一、固定資產未實現(xiàn)內部銷售損益抵銷處理
內部固定資產購銷活動中，銷售方將集團內部銷售作為收入確認并計算銷售利潤，而購買方以支付的價款作為固定資產成本人賬。因此，購買方固定資產原價包括兩部分內容：一部分為固定資產銷售成本（即銷售方銷售該商品的成本）；另一部分為銷售方的銷售毛利（即其銷售收入減去銷售成本的差額）。從整個企業(yè)集團來看，集團內部企業(yè)之間的固定資產購銷活動屬于企業(yè)內部物資調撥活動，既不會實現(xiàn)利潤，也不會增加商品價值。根據(jù)《合并財務報表準則》第十五條（三）“母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品（或提供勞務，下同）或其他方式形成的存貨、固定資產、工程物資、在建工程、無形資產等所包含的未實現(xiàn)內部銷售損益應當?shù)咒N”的規(guī)定，編制合并資產負債表時應將固定資產原價中包含的未實現(xiàn)內部銷售損益予以抵銷。
由于購買方以該固定資產的取得成本作為原價計提折舊，取得成本中包含未實現(xiàn)內部銷售損益。在相同的使用壽命下，各期計提的折舊費要大于（或小于，下同）不包含未實現(xiàn)內部銷售損益時計提的折舊費，因此還必須將當期多計提（或少計提，下同）的折舊額從該固定資產當期計提的折舊費中予以抵銷。
（一）內部交易固定資產購入當期抵銷處理
首先，將與內部交易形成固定資產相關的銷售收入、銷售成本以及原價中包含的未實現(xiàn)內部銷售損益予以抵銷。其次，將內部交易形成的固定資產當期多計提的折1日費和累計折舊予以抵銷。按當期多計提的折舊額，借記“固定資產——累計折舊”項目，貸記“管理費用”等項目。
【例1】甲公司2008年6月30日將生產的產品銷售給子公司乙公司，該產品銷售價格為100萬元，成本為60萬元。乙公司將該產品作為固定資產管理，按平均年限法計提折舊，使用年限為5年，預計凈殘值為零。假定不考慮其他因素。
�。�1）抵銷固定資產原價中包含的未實現(xiàn)內部銷售損益
借：營業(yè)收入 1000000
貸：營業(yè)成本 600000
固定資產——原價 400000
�。�2）抵銷固定資產當期多計提的折舊額乙公司當期計提折舊額為10萬元（100÷5÷2），而從企業(yè)集團整體角度看，應提折舊額6萬元（60÷5÷2），因此，應抵銷當期多計提的折舊額4萬元（10-6）。
借：固定資產——累計折舊 40000
貸：管理費用 40000
�。ǘ﹥炔拷灰坠潭ㄙY產以后期間抵銷處理
以后會計期間該內部交易形成的固定資產仍以原價在購買方的個別資產負債表中列示，因此必須將原價中包含的未實現(xiàn)內部銷售損益金額予以抵銷；相應地銷售方由于以前會計期間該內部交易實現(xiàn)銷售利潤，形成銷售當期凈利潤的一部分并結轉到以后會計期間，在其個別所有者權益變動表中列示，因此必須將期初未分配利潤中包含的該未實現(xiàn)內部銷售損益予以抵銷，以調整期初未分配利潤的金額。其次，由于以前會計期間以包含未實現(xiàn)內部銷售損益的原價為依據(jù)而多計提折舊的抵銷，一方面必須按照以前會計期間累計多計提的折舊額抵銷期初累計折舊，另一方面由于以前會計期間累計折舊抵銷而影響到期初未分配利潤，因此還必須調整期初未分配利潤的金額。最后，該內部交易形成的固定資產在本期仍然計提了折舊，為此，必須將本期多計提折舊而計入相關資產成本或當期損益的金額予以抵銷；同時還應將本期多計提折舊而形成的累計折舊額予以抵銷。
【例2】承例1，2009年12月31日，乙公司購買的固定資產仍然以原價于其個別資產負債表中列示。甲公司編制合并財務報表時，應作如下抵銷處理：
�。�1）抵銷原價中包含的未實現(xiàn)內部銷售損益
借：未分配利潤——年初 400000
貸：固定資產——原價 400000
�。�2）抵銷以前會計期間多計提折舊額
借：固定資產——累計折舊 40000
貸：未分配利潤——年初 40000
�。�3）抵銷當期多計提折舊額
借：固定資產——累計折舊 80000
貸：管理費用 80000
二、固定資產計提減值準備抵銷處理
如果購買方對該項固定資產計提了固定資產減值準備，由于減值準備按原價為基礎進行計算確定，在固定資產原價中包含未實現(xiàn)內部銷售損益的情況下，該項固定資產計提的減值準備中也必然包含未實現(xiàn)內部銷售損益金額。根據(jù)《合并財務報表準則》第十五條（三）的規(guī)定，需要對該內部交易形成的固定資產計提減值準備進行相應的抵銷處理。
�。ㄒ唬┯嬏釡p值準備當期的抵銷處理在內部交易固定資產計提減值準備的情況下，要站在企業(yè)集團的角度看問題。如果從集團整體看固定資產并未發(fā)生減值，則應將計提的減值準備全額予以抵銷；如果從集團整體看也發(fā)生了減值，則只能抵銷多計提的部分，從企業(yè)集團看也屬減值的部分則不能抵銷。
【例3】承例1，假設2008年末該固定資產的可收回金額為85萬元，不考慮其他因素。
從乙公司的角度看，內部購人固定資產的期末賬面價值90萬元（100-10），而內部購人固定資產的可收回金額為85萬元，根據(jù)資產減值準則的規(guī)定，乙公司按固定資產可收回金額低于其賬面價值的差額計提了減值準備5萬元。從企業(yè)集團整體角度看，該固定資產的期末賬面價值為54萬元（60-6），低于其可收回金額85萬元，不需要計提固定資產減值準備，所以，乙公司計提的5萬元減值準備應予全部抵銷。
借：固定資產——固定資產減值準備 50000
貸：資產減值損失 50000
【例4】承例1，假定該固定資產2008年末可收回金額為52萬元，不考慮其他因素。
從乙公司的角度看，內部購入固定資產期末賬面價值為90萬元，根據(jù)資產減值準則的規(guī)定，乙公司期末應計提固定資產減值準備38萬元（90-52）；而從企業(yè)集團角度看，該固定資產期末賬面價值為54萬元（60-6），應計提減值準備2萬元（54-52）。因此，應予抵銷乙公司多計提的減值準備36萬元（38-2）。
借：固定資產——固定資產減值準備 360000
貸：資產減值損失 360000
�。ǘ┯嬏釡p值準備以后期問抵銷處理
本期合并財務報表以母子公司當期的個別財務報表為基礎編制，隨著上期編制合并財務報表時內部固定資產計提減值準備的抵銷，以母子公司個別財務報表中期初未分配利潤為基礎加總得出的期初未分配利潤與上一會計期間合并所有者權益變動表中的未分配利潤金額之間將產生差額。為此，編制合并財務報表時，必須將上期抵銷的資產減值損失對本期期初未分配利潤的影響予以抵銷，以調整本期期初未分配利潤的金額。即按照以前期間抵銷的減值準備金額，借記“固定資產——固定資產減值準備”，貸記“未分配利潤——年初”。
三、固定資產未實現(xiàn)內部銷售損益產生遞延所得稅處理
對于所涉及的資產負債項目在合并資產負債表中列示的價值與其所屬的企業(yè)個別資產負債表中的價值不同，可能產生與有關資產、負債所屬個別納稅主體計稅基礎的不同，從合并財務報表作為一個完整經濟主體的角度，應當確認該暫時性差異的所得稅影響。
（一）相關政策要求《企業(yè)會計準則實施問題專家工作組意見（二）》中對此作出明確要求：企業(yè)在編制合并財務報表時，因抵銷未實現(xiàn)內部銷售損益導致合并資產負債表中資產、負債的賬面價值與其納入合并范圍的企業(yè)按照適用稅法規(guī)定確定的計稅基礎之間產生暫時性差異的，在合并資產負債表中應當確認遞延所得稅資產或遞延所得稅負債，同時調整合并利潤表中的所得稅費用．但與直接計人所有者權益的交易或事項及企業(yè)合并相關的遞延所得稅除外。
【例5】承例1和例3，2008年12月31日甲、乙公司適用的所得稅稅率為25％，且在未來期間預計不會發(fā)生變化。假設稅法規(guī)定的該項固定資產的折舊方法、使用年限、預計凈殘值與企業(yè)相同，稅法規(guī)定企業(yè)計提的資產減值準備在發(fā)生實質性損失前不允許扣除。
從乙公司的角度看，該固定資產賬面價值為85萬元（100-10-5），按照適用稅法規(guī)定確定的該固定資產計稅基礎為90萬元（100-10），因此乙公司在其個別資產負債表中確認了可抵扣暫時性差異5萬元（90-85）產生的遞延所得稅資產1.25萬元（5×25％）．同時在利潤表中減記了所得稅費用1.25萬元。
從企業(yè)集團整體的角度看，抵銷未實現(xiàn)內部銷售損益、減值準備等金額后，合并資產負債表中該固定資產的賬面價值為54萬元（85－40+4+5），而乙公司按照適用稅法規(guī)定確定的計稅基礎為90萬元，因而兩者之間產生可抵扣暫時性差異36萬元（固定資產的賬面價值小于其計稅基礎），所以按規(guī)定在合并資產負債表中應當確認9萬元（36×25％）的遞延所得稅資產，同時減少合并利潤表中的所得稅費用9萬元。由于乙公司已經確認了遞延所得稅資產1.25萬元，因此合并資產負債表中只需要確認遞延所得稅資產7.75（9-1.25）萬元，同時在合并利潤表中只需調減所得稅費用7.75萬元。
借：遞延所得稅資產 77500
貸：所得稅費用 77500
�。ǘ⿻嬏幚矸椒ㄟB續(xù)編制合并財務報表時，必須將上期因確認遞延所得稅資產而抵銷的所得稅費用對本期期初未分配利潤的影響予以抵銷，以調整本期期初未分配利潤金額。即按照以前期間抵銷的所得稅費用金額，借記“遞延所得稅資產”項目，貸記“未分配利潤——年初”項目。