摘要：內(nèi)部控制自我評估（CSA）是新興的審計技術(shù)和方法，在西方發(fā)達國家公司內(nèi)部控制管理領(lǐng)域廣泛運用。在介紹內(nèi)部控制自我評估（CSA）的含義與意義的基礎(chǔ)上，探討了其方法，并結(jié)合企業(yè)的實際情況指出了實施內(nèi)部控制自我評估（CSA）的要點以及應(yīng)注意的問題，以使企業(yè)更好地實施內(nèi)部控制。

　　關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；CSA；方法；要點

　　內(nèi)部控制自我評估（CSA）是指企業(yè)內(nèi)部為實現(xiàn)目標、控制風險面，定期或不定期地對內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效性和恰當性實施自我評估的方法。CSA的基本特征是：關(guān)注業(yè)務(wù)的過程和控制的成效；由管理部門和職員共同進行；用結(jié)構(gòu)化的方法開展評估活動。設(shè)計CSA的目的是使企業(yè)管理者了解內(nèi)部控制存在的缺陷以及可能引致的后果，然后讓他們自己采取行動改進這種狀況。研究表明，實施CSA對于一個企業(yè)加強管理，提高勞動生產(chǎn)率，改進內(nèi)部稽核程序和業(yè)務(wù)經(jīng)營程序以及控制風險等都有積極的作用。

　　一、內(nèi)部控制自我評估的作用

　?。ㄒ唬﹥?nèi)部控制自評為企業(yè)提供了一個管理控制風險的工具，保證內(nèi)部審計人員和管理人員共同對風險進行控制。內(nèi)部控制自評，對企業(yè)而言，這是綜合地控制企業(yè)的各方面，包括相關(guān)的社會效益，使企業(yè)對內(nèi)部控制有一個更全面的了解。不僅要考慮對發(fā)現(xiàn)的問題如何改進，促進各部門更有效地履行責任，還要使控制措施便于理解，使董事會更了解管理的情況以及風險。同時，也降低了審計成本，使內(nèi)部審計達到更好的效果。

　?。ǘ┩ㄟ^內(nèi)部控制自我評估，使內(nèi)部審計人員不再僅僅是“獨立的問題發(fā)現(xiàn)者，而成為推動公司改革的使者”，　　將以前消極的以“發(fā)現(xiàn)和評價”為主要內(nèi)容的內(nèi)部審計活動向積極“防范和解決方案”的內(nèi)部審計活動轉(zhuǎn)變，從事后發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)向事前防范，從單純強調(diào)內(nèi)部控制轉(zhuǎn)向積極關(guān)注，利用各種方法來改善公司的經(jīng)營業(yè)績。同時，利用控制自評可以讓審計師獲得更多內(nèi)部控制方面的信息，從而提供更全面、更客觀的審計報告，以利于有效地運用有限的審計資源。審計師利用控制自評方法還能提高審計效率和質(zhì)量，并且能收到在傳統(tǒng)審計程序中無法取得的信息。

　　（三）通過內(nèi)部控制自我評估，可以發(fā)揮管理人員的積極性。他們可以學到風險管理、控制的知識，熟悉本部門的控制過程，發(fā)現(xiàn)當前管理控制中存在的問題，也向高層管理部門表明他們對現(xiàn)存內(nèi)部控制的態(tài)度，明確管理責任，保證企業(yè)內(nèi)部有良好的人員分工，使其更好地履行職責；同時，也讓管理部門了解到對內(nèi)部控制的責任。這樣，使風險更易于發(fā)現(xiàn)和監(jiān)控，糾正措施更易于落實，業(yè)務(wù)目標的實現(xiàn)更有保證。內(nèi)部審計人員廣泛接觸各部門人員，和各管理部門建立經(jīng)營伙伴關(guān)系，有利于共同采取措施防止內(nèi)部控制薄弱。

　　二、內(nèi)部控制自我評估的方法及其適用性

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　　研討會法是指把管理當局和員工召集起來就特定的問題或過程進行面談和討論的一種方法。通過這種形式可以使組織中不同層次的成員都了解內(nèi)部控制系統(tǒng)的哪些環(huán)節(jié)存有缺陷以及可能產(chǎn)生的后果，然后讓他們自己主動采取行動去改進這種狀況，而不是被動地坐等會計人員來檢查。實施控制自評的方法對于一個企業(yè)加強管理、提高勞動生產(chǎn)率、改善控制環(huán)境、改進業(yè)務(wù)流程以及控制風險等都有著積極的作用。

　?。ǘ﹩柧碚{(diào)查方法

　　問卷調(diào)查表是調(diào)查者根據(jù)被調(diào)查單位的業(yè)務(wù)類型、經(jīng)營類型、交易循環(huán)狀況、內(nèi)部控制制度情況等，把內(nèi)部控制制度中的必要事項，特別是與確保會計記錄的正確性和可信性以及確保資產(chǎn)的安全完整有關(guān)的一切事項作為調(diào)查項目，系統(tǒng)地列示出來，并反映在一種表格上，這種表格就是內(nèi)部控制調(diào)查表。在該表中應(yīng)設(shè)置“是”、“否”或“有”、“無”、“不適合”、“備注”等欄目。調(diào)查者利用問卷調(diào)查表要求受訪者按照表格的要求填寫回答的內(nèi)容；或根據(jù)調(diào)查項目，直接要求受訪者回答問題；最后，利用調(diào)查結(jié)果來評價他們的內(nèi)部控制系統(tǒng)。這種方法既是調(diào)查內(nèi)部控制制度，獲取必要信息資料的重要工具，也是評價內(nèi)部控制的重要方法。

　?。ㄈ┕芾斫Y(jié)果分析法

　　管理結(jié)果分析法是指除上述兩種方法之外的任何CSA方法。通過這種方法，管理當局布置工作人員學習經(jīng)營過程。CSA引導者（可以是一個內(nèi)審人員）把員工的學習結(jié)果與他們從其他方面如其他經(jīng)理和關(guān)鍵人員收集到的信息加以綜合。通過綜合分析這些材料，CSA引導者提出一種分析方法，使得控制程序執(zhí)行者能在他們?yōu)镃SA做出努力時利用這種分析方法。

　　三、實施內(nèi)部控制自我評估的要點

　　內(nèi)部控制是由內(nèi)部環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督這五大要素構(gòu)成的。企業(yè)在開展內(nèi)部控制自我評估時就應(yīng)該對應(yīng)這五大構(gòu)成要素進行全面系統(tǒng)、有針對性的評估。

　?。ㄒ唬﹥?nèi)部環(huán)境評估

　　內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)實施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。任何企業(yè)的內(nèi)部控制都是在特定的內(nèi)部環(huán)境中實施的，內(nèi)部環(huán)境不但直接影響內(nèi)部控制的建立，還直接決定內(nèi)部控制實施的效果。內(nèi)部環(huán)境一般包括治理結(jié)構(gòu)、機構(gòu)設(shè)置及權(quán)責分配、內(nèi)部審計、人力資源政策、企業(yè)文化等。

　　內(nèi)部控制自我評估在進行內(nèi)部環(huán)境評估時重點關(guān)注治理結(jié)構(gòu)是否形同虛設(shè)，機構(gòu)設(shè)置是否重疊，權(quán)責分配是否明晰，人力資源政策和激勵約束機制是否科學合理，企業(yè)文化是否促進員工勤勉盡責等。

　?。ǘ╋L險評估評價

　　風險是指對企業(yè)達到自身經(jīng)營目標和執(zhí)行戰(zhàn)略產(chǎn)生不利影響的威脅，通常由發(fā)生的可能性和產(chǎn)生影響的程度兩個要素組成。企業(yè)面臨風險會對其實現(xiàn)既定目標產(chǎn)生影響。風險評估是企業(yè)為及時識別、系統(tǒng)分析經(jīng)營活動中與實現(xiàn)內(nèi)部控制目標相關(guān)的風險，合理確定風險應(yīng)對策略。

　　內(nèi)部控制自我評估關(guān)注風險識別的充分性；風險分析的恰當性；風險應(yīng)對策略的充分性、有效性。

　?。ㄈ┛刂苹顒釉u估

　　控制活動是企業(yè)根據(jù)風險評估結(jié)果，采用相應(yīng)的控制措施，將風險控制在可承受度之內(nèi)?？刂拼胧┮话惆ǎ翰幌嗳萋殑?wù)分離控制、授權(quán)審批控制、會計系統(tǒng)控制、財產(chǎn)保護控制、預(yù)算控制、運營分析控制和績效考評控制等。

　　控制措施的實施就形成了內(nèi)部控制制度，這是內(nèi)部控制自我評估的重要內(nèi)容。評價不相容職務(wù)分離控制的實施，內(nèi)部控制自我評估應(yīng)當系統(tǒng)分析業(yè)務(wù)流程中的控制點，關(guān)注企業(yè)內(nèi)崗位職責的設(shè)定，是否存在相互制約的控制點被安排在同一崗位的職責中；評價授權(quán)審批控制的實施，內(nèi)部控制自我評估對企業(yè)編制的常規(guī)授權(quán)權(quán)限指引進行審查，看企業(yè)的各項業(yè)務(wù)流程是否都合理安排授權(quán)、審批程序；對會計系統(tǒng)控制的評價一直就是內(nèi)部控制自我評估的基本內(nèi)容之一；內(nèi)部審計通過對財產(chǎn)的記錄、盤點資料、報表等定期或不定期進行重點抽查，審查相關(guān)手續(xù)、記錄是否完整，賬務(wù)處理是否及時正確來評價企業(yè)財產(chǎn)保護措施實施情況；內(nèi)部控制自我評估關(guān)注企業(yè)預(yù)算控制的有效性，一方面是預(yù)算編制的可行性、準確性，另一方面是可行準確的預(yù)算得到了切實的執(zhí)行；內(nèi)部控制自我評估營運情況分析制度的有效運行，關(guān)注其是否能合理分析企業(yè)獲取的各類信息，改善企業(yè)運營狀況，將風險控制在可承受度之內(nèi)；人是內(nèi)部控制自我評估制度的主體，各種控制措施都需要具有相應(yīng)素質(zhì)的人員來執(zhí)行，如果人員素質(zhì)不符合要求，控制措施就會失效，因此，內(nèi)部控制自我評估要關(guān)注企業(yè)是否建立科學有效的績效考評制度，是否以考評結(jié)果為依據(jù)決定企業(yè)員工的崗位安排。

　?。ㄋ模┬畔⑴c溝通評價

　　信息與溝通是企業(yè)及時、準確地收集、傳遞與內(nèi)部控制自我評估相關(guān)的信息，確保信息在企業(yè)內(nèi)部、企業(yè)與外部之間進行有效溝通。信息是企業(yè)的資源，是企業(yè)各種經(jīng)營管理行為的依據(jù)，信息的質(zhì)量對管理層能否作出恰當?shù)慕?jīng)營管理決策具有重大影響。充分、及時的溝通有助于管理當局了解經(jīng)營活動存在的問題，客觀地評價各部門的工作。迅速采取有效的管理措施來保證企業(yè)經(jīng)營活動的健康運行。

　　信息與溝通評價主要包括企業(yè)獲取及處理信息的能力。內(nèi)部控制自我評估要對企業(yè)信息系統(tǒng)的健全性、有效性和安全性進行審查與評價，關(guān)注反舞弊機制的有效運行，舉報投訴制度和舉報人保護制度的建立健全。

　?。ㄎ澹﹥?nèi)部監(jiān)督評估

　　內(nèi)部監(jiān)督是企業(yè)對內(nèi)部控制建立與實施情況進行監(jiān)督檢查，評價內(nèi)部控制的有效性，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷，應(yīng)當及時加以改進。內(nèi)部控制是一個動態(tài)管理過程，隨著時間的推移和環(huán)境的變化，曾經(jīng)有效的內(nèi)部控制可能會變得無效，因此，對內(nèi)部控制的制定、執(zhí)行及效果需要進行跟蹤式的監(jiān)督與評價，以便滿足管理當局根據(jù)環(huán)境變化適時調(diào)整內(nèi)部控制系統(tǒng)的需要，確保內(nèi)部控制系統(tǒng)完整、有效。內(nèi)部監(jiān)督評估主要就是評價監(jiān)督機制是否執(zhí)行并有效。

　　四、企業(yè)進行內(nèi)部控制自我評估時應(yīng)注意的問題

　　（一）評估組織文化，適當選擇CSA方法

　　作為一種發(fā)展中的新方法，CSA方法的成功與員工的有效參與直接相關(guān)。員工的反應(yīng)與接受能力在很大程度上是一個企業(yè)組織文化的函數(shù)。企業(yè)組織文化反映了管理當局對CSA指導原則的態(tài)度。只有在一個結(jié)構(gòu)化的環(huán)境中，CSA過程才能得到充分徹底的支持并得到不斷重復以求改進。CSA執(zhí)行者應(yīng)該基于對組織文化的分析結(jié)果來選擇CSA的方法。在公司文化不支持參與式CSA方法的情況下，問卷調(diào)查和內(nèi)部控制分析會有助于改善控制環(huán)境。另外，在選擇實施CSA時執(zhí)行者還應(yīng)當就以下問題進行決策：組織中實施CSA的分部；需要考慮的職能或目標；評價過程具體應(yīng)當包含的層次（車間、分區(qū)、分部等）。

　　（二）發(fā)揮內(nèi)部審計人員的作用，形成內(nèi)部控制評價合力

　　雖然內(nèi)部控制評價結(jié)果可以指導確定審計的范圍、重點和方法，但這種指導僅限于質(zhì)的方面，也就是幫助審計人員確定審計項目的范圍和重點。在具體項目的審計中，評價結(jié)果無法從量上指導審計人員確定審計范圍。目前，我國審計人員處理這種情況還只能依靠自身的經(jīng)驗判斷和制約判斷，這樣必然會導致審計風險的擴大，與內(nèi)部控制評價的初衷相違背。因此，為了充分利用評價結(jié)果、發(fā)揮內(nèi)部審計人員的作用，不論CSA 過程是由內(nèi)部審計部門還是管理經(jīng)營當局來實施，內(nèi)部審計人員都應(yīng)當持續(xù)監(jiān)控并參與CSA，使內(nèi)外部審計和CSA在內(nèi)部控制評價方面形成合力。

　　綜上所述，CSA是適應(yīng)新控制模式的評審方法，它既是內(nèi)部控制的一部分，又是內(nèi)部控制的再控制。通過CSA的執(zhí)行，企業(yè)相應(yīng)的控制程序和政策得到體現(xiàn)與強化，員工對流程運作更加熟悉，開始強調(diào)顧客服務(wù)、產(chǎn)品質(zhì)量、安全性、環(huán)境等非財務(wù)領(lǐng)域的重要性與質(zhì)量控制與內(nèi)部控制整合成一個體系，組織各部門員工加強溝通等，這一切幫助實現(xiàn)內(nèi)部控制的整體增值。

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