(huán)節(jié)，據(jù)此需要制定的相關(guān)的規(guī)章制度和操作細(xì)則，如《業(yè)務(wù)收入解繳制度》、《財(cái)務(wù)收費(fèi)退費(fèi)管理制度及操作細(xì)則》、《住院病人費(fèi)用核改操作規(guī)范》等。與此同時(shí)，還需要設(shè)立與之配套的日常審核和定期抽查相結(jié)合的監(jiān)督機(jī)制，以確保各項(xiàng)制度的落實(shí)，在實(shí)踐中構(gòu)建一套完善的風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制。

　　總之，現(xiàn)代醫(yī)院的財(cái)務(wù)核算管理應(yīng)當(dāng)從過(guò)去僅有收入、支出管理轉(zhuǎn)變?yōu)橘Y本運(yùn)用的管理；從被動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)處理到主動(dòng)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范；定期評(píng)估全院的各類風(fēng)險(xiǎn)和總體風(fēng)險(xiǎn)水平，提出風(fēng)險(xiǎn)管理建議；始終把有效控制風(fēng)險(xiǎn)放在重要位置，每一項(xiàng)規(guī)章制度的制定和業(yè)務(wù)運(yùn)營(yíng)都要以有效識(shí)別、計(jì)量、監(jiān)測(cè)和有效控制風(fēng)險(xiǎn)為主線，建立和完善風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制。如此，才能滿足醫(yī)院現(xiàn)代化財(cái)務(wù)管理的需要。

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