企業(yè)內(nèi)部會計(jì)控制制度是指為了保證經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動的有效進(jìn)行，保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整，防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤和舞弊行為，保證會計(jì)資料的真實(shí)、完整而制訂和實(shí)施的政策和程序。內(nèi)部會計(jì)控制制度是一項(xiàng)行之有效的內(nèi)部管理制度，是內(nèi)部控制制度的重要組成部分，對維護(hù)會計(jì)工作秩序和提高管理水平都具有重要作用。
隨著我國會計(jì)準(zhǔn)則和國際會計(jì)準(zhǔn)則的趨同，國內(nèi)很多企業(yè)對日常會計(jì)工作中所應(yīng)具備的內(nèi)部控制的確立并不能很好地符合現(xiàn)代企業(yè)制度建設(shè)的需要，特別是在一些會計(jì)基礎(chǔ)薄弱，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)又沒有引起重視的新企業(yè)、小企業(yè)，內(nèi)部控制尤為缺乏，往往要等到危及企業(yè)的財產(chǎn)安全，才抱著“人性本惡”的態(tài)度去追究當(dāng)事人的責(zé)任。殊不知，除去會計(jì)工作人員本身的職業(yè)道德規(guī)范外，日常會計(jì)工作中的內(nèi)部控制，特別是會計(jì)工作中的不相容職務(wù)分離對保證企業(yè)資產(chǎn)的安全和完整具有基本的，也是重要的保障作用。
一般來講，建立企業(yè)內(nèi)部會計(jì)制度應(yīng)遵循以下四個原則。
1.合法合規(guī)原則
內(nèi)部會計(jì)控制應(yīng)當(dāng)符合國家有關(guān)法律法規(guī)和基本規(guī)范，以及本企業(yè)的實(shí)際情況。這一規(guī)定，是一個企業(yè)建立內(nèi)部會計(jì)控制制度的前提條件。任何一個企業(yè)建立內(nèi)部會計(jì)控制制度，都必須把國家的法律和政策體現(xiàn)在內(nèi)部控制制度中，都不能違反國家的法律法規(guī)和政策規(guī)定。
2.權(quán)責(zé)對應(yīng)原則
內(nèi)部會計(jì)控制應(yīng)當(dāng)約束企業(yè)內(nèi)部涉及會計(jì)工作的所有人員，任何人都不得擁有超越內(nèi)部會計(jì)控制的權(quán)力。企業(yè)內(nèi)部的各級管理層必須在授權(quán)范圍內(nèi)行使職權(quán)和承擔(dān)責(zé)任，經(jīng)辦人員必須在授權(quán)范圍內(nèi)辦理業(yè)務(wù)。
3.不相容職務(wù)分離原則
內(nèi)部會計(jì)控制應(yīng)當(dāng)保證企業(yè)內(nèi)部涉及會計(jì)工作機(jī)構(gòu)、崗位的合理設(shè)置及其職責(zé)權(quán)限的合理劃分，堅(jiān)持不相容職務(wù)相互分離，確保不同機(jī)構(gòu)和崗位之間的權(quán)責(zé)分明，相互制約，相互監(jiān)督。不相容的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)至少有兩個或兩個以上的個人和部門參加，只要這些人員和部門不相互勾結(jié)，差錯和不軌行為就很容易被發(fā)現(xiàn)，通過職務(wù)分離不但能提高作業(yè)效率，而且也使內(nèi)部會計(jì)控制得到實(shí)施，有效保證會計(jì)信息真實(shí)完整。
4.成本效益原則
內(nèi)部會計(jì)控制應(yīng)遵循成本效益原則，以合理的控制成本達(dá)到最佳的控制效果。這是單位建立內(nèi)部會計(jì)控制制度必須考慮的。
本文主要針對“不相容職務(wù)分離”這一原則，從賬務(wù)實(shí)物、預(yù)算稽核和收資用資等三個方面，就日常會計(jì)工作中的內(nèi)部控制作一些淺析。
一、賬務(wù)管理和實(shí)物管理分離
日常會計(jì)工作中的賬務(wù)主要包括記賬憑證、會計(jì)賬本、會計(jì)報表等；實(shí)物主要包括現(xiàn)金、銀行存款、存貨、固定資產(chǎn)等。要很好的實(shí)現(xiàn)賬務(wù)管理和實(shí)物管理的分離，保證企業(yè)資產(chǎn)的安全和完整，必須嚴(yán)格執(zhí)行賬務(wù)管理崗位和實(shí)物管理崗位的分離。
一般而言，存貨、固定資產(chǎn)等形態(tài)的資產(chǎn)實(shí)物與賬務(wù)分屬不同的部門管轄，日常管理工作的職能分離比較容易操作，而由于現(xiàn)金和銀行存款等形態(tài)的資產(chǎn)實(shí)物與賬務(wù)的管理崗位一般均設(shè)在財務(wù)部門，因此在實(shí)際執(zhí)行中有時會有一些誤區(qū)。這誤區(qū)也一般來源于對《會計(jì)法》等相關(guān)條款的誤解，《會計(jì)法》第三十七條中提到“會計(jì)機(jī)構(gòu)內(nèi)部應(yīng)當(dāng)建立稽核制度。出納人員不得兼任稽核、會計(jì)檔案保管和收入、支出、費(fèi)用、債權(quán)債務(wù)賬目的登記工作”，根據(jù)這一條款，有些企業(yè)的會計(jì)管理人員會認(rèn)為出納不能從事的既然是“賬目的登記工作”，登記工作指的是記賬，那么出納可以制作憑證，只要不作記賬工作。但我們不能混淆的是，會計(jì)憑證包括原始憑證和記賬憑證，制作記賬憑證本身就是對“收入、支出、費(fèi)用、債權(quán)債務(wù)賬目的登記”。因此，作為一項(xiàng)基礎(chǔ)的內(nèi)部控制事項(xiàng)，出納不應(yīng)當(dāng)參與記賬憑證的制作和會計(jì)檔案的保管。
在現(xiàn)金和銀行存款的日常管理中，還有兩個涉及內(nèi)控的比較關(guān)鍵的環(huán)節(jié)，一個是現(xiàn)金的盤點(diǎn)，一個是銀行存款對賬單的取得和銀行存款余額調(diào)節(jié)表的編制。在實(shí)際操作中，比較普遍地存在出納人員自己盤點(diǎn)現(xiàn)金，只要對照一下內(nèi)控的要求，就會發(fā)現(xiàn)出納人員不應(yīng)當(dāng)參與盤點(diǎn)，由于出納人員從事了現(xiàn)金的收付，因此就不應(yīng)當(dāng)再參與盤點(diǎn)，而由財務(wù)主管或者是會計(jì)人員負(fù)責(zé)盤點(diǎn)，因?yàn)橹挥羞@樣才能保證現(xiàn)金庫存的真實(shí)性，從而保證賬實(shí)相符。另外就是銀行存款庫存的安全性，出納人員由于從事支票的保管和對外支付，雖然在支付環(huán)節(jié)可以設(shè)置分開保管印鑒章來防止支付的失控，但作為事后監(jiān)督的一個重要環(huán)節(jié)，即在盤存環(huán)節(jié)，同樣要注重崗位的安排，應(yīng)當(dāng)由會計(jì)人員替代出納人員取得銀行存款的對賬單并編制銀行余額調(diào)節(jié)表。如果說印鑒章的分開保管是給銀行存款的安全性安裝了一把鎖，那么由會計(jì)人員取得銀行存款對賬單和編制銀行余額調(diào)節(jié)表則是給銀行存款這個倉庫加裝了警鈴。
二、預(yù)算和稽核相分離
中國有俗語道：“凡事預(yù)則立，不預(yù)則廢”， “多算勝，少算不勝，而況于無算乎！”這些說法強(qiáng)調(diào)了做任何事情，都必須有一個計(jì)劃、謀算或者說預(yù)算（預(yù)先謀算）的過程。曾經(jīng)有人把“預(yù)算”簡單地理解成“計(jì)劃”，認(rèn)為現(xiàn)在既然是市場經(jīng)濟(jì)替代了計(jì)劃經(jīng)濟(jì)，就不應(yīng)該再來談計(jì)劃。但事實(shí)上，現(xiàn)代管理上的預(yù)算概念遠(yuǎn)不是“計(jì)劃”或者“謀算”名詞所能簡單概括的。因此，我們不妨重新來認(rèn)識一下“預(yù)算”的定義。
“預(yù)算”（budget）一詞起源于法文bougette， 意思是用皮革制成的公文包。在19世紀(jì)中期，英國財政大臣有一種習(xí)慣，即在提出下年度稅收計(jì)劃時，常在英國議員們面前打開公文包，展示他所需要的數(shù)字，因此，財政大臣的“公文包”就逐漸用來指下年度的歲入歲出預(yù)算數(shù)。大約在1870年，budget一詞正式出現(xiàn)在財政大臣公文包中的文件上，這就是預(yù)算制度最初的來源。近代預(yù)算制度產(chǎn)生于英國，發(fā)展于美國，首先應(yīng)用于政府機(jī)構(gòu)，后來逐漸被應(yīng)用到企業(yè)管理中。預(yù)算管理在中國是從20世紀(jì)90年代開始被廣泛推廣和應(yīng)用的，至今方興未艾。根據(jù)財政部《企業(yè)國有資本與財務(wù)管理暫行辦法》的解釋，企業(yè)財務(wù)預(yù)算是在預(yù)測和決策的基礎(chǔ)上，圍繞企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)，對一定時期內(nèi)企業(yè)資金取得和投放、各項(xiàng)收入和支出、企業(yè)經(jīng)營成果及其分配等資金運(yùn)作所作的具體安排。財務(wù)預(yù)算與業(yè)務(wù)預(yù)算、資本預(yù)算、籌資預(yù)算共同構(gòu)成企業(yè)的“全面預(yù)算”。企業(yè)財務(wù)預(yù)算應(yīng)當(dāng)圍繞企業(yè)的戰(zhàn)略要求和發(fā)展規(guī)劃，以業(yè)務(wù)預(yù)算、資本預(yù)算為基礎(chǔ)，以經(jīng)營利潤為目標(biāo)，以現(xiàn)金流為核心進(jìn)行編制，并主要以財務(wù)報表形式予以充分反映。
企業(yè)有了預(yù)算后，是做了預(yù)算管理工作的第一步，下一步就是預(yù)算的稽核。只有稽核貫徹在預(yù)算整個執(zhí)行過程中，預(yù)算才能真正地發(fā)揮其作用，才能使企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動沿著預(yù)算的軌道走，若輔以有效的考核機(jī)制，就會使企業(yè)沿著既定的軌道走得更好更快�；四芊裾嬲l(fā)揮作用，首先要看其定位：是對預(yù)算的盲從，還是對預(yù)算進(jìn)行實(shí)際執(zhí)行的審核？一個好的稽核，無疑會帶著科學(xué)觀對預(yù)算作合理性的判斷，并對實(shí)際與預(yù)算的偏離提出滾動調(diào)整的預(yù)案。所以，預(yù)算要真正有效地發(fā)揮作用，離不開內(nèi)控這一關(guān)。
因此，回到會計(jì)工作的實(shí)際中，這個內(nèi)控環(huán)節(jié)的關(guān)鍵就是預(yù)算編制人員和預(yù)算稽核人員的崗位分離，一方面有助于企業(yè)從不同的環(huán)節(jié)檢查預(yù)算編制的合理性，另一方面也有助于企業(yè)剛性貫徹預(yù)算。一些企業(yè)很想在運(yùn)作初期預(yù)計(jì)未來的發(fā)展和收益，于是作了預(yù)算，對一些可控的費(fèi)用作了總的概算，但到年底往往又發(fā)現(xiàn)，實(shí)際發(fā)生的已遠(yuǎn)遠(yuǎn)偏離當(dāng)初預(yù)算的數(shù)據(jù)。究其原因，一個是預(yù)算的合理性，另一個原因，也是至關(guān)重要的原因，就是預(yù)算稽核的嚴(yán)肅性受到影響。由于預(yù)算編制人員和稽核人員崗位重疊，稽核支付時沒有運(yùn)用預(yù)算的杠杠去硬約束，就無法也不會去考慮預(yù)算的合理性，更不會及時對預(yù)算做出調(diào)整，從而使得預(yù)算僅僅作為一種擺設(shè)，不能發(fā)揮其應(yīng)有的作用和效能。
三、收資與用資相分離
財務(wù)管理作為一種價值管理，包括籌資管理、投資管理、權(quán)益分配管理、成本管理等等，這是一項(xiàng)綜合性強(qiáng)的經(jīng)濟(jì)管理活動。貨幣資金是企事業(yè)單位資產(chǎn)的重要組成部分，是企事業(yè)單位流動性最強(qiáng)的一種資產(chǎn)，也是惟一能夠轉(zhuǎn)換為其他任何類型資產(chǎn)的資產(chǎn)。所以，貨幣資金是涉及面最廣，應(yīng)用最廣泛，并且極容易發(fā)生丟失、短缺和被盜竊等現(xiàn)象，最容易被擠占和挪用，甚至產(chǎn)生舞弊行為。財政部在《內(nèi)部會計(jì)控制規(guī)范——貨幣資金（試行）》中指出：“單位應(yīng)當(dāng)對貨幣資金收支和保管業(yè)務(wù)建立嚴(yán)格的授權(quán)批準(zhǔn)制度，辦理貨幣資金業(yè)務(wù)的不相容崗位應(yīng)當(dāng)分離，相關(guān)機(jī)構(gòu)和人員應(yīng)當(dāng)相互制約，確保貨幣資金的安全�！�
資金的籌集和資金的使用是日常會計(jì)工作中涉及資金的主要兩方面，會計(jì)工作的內(nèi)部控制也主要體現(xiàn)在這兩方面的合理分離以及合理控制。若資金的籌集和使用決策集中在同一崗位人員或者出現(xiàn)兼職現(xiàn)象，就很難使資金合理、有效地配置，同時也可能出現(xiàn)籌資成本的居高不下、資金時間價值難以發(fā)揮等一系列問題。同時，在資金的使用過程中，應(yīng)當(dāng)設(shè)置多層審批制，形成相關(guān)部門和相關(guān)崗位相互監(jiān)督、相互牽制的資金使用內(nèi)控流程。
這一內(nèi)控環(huán)節(jié)在資金流量比較大的企業(yè)尤為重要，比較典型的是從事交通基礎(chǔ)設(shè)施投資建設(shè)的公路企業(yè)。由于投資高、建設(shè)期長，資金流量和存量規(guī)模都較龐大，管理的好壞也就比較關(guān)鍵。如果籌資崗位和用資崗位沒有進(jìn)行分離，籌資、用資的人為操控相對就比較容易，加上銀行等金融機(jī)構(gòu)攻關(guān)的外界因素，受某些個人利益驅(qū)動，在較大程度上就會導(dǎo)致籌資的盲目性和用資的隨意性等，從而不可避免地導(dǎo)致資金的閑置、財務(wù)成本的浪費(fèi)。公路企業(yè)由于資金盤子較大，短時間的閑置就可能多支出高額的財務(wù)費(fèi)用。相反，如果企業(yè)擁有一套好的內(nèi)控制度，籌資和用資分屬不同崗位人員管轄，相互間存在牽制和約束，籌資的多少根據(jù)用資的需求，用資的需求又是根據(jù)實(shí)際投資進(jìn)度等，就會形成合理緊湊的資金安排節(jié)奏，就能使得資金最大程度地發(fā)揮效能，也就使得財務(wù)成本能在合理范圍內(nèi)發(fā)生。
總之，企業(yè)內(nèi)部控制體系的建設(shè)不是一蹴而就的，日常會計(jì)工作中內(nèi)控制度的執(zhí)行也不在一朝一夕，需要企業(yè)全員在日常工作，特別是會計(jì)工作中高度重視，自覺實(shí)施，避免把“人性化”理解為“講人情”，制度的執(zhí)行需要“鐵面無私”。作為企業(yè)管理者，需要健全和強(qiáng)化內(nèi)部組織機(jī)構(gòu)，為避免機(jī)構(gòu)的擴(kuò)張，也可以在有限的人員間作好合理的科學(xué)的職責(zé)分工，尤其是財務(wù)部門的崗位職責(zé)劃分。在一般情況下，處理每項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的全過程，或者在全過程的某幾個重要環(huán)節(jié)，都要設(shè)置由兩個部門或兩個以上部門、兩名或兩名以上工作人員分工負(fù)責(zé)，起到相互控制的作用。同時，還要注重制度的可操作性和執(zhí)行力度，唯有好的強(qiáng)有力的執(zhí)行，才能使內(nèi)控制度深入人心，真正發(fā)揮應(yīng)有的作用。
