一、外匯收支情況表編制審理核總體說明
外匯收支情況表反映的是外商投資企業(yè)與境內企業(yè)、機構和個人進行的經濟交易和外幣結算情況，以權責發(fā)生制為編制基礎，以資產負債表的形式揭示外匯資金流動，本質是外匯現金流量表，反映外匯貨幣資金的形成過程。它披露了外商投資企業(yè)從設立之初到聯合年檢年度為止所有外匯交易的余額數，并不僅僅是當前發(fā)生額，所有的交易均按照實際發(fā)生金額記錄，不考慮交易標的真實價值以及折舊和攤銷情況。計量單位為美元，非美元計價交易按照參檢年度12月31日中國人民銀行公布的人民幣對主要貨幣的中間匯率進行折算。
外匯收支情況表是基于國際收支平衡表的編制原理來編制的。外匯收支情況表的借方表示：貨物或者服務的進口，金融資產的增加，金融負債的減少，外方權益的減少；貸方表示：貨物和服務的出口，金融負債的增加，金融資產的減少，外方權益的增加。
外匯收支情況表的審核是指注冊會計師接受外商投資企業(yè)的委托，對其外匯收支情況表的編制是否符合國家外匯管理的有關規(guī)定進行審核，并發(fā)表審計意見。真實、完整地編制外匯收支情況表是外商投資企業(yè)管理當局的責任。注冊會計師應當在年度會計報表審計的基 礎上對外匯收支情況表進行審核。以中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布的“關于印發(fā)《外匯收支情況表審核指導意見》的通知”為標志，從2005年1月15日起，外商投資企業(yè)的會計報表和財務報告，不僅包括資產負債表、損益表、現金流量表，還包括外匯收支情況表和外匯收支情況表審核報告，否則會計報表及財務報告是不完整的。
外匯收支情況表審核報告包括四種類型，分別是無保留意見、保留意見、否定意見和無法表示意見。
二、外匯收支情況表全部科目詳細說明
(一)資產類科目
1.外匯貨幣資金。外匯貨幣資金分類應該清晰，科目之間不得串戶。資本金賬戶是指外商投資企業(yè)外方注入外匯資本金時所開立的專門賬戶，資本金賬戶存款通常不會高于外匯局核定的資本金開戶最高限額，除非存在少許存款利息。資本金賬戶累計流入資金不得超過外匯局核準賬戶最高限額的l％，且絕對數額不超過等值3萬美元(以入賬當天的匯率計算)�？梢愿鶕䦟嵤站硟韧馔鈪R資本、結購匯差額、經常項目差額等科目分析計算填列。
外債賬戶存款是指外商投資企業(yè)外債提款賬戶的余額。外商投資企業(yè)借用外債不得超過投資總額和注冊資本之間的差額(也就是“投注差”)，境內外匯借款(包括向境內外資金融機構借款)不是外債統(tǒng)計范圍之內，因此不在該科目反映。可以根據境外借款、結購匯差額和經常項目差額等科目分析計算填報。
資本金賬戶和外債賬戶如果期末數比期初數少，即本期存在資金運用的，應該重點審核資金運用是否合規(guī)，資金支付及其結匯是否具有真實的交易背景。經常項目賬戶存款是指外商投資企業(yè)與非居民之間經常發(fā)生的業(yè)務所收到的外匯資金。主要包括貨物和服務出口、收益和經常轉移等�？梢愿鶕y行存款、進出121報關單、貿易信貸系統(tǒng)、經常項目差額等科目分析計算填列。
其他賬戶存款主要是指與外商投資企業(yè)資金進出有關的其他賬戶，如外商投資企業(yè)外幣股票交易賬戶、資產變現賬戶等。外國投資者專用外匯賬戶(投資類、費用類、保證類和收購類)因開戶主體通常不是外商投資企業(yè)，因此該類賬戶資金變動情況并不在其他賬戶進行反映。
2．應收外匯賬款。該科目反映外商投資企業(yè)以外幣計價結算的貨物、服務、無形資產交易而產生的應收款項，包括外匯管理法規(guī)允許的外商投資企業(yè)與境內機構的外幣結算交易。“預收賬款”和“其他應付款”有借方余額的也在該科目反映。該科目主要是要根據貨物、服務和其他應收外匯賬款進行分類反映，應收外匯賬款過多，應該關注是否存在逃匯行為，特別是國際收支形勢逆轉時，是否有資本外逃行為。
3．預付外匯賬款。該科目反映外商投資企業(yè)因進口業(yè)務等而產生的預付款項，包括法規(guī)允許的與境內企業(yè)經濟交易而產生的預付款。“應付外匯賬款”有借方余額的在該科目反映。該科目也要重點關注是否存在資金外逃情況。
4．應付外匯股利。該科目反映外商投資企業(yè)境外投資或者投資性外商投資企業(yè)境內外匯投資收取的被投資企業(yè)已宣告分配的現金股利。該科目應根據境外投資、境內外匯投資分析填列。
5．境外投資。該科目反映外商投資企業(yè)以現匯、實物、無形資產和股權等對境外投資，不管投資是否取得控股地位，均以成本法核算。借方反映在境外投資權益的增加，貸方反映境外投資本金的收回�？梢愿鶕Y購匯差額、外匯貨幣資金、非外匯形式資產等科目計算填列。重點審查境外投資是否在商務和外匯局等部門辦理登記，境外投資前期費用支出在境外投資科目列支。
6．境內外匯投資。該科目反映外商投資企業(yè)以境內合法所得外匯投資，投資性外商投資企業(yè)在境內投資(包括所獲得的人民幣，利潤、清算、股權轉讓、先行收回投資和減資所得)，同樣也是采用成本法核算，填報方法同境外投資。
7．非外匯形式資產。該科目反映外商投資企業(yè)以外幣計價，但是以非外匯資金結算交易的余額。借方表示非外匯形式資產的增加，貸方表示非外匯形式資產的減少。
非外匯形式資產——人民幣，反映的是以外幣計價，但是以人民幣交易的累計人民幣流入金額減去人民幣流出金額的凈差額。借方反映外商投資企業(yè)以人民幣資金流人增加外幣計價的負債、權益或者減少以外幣計價的資產，如：外商投資企業(yè)外方股東以其境內舉辦的其他外商投資企業(yè)獲得的利潤、清算、股權轉讓、先行收回投資、減資所得人民幣增加本企業(yè)外方投資；外商投資企業(yè)以人民幣收回其境內投資及收益的。貸方反映外商投資企業(yè)以人民幣資金支出減少外幣計價的負債、權益或者增加外幣計價的資產。如：以人民幣支付境外外籍人員工資、以人民幣支付外方股東先行收回投資、以人民幣支付外方股東減資、投資性外商投資企業(yè)以獲得的人民幣利潤在境內再投資等。該項目通常應取得外匯局的核準。
非外匯形式資產——固定資產、無形資產，反映外商投資企業(yè)以外幣計價，但以固定資產、無形資產交易的。該項目借方反映外商投資企業(yè)以固定資產、無形資產流入增加以外幣計價的負債、權益或減少以外計價的資產，如：外商投資企業(yè)外方股東以境外機器設備、無形資產等向企業(yè)出資或融資；外商投資企業(yè)外方股東以其境內舉辦的其他外商投資企業(yè)獲得的分配利潤、清算、股權轉讓、先行收回投資、減資所得的機器設備、無形資產出資；外商投資企業(yè)以機器設備、無形資產回收境外投資或境內外匯投資及收益；該項目的貸方反映外商投資企業(yè)以固定資產、無形資產支出減少以外幣計價的負債、權益或增加以外幣計價的資產，如：外商投資企業(yè)以機器設備、無形資產等作境外投資等。該項目應根據“固定資產”、“無形資產”等科目分析填列。
非外匯形式資產——資本對價轉移，該科目反映外商投資企業(yè)中外方股東之間不涉及本企業(yè)外匯現金流的股權變動余額，以及中外方債權債務關系人之間不涉及本企業(yè)外匯現金流的債權債務變動余額。該項目借方反映外方股東收購中方股東股權以及外方收購中方債權人債權，貸方反映中方股東收購外方股東股權以及中方收購外方債權人債權。該項目應根據“應收賬款”、“應付賬款”、“預收賬款”、“預付賬款”、“實收資本”等科目分析填列。該項目通常都有外匯局核準文件。
非外匯形式資產——單方面資本轉移，該科目借方反映本企業(yè)對外匯金融債權或股權的單方面豁免或單方面放棄，貸方反映境外金融債權人、股權人對本企業(yè)債權、股權的單方面豁免或單方面放棄，股權及金融債權交易的凈損益也記入本項目。該項目應根據“長期股權投資”、“長期借款”、“實收資本”等科目分析填列。非外匯形式資產——其他，該科目反映外方股東以其按比例享有的企業(yè)資本公積、盈余公積、未分配利潤轉增資本的金額。該項目應根據“資本公積”、“盈余公積”、“未分配利潤”或“股本”等科目分析填列。重點審核是否具有外匯局核準文件。
8．結購匯差額。該科目反映的是累計結匯和購匯的凈差額。結匯是指外商投資企業(yè)將可支配外匯資金在銀行兌換為人民幣的行為，在結購匯賬戶的借方反映。結匯分資本項目結匯和經常項目結匯，資本項目結匯包括外商投資企業(yè)資本金結匯、借用外債結匯和資本項下其他結匯。購匯是指外商投資企業(yè)在銀行以人民幣購買外匯的行為，在結購匯賬戶的貸方反映。購匯也分資本項目購匯和經常項目購匯，資本項目購匯包括償還外債本息，償還境內外匯貸款，境外投資，外方清算匯出等多種形式。
現行外匯管理政策規(guī)定，所有外匯交易均通過外匯賬戶進行，因此可以根據外匯賬戶收支情況進行分析填列。本科目如為負數，即購匯金額大于結匯金額或者僅僅有購匯金額，也記錄在資產方。資金結匯應該有真實的交易背景，外債結匯應有外匯局核準文件，資本金結匯超過5萬美元的，應有資本金結匯所得人民幣資金的支付命令函，結匯后人民幣資金用途證明等文件。
9．匯率折算差額。以非美元幣種計價的經濟交易按照發(fā)生時中國人民銀行公布的外匯匯率折算為美元記錄，在年末，再根據中國人民銀行參檢年度12月31日公布的外匯匯率進行調整，調整差額計入本科目。匯兌收益在貸方反映，匯兌損失在借方反映，本項目如為負數，即匯兌損失，也記錄在資產方。
10．其他資產。該科目為最終平衡項目，反映外商投資企業(yè)在編制本表過程中出現的誤差和遺漏，通過該項目的抵補，使外匯收支情況表“資產合計”等于“負債和經常項目差額合計”，其他資產為正數，表示沒有分類清楚的資產流人；其他資產為負數，表示沒有揭示清楚的資產流出。本項目如為負數，也在資產方反映。
(二)負債和經常項目差額
11．應付外匯賬款。該科目反映外商投資企業(yè)以外幣計價結算貨物、服務、無形資產交易而產生的應付款項，包括外商投資企業(yè)與境內交易、并且外匯管理政策允許的部分。“預付賬款”、“其他應收款”有貸方余額的，也在本項目反映。該項目應該分貨物、服務和其他應收外匯賬款進行分類反映。對該科目的審核要結合國內外經濟金融形勢，應付外匯賬款一直掛賬不付的，審核是否存在熱錢變相流入。
12．預收外匯賬款。該科目反映外商投資企業(yè)以外幣計價結算貨物、服務貿易而產生的預收款項，包括外商投資企業(yè)與境內企業(yè)交易、并且外匯管理政策允許的部分。“應收賬款”有貸方余額的，也應包括在本科目反映。對預收外匯賬款的審核同應付外匯賬款，重點關注是否存在異常外匯資金流人。
13．應付外籍人員工資。該科目反映外商投資企業(yè)應付外籍人員工資。如為借方余額，以負數填列。
14．應付外匯股利。該科目反映外商投資企業(yè)已宣告分配，但是尚未支付給外方的現金股利。本科目應該根據利潤分配表進行計算填報，重點關注外方權益是否到位，中方是否假借外方利潤匯出而轉移資金，逃避外匯監(jiān)管。應該重點關注通過特殊目的公司返程投資設立的外商投資企業(yè)利潤匯出的真實性。
15．境外借款。該科目反映外商投資企業(yè)向中國境外的金融機構、企業(yè)、個人或其他經濟組織籌借的，以外國貨幣承擔契約性償還義務的款項，外商投資企業(yè)借用外債不得超過投資總額和注冊資本之間的差額(簡稱“投注差”)。借用外債的本金和利息分別反映，利息費用無須資本化。在審核境外借款時，必須審核《外債登記證》、《外債簽約情況表》和《外債變動反饋表》，從而識別借用外債的真實性和合規(guī)性。境外借款根據資金來源進行分類。
16．境內外匯借款。該科目反映外商投資企業(yè)向境內機構(包括境內外資金融機構)籌借的外匯資金。借用外匯貸款的本金和利息分別反映，利息費用無須資本化處理。
17．應付外匯利息。該科目反映外商投資企業(yè)因借款和發(fā)行債券而應支付的利息，企業(yè)應收應付、預收預付賬款而發(fā)生的應收、應付利息也記錄在本科目。本項目應根據“應收賬款”、“應付賬款”、“預收賬款”、“預付賬款”、“短期借款”、“長期借款”、“應付債券”、“財務費用”等科目分析填列。
18．實收境外資本。該科目借方反映外商投資企業(yè)外方減資、先行回收投資及向中方出讓股權等。該科目貸方反映外方權益資金流人。外方股東出資形式有：(1)境外流人現匯出資；(2)外方以境內合法來源的外匯出資(如投資性外商投資企業(yè)境內原幣劃轉)；(3)人民幣利潤再投資；(4)因境內企業(yè)清算、股權轉讓、先行收回投資、減資等所得再投資；(5)實物出資；(6)無形資產出資；(7)已登記外債、應付股利轉增資本；(8)資本公積、盈余公積、未分配利潤轉增資本；(9)外方收購中方股權和資產；(10)外方以境內股權出資等。該科目要根據驗資報告進行填列，對于2002年5月1 日以后出具的驗資報告，要重點審核是否附《外方出資情況詢證函回函》，沒有外匯局回函的驗資報告沒有法律效力。
19．實收境內外匯資本。該科目貸方反映外商投資企業(yè)收取的境內企業(yè)的外匯投資和境內居民B股投資，接受的投資性外商投資企業(yè)以其境內所獲得的人民幣利潤、清算、股權轉讓、先行收回投資、減資所得的財產對本企業(yè)的投資。根據現行外匯管理政策，該科目通常沒有借方發(fā)生額。該科目審核要求同“實收境外資本”。
20．經常項目差額。該科目反映外商投資企業(yè)自成立以來至報告期期末發(fā)生的，涉及外幣計價交易的經營活動的外匯收入和支出的凈差額。借方差額以負數反映。
三、一些特殊事項的專項說明
1．“負債和經常項目差額合計”可以為零或者負數，對應的“資產合計”也可以為零或者負數。
“經常項目差額”反映外商投資企業(yè)發(fā)生的涉及外幣計價交易的經營活動的外匯收入和支出的凈差額，因此“經常項目差額”可以為正數、零和負數。“經常項目差額”為正數通常表明該企業(yè)出口創(chuàng)匯能力較強；“經常項目差額”為負數表明該企業(yè)可能出于籌建階段或者主要涉及進口用匯，產品以內銷為主；“經常項目差額”為零，表明外商投資企業(yè)外匯流入和流出剛好相等。正是因為“經常項目差額”可以為負數(對應的結購匯差額往往是負數)，所以“資本合計”可以為零或者負數，而不僅僅是正數，這與資產負債表中資產合計不可能為負數(負資產)有本質區(qū)別。
2．本年度外匯收支情況表可能與設立之初完全一致，只是報表附注有些變動。
外匯收支情況表是累計表，“期末數”各項目反映的是外商投資企業(yè)從成立以來到報告期期末所有發(fā)生的經濟事項的余額數，“期末數”減去“期初數”即為本年度發(fā)生的經濟事項余額。有些外商投資企業(yè)外方注入權益資金時，存在外匯交易，其后并沒有任何外匯業(yè)務發(fā)生，那么該企業(yè)外匯收支情況表可能與設立之初完全一致。但是隨著企業(yè)經營發(fā)展，未分配利潤余額可能在發(fā)生變化，相應地表附注2(按股權或約定比例計算外方所有的未分配利潤年末余額)將會發(fā)生變動。
3．“匯率折算差額”只是反映往來款項匯兌損益情況，“實收境外資本”和“實收境內外匯資本”并不需要進行匯兌折算調整。
由于我國實行的是以市場供求為主體、參考一籃子貨幣進行調節(jié)的、有管理的浮動匯率，人民幣不再是單一盯住某種匯率，人民幣匯率變動范圍擴大，貿易往來資金記賬時所用的匯率(我國會計準則允許企業(yè)可以自行選定適時匯率或者月初、月末匯率)，與年度末中國人民銀行公布的人民幣對主要匯率中間價通常是不一致的，因此只要存在非美元計量貨幣的結算，從理論上講均存在匯率折算差額。匯兌收益在借方反映，匯兌損失在貸方反映，賬戶余額可以在借方也可以在貸方。“實收境外資本”和“實收境內外匯資本”如果存在匯率折算，通常在資本金到位的參檢年度處理完畢，我國會計準則對實收資本采取歷史成本法，在以后年度，不再對“實收境外資本”和“實收境內外匯資本”匯率折算情況進行調整。
4．實收境內外匯資本并不一定都是外匯資金，有可能是外方以境內合法所得的人民幣資金出資。
外商投資企業(yè)接受投資性外商投資企業(yè)以其境內所獲得的人民幣利潤、清算、股權轉讓、先行收回投資、減資所得的財產，或者外商投資企業(yè)外方股東以其境內舉辦的其他外商投資企業(yè)獲得分配利潤、清算、股權轉讓、先行收回投資、減資所得的人民幣增加本企業(yè)外方投資，均計入“實收境內外匯資本”，也就是說，實收境內外匯資本接受的并不一定都是外匯資金。
5．“其他資產”主要是為了表編制平衡而設置的科目，其他資產占資產合計比例不宜過高。
“其他資產”為最終平衡項目，反映報表編制中的誤差和遺漏，通過該科目的抵補，使得“資產合計”等于“負債和經常項目差額合計”。“其他資產”金額較大，如占“資產合計”數的比率超過5％，應該進一步檢查其項目的真實性和完整性，說明表編制的精確度不高，有待于細化分析，重新編制報表。
6．貿易往來資金可以通過外匯局貿易信貸登記管理系統(tǒng)查詢，從而提高數據的真實性，減小審計風險。
貿易往來資金主要涉及應收外匯賬款、預付外匯賬款、應付外匯賬款和預收外匯賬款四種情況。為了防范熱錢流入和資金外逃，實現外商投資企業(yè)資金流和貨物(服務)流相匹配，自2008年5月1日起，國家外匯管理局和海關總署聯合推行了貿易信貸登記系統(tǒng)，貿易往來資金交易情況可以查詢該系統(tǒng)進一步得到確認，涉外債權和債務是否與外匯局的核準額度相一致，是否存在熱錢流人和資本外逃行為，涉及對外負債的，應該在“境外借款”重新調整反映。
7．注冊會計師在出具外匯收支情況報告的審核意見時，一定要準確掌握我國外匯管理政策形勢的變化。
一些注冊會計師在審核外匯收支情況表時，雖然發(fā)現了一些問題，但因為對外匯管理政策法規(guī)不了解，難于準確出具審核意見�！�中華人民共和國外匯管理條例》(國令第532號)是外匯管理方面的最高級別法規(guī)，對于外商投資企業(yè)外匯業(yè)務違規(guī)行為，注冊會計師可以參照條例中第七章法律責任來出具不同的審計意見類型，同時要結合當年我國外匯管理的總體形勢。如，當國內經濟過熱時，通常對熱錢流入處罰較嚴重，要重點審核熱錢可能流入的渠道；在經濟疲軟時通常對資本外逃處罰嚴重，重點審核是否存在套匯和逃匯行為。
8．報表項目必須填寫完整，特別是對報表附注要認真填寫。
表頭、正表和附注必須填寫完整，沒有業(yè)務發(fā)生的填寫“0”，跟漏填數據相互區(qū)分。編制單位填寫外商投資企業(yè)的標準全稱，不能簡稱組織結構代碼為9位數字，以組織結構代碼證為準；外匯登記證編號為12位數字，以IC卡背面外匯局填寫為準；編制人、會計主管和法定代表人必須簽字和蓋章(簽章)。報表附注必須認真填寫。在審核附注1中，如果外商投資企業(yè)以第三人身份替其他債務人提供對外擔保的，必須有外匯局出具的對外擔保批準文件。對外擔保的減少可以分為兩種隋況：一是債務人如期償還了債務，對外擔保責任自動解除；二是債務人到期不能償還債務，有擔保人履約償還。如果是第一種情況，無須外匯局審核；如果是第二種情況，需外匯局對境外付匯逐筆核準。附注2必須根據資產負債表中未分配利潤、外方資本金到位情況進行計算填列，累計虧損的，以負數反映。