——寫在《個人所得稅自行納稅申報辦法》實施三個月之際
《個人所得稅自行納稅申報辦法》已經(jīng)付諸實施，年所得達到12萬元的納稅人，無論取得的各項所得是否已足額繳納了個人所得稅、無論代扣代繳單位是否按規(guī)定為其進行了個人所得稅明細申報、無論是否按照稅法規(guī)定進行了日常自行申報，都必須在納稅年度終了后3個月內(nèi)（公歷1月1日至3月31日），向主管稅務機關辦理年度自行納稅申報。實際上，11年前，國家稅務總局就印發(fā)了《個人所得稅自行申報納稅暫行辦法》，規(guī)定“在兩處以上取得工資、薪金所得和沒有扣繳義務人的納稅人需自行申報”，但由于那時人們的收入來源和形式還比較單一，所以并沒有得到認真的執(zhí)行。
比起代扣代繳、分類分項征收的征管模式，實行自主申報與綜合申報相結合，逐步實現(xiàn)全民自行申報，是個人所得稅走向成熟的標志，是一件具有進步意義的舉措�？墒�，從自行申報制實施近三個月以來的實際情況看，人們似乎對其中蘊含的道理還不太理解。既然自行申報是體現(xiàn)納稅人權利與義務的進步制度，在現(xiàn)實生活中卻為何“碰壁”呢？人們常說納稅人是國家的主人，可是，如果納稅人連自己該納什么稅、納過多少稅、稅款如何使用等都不不清楚、不關心，又談得上什么國家主人的權利和地位？
稅務機關也在著急。近日，國家稅務總局網(wǎng)站發(fā)布通告，呼吁人們抓緊最后的時間申報，并警告，如果沒有在納稅申報期內(nèi)辦理納稅申報，將承擔相應的法律責任。但是，其效果顯然相當有限。
那么，問題出在哪里呢？是人們嫌麻煩、怕多繳稅，還是制度本身存在問題？筆者認為，要求高收入者自行申報，一方面，稅制本身應當盡可能完善以獲得納稅人的普遍接收，并應具備相應的配套條件；另一方面，這個制度的實施需要高素質(zhì)的納稅人群與之密切配合。然而現(xiàn)實情況告訴我們，這兩方面都存在較為嚴重的問題和缺陷，這是自行申報“出師不利”的主要原因。
一是相關配套措施不完備。個人所得稅的自行申報需要金融實名制的支持，建立嚴格的個人收入、支出結算信息系統(tǒng)，實行信用證和個人支票制度，并要在這個前提下，將納稅人所有的收入都歸并在一個身份證號碼之下——所有金融信息在銀行和稅務機關的電腦里都能夠順利而準確地查到。這才能形成“綜合”成為個人所得稅的計稅依據(jù)，這是稅務機關搜集個人應稅所得信息和實現(xiàn)交叉稅務稽核的基本條件。居民身份證同時就是一個人的稅務編碼卡，他取得各種收入都必須填寫該代碼，他所有的大額支付都必須以轉賬方式進行，盡最大可能減少現(xiàn)金流通。否則，整個支付體系就難以發(fā)生作用，稅務機關就不可能通過計算機網(wǎng)絡進行集中處理，不可能準確地掌握納稅人的各項收支情況，也就不可能有效地控制和審核個人的納稅申報。
金融實名制的建立、個人信息系統(tǒng)的完備、金融機構與稅務系統(tǒng)的協(xié)調(diào)配合，每一步都需要一個相當漫長的構建和磨合過程。在相關法律不完善，納稅人意識相當?shù)�，純民間資金流轉難以監(jiān)控，隱性收入、灰色收入被成功地大量隱匿的情況下，自行申報這一步卻搶先邁了出去，怎能不“碰壁”？更要命的是，自行申報的貿(mào)然“登臺”，無助于納稅人權利和義務意識的覺醒和加強。逃稅的照樣逃、不愿申報的也就不申報，稅務機關對這種“法不則眾”的局面無可奈何。三個月過去，最后也只能是殺幾個“猴”給“雞”看，一時難以拿出什么高招來。就像下了一步“臭棋”，不著手制度的設計和完善是很難收到成效的。
二是稅制本身的缺陷未加修正，這是包括筆者在內(nèi)的許多學者反復指出過的一個老問題。我國實行的是總收入減去固定的扣除部分作為應納稅所得額的計稅辦法，標準規(guī)定得過于簡單，沒有認真考慮不同納稅人的贍養(yǎng)人口、子女撫養(yǎng)及教育、醫(yī)療費用、住房購置費用負擔等因素。這些“大頭”費用，過去很多都是由政府承擔的，現(xiàn)在轉由個人承擔，那么，政府就應當把這筆錢留給個人，在稅前予以扣除，而這恰恰是個稅設計者久久沒有認真加以考慮的問題。他們沒有認識到，增加這些個人所得稅的稅前扣除項目，按照最低生活標準抵扣個人所得稅，也就相當于個人所得稅免征額標準的提高，可以在調(diào)動納稅人自覺性和積極性上取得實際效果。在個人所得稅的稅前扣除方面，英國的扣除項目以規(guī)定細致而著稱，有個人扣除、已婚夫婦扣除、子女稅收寬免、工薪家庭稅收寬免等。以個人扣除為例，他們是按照一定的年齡界限分檔界定的。65歲以上到74歲的老人，扣除標準比普通納稅人提高了32%，75歲以上的老人扣除標準則進一步提高了6%.這一規(guī)定實際上是以稅收優(yōu)惠的形式體現(xiàn)社會對老年人的關愛以及對他們一生為社會所做貢獻的尊重與肯定。這些寶貴的經(jīng)驗本來都可以成為我們改革個人所得稅制的參考借鑒。
筆者曾建議，將我國個人所得稅的扣除項目區(qū)分為必要費用和生計費用兩大類。必要費用是指為取得個人收入而支付的費用；生計費用是指維持納稅人及其贍養(yǎng)人口基本生活的最低費用。這樣區(qū)分后，還應進一步細化我國個人所得稅的費用扣除項目，如實行教育扣除、殘疾人扣除、住房扣除等等，但這樣的建議并沒有受到稅制設計者的重視。
盡管稅務機關一再聲明，12萬元只是申報標準，目的是了解高收入群體的收入和納稅狀況、職業(yè)和地區(qū)構成，并為下一步個稅制度改革提供切實可行的依據(jù)，并不意味著納稅人據(jù)此要交更多的稅。但這并沒有得到納稅人的響應，反而把非議的矛頭一致指向了這個說不清道不明的“12萬元”，像一根導火索，挑起了對去年《個人所得稅法》修改的不滿。人們在問：一個年入12萬元的單身漢，和上有老下有小的家庭支柱其經(jīng)濟負擔難道是一樣的么？為何在設計稅制時不加以考慮？這方面的問題還有許多，如最高邊際稅率、免征額標準、地區(qū)差異等，都是稅制設計者忽略掉的問題，都在稅收實踐中一再證明著它的缺陷和與納稅者的不協(xié)調(diào)。試想，在人們普遍對一個不甚合理的稅制心存芥蒂的時候，當他們對現(xiàn)行稅制有抵觸情緒的時候，又怎么可能真正尊重這個稅制？怎么可能有很高的積極性按照規(guī)定的要求去自覺申報納稅呢？
三是征收辦法過于簡單、陳舊，加上稅務機關準備不夠充分，倉促上陣，難免不陷于被動。我國長期以來一直實行由單位“代扣代繳”，并且大多不向個人開具完稅證明。這種交稅辦法顯然已經(jīng)不能適應社會發(fā)展的需要和納稅人的要求了。
代扣代繳的主要特征是應納稅款不由納稅人自己申報交納，而是由所在單位代為申報繳納，稅務部門也大多不給納稅個人開具個人所得稅完稅證明，這就等于在國家和納稅人的關系中間增設了一個“第三人”。好處是可以切實保證稅務機關的稅收來源，在一定程度上減輕納稅人的申報負擔，但缺點也是明顯的。它切斷了納稅人與國家之間的直接聯(lián)系，等于剝奪了納稅人的知情權，淡化了人們的納稅意識。人們在納稅之后不清楚自己到底交了什么稅和交了多少稅，這使本就淡薄的納稅人意識變得更加淡薄。
我國個人所得稅的征收方式單一、粗糙，很多立法環(huán)節(jié)和實際操作層面存在不足之處，使代扣代繳制度的負面效應加大，而積極效果體現(xiàn)得很不充分。執(zhí)行過程中，一些單位的會計人員對相關政策的執(zhí)行存在偏差，多扣或少扣個人所得稅的現(xiàn)象時有發(fā)生。這些問題都在相當程度上減弱了人們對稅制的信任和自行申報制的執(zhí)行效果。代扣代繳制的長期執(zhí)行也不利于納稅人意識的提高。自行申報制出臺后，有人就抱怨說，我每天忙到很晚，哪有時間去報稅？既然我的收入單位都代繳了稅，申報也應該讓他們代辦；這個制度太繁瑣了，稅務部門應該考慮的是怎么減輕納稅人的負擔。這些不滿情緒反映出高收入群體的某種抵觸心理。
長久以來，我國的稅收征管水平一直難以有效提高。據(jù)說，一個納稅人的報稅和退稅，要有7個稅務官員為其提供服務。目前全國號稱100萬稅務官員，真正處在一線工作的大約只有40多萬人，而全國的納稅人數(shù)量卻數(shù)以億計，兩者的比例十分懸殊。如果不按時申報的現(xiàn)象十分普遍，稅務機關該怎么應對？如果大家都來申報，又怎么及時而高效地處理好浩如煙海的申報材料？顯然，征管水平越是低下，就顯得征管人力越加不足，也就成為自行申報難以大面積推廣的主要制約因素。
第四，我國公民的納稅觀念尚為淡薄無疑也是重要的現(xiàn)實原因。我們需要培養(yǎng)良好的納讓人意識，也需要建立良好的稅收征收制度，讓所有納稅人都明明白白納稅，做一個合格的納稅人，這是自行申報制得以認真貫徹并取得實效的基本保證。我們的力量，應該下到這些方面。而目前，稅務機關的宣傳輔導工作應該說做的很不到位。
現(xiàn)在需要大家關注的一個問題是，自行申報制的出臺給納稅人的稅收籌劃提出了新課題。在不違反現(xiàn)行稅法的前提下，納稅人可以通過改變收入獲取方式達到既少繳稅又增加收入的目的，這就是納稅籌劃。1935年，英國上議院議員湯姆林爵士對“稅務局長訴溫斯特大公”一案做出聲明：任何人都有權安排自己的事業(yè)。如果依據(jù)法律所做的某些安排可以少繳稅，那就不能強迫他多繳稅收。這一案例被認為是納稅籌劃被法律認可的發(fā)端。從法律角度講，法無明文不定罪。納稅籌劃是通過非違法行為少繳稅，從而達到個人稅負最小化、利益最大化的目的。這里既有充分利用現(xiàn)行減免稅政策而降低納稅數(shù)額的手段，也包括利用稅法漏洞進行合理規(guī)避的手段。例如，某一教師在外兼課，按照規(guī)定，他在4個月中每月到所兼職的學校講課4次，一次2000元，一學期的講課費為3.2萬元。按照勞務報酬的有關稅率，他需繳稅5680元；而如果把每學期一次性支付講課費調(diào)整到每月平均支付，須交納的稅額就是5120元，這就可以節(jié)省560元納稅額。這種做法放到十幾年前，恐怕會被視為偷稅漏稅，受到稅務機關的打擊，但現(xiàn)在卻是合法的行為。這可以反映出一個國家稅制的完善程度。
納稅籌劃復雜而專業(yè)，一般人很難明了其中的技術環(huán)節(jié)，因此，聘請注冊稅務師和稅務律師就成為必要。我國納稅人還沒有認識到這一問題的重要性，很少有人聘請專業(yè)人士為自己進行納稅籌劃，聘請稅務顧問的企業(yè)在我國不到5%，更別說納稅者個人了。而在美國，這個數(shù)字是95%.為了切實保護自己的合法權益，正當合理地納稅，納稅人應該也學會納稅籌劃“這一手”。到那時，人們再去稅務局自行申報，也就不必“怵頭”了。
