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房地產開發(fā)成本的不同財稅處理

來源: 張吉貴 陳萍生 編輯: 2009/11/18 10:47:49  字體:

  根據(jù)《房地產開發(fā)經營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法》(國稅發(fā)[2009]31號)規(guī)定,房地產開發(fā)產品計稅成本支出的內容主要包括:土地征用費及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施建設費、公共配套設施費和開發(fā)間接費六項。根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細則》規(guī)定,在計算土地增值稅的扣除項目開發(fā)成本時,也有基本相同的內容,即土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費和開發(fā)間接費用。二者雖表述相同,但在企業(yè)所得稅與土地增值稅中,開發(fā)成本的處理仍有區(qū)別。

  1.對土地征用費及拆遷補償費處理,二者有區(qū)別。企業(yè)所得稅中,該項費用是指為取得土地開發(fā)使用權(或開發(fā)權)而發(fā)生的各項費用,主要包括土地買價或出讓金、市政配套費、契稅、耕地占用稅、土地使用費、土地閑置費、土地變更用途和超面積補交的地價及相關稅費、拆遷補償支出、安置及動遷支出、回遷房建造支出、農作物補償費、危房補償費等。而在土地增值稅中,此項費用包括土地征用費、耕地占用稅、勞動力安置費及有關地上、地下附著物拆遷補償?shù)膬糁С?、安置動遷用房支出等,不包含取得土地使用權所支付的金額。就是說,二者差異的項目,在土地增值稅中,都應作為取得土地使用權所支付的價款處理。

  2.對前期工程費的處理,二者一致。企業(yè)所得稅中,前期工程費是指項目開發(fā)前期發(fā)生的水文地質勘察、測繪、規(guī)劃、設計、可行性研究、籌建、場地通平等前期費用,土地增值稅中的費用項目與之相同。因此,二者的業(yè)務處理沒有區(qū)別。

  3.建筑安裝工程費的范圍和內容,二者相同。企業(yè)所得稅中,該項費用是指開發(fā)項目開發(fā)過程中發(fā)生的各項建筑安裝費用。主要包括開發(fā)項目建筑工程費和開發(fā)項目安裝工程費等。土地增值稅中的建筑安裝工程費,是指以出包方式支付給承包單位的建筑安裝工程費、以自營方式發(fā)生的建筑安裝工程費。雖然前者特別規(guī)定了建筑費用和安裝費用,后者特別規(guī)定了承包方式和自營方式,但二者的范圍和內容完全相同。

  4.基礎設施建設費,都允許在稅前扣除。企業(yè)所得稅中,該項費用是指開發(fā)項目在開發(fā)過程中所發(fā)生的各項基礎設施支出,主要包括開發(fā)項目內道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通信、照明等社區(qū)管網工程費和環(huán)境衛(wèi)生、園林綠化等園林環(huán)境工程費,土地增值稅中的費用項目與之相同。雖然前者強調是開發(fā)項目內發(fā)生的費用,后者強調是開發(fā)小區(qū)內的費用,但無論哪種,都允許按受益對象合理分攤,在企業(yè)所得稅和土地增值稅稅前扣除。

  5.對公共配套設施費的處理,二者有區(qū)別。企業(yè)所得稅中,該項費用是指開發(fā)項目內發(fā)生的、獨立的、非營利性的,且產權屬于全體業(yè)主的,或無償贈與地方政府、政府公用事業(yè)單位的公共配套設施支出。在土地增值稅中,還包括不能有償轉讓的開發(fā)小區(qū)內公共配套設施發(fā)生的支出。二者的區(qū)別是,企業(yè)所得稅對此有限制條件,即必須是“獨立的、非營利性的,且產權屬于全體業(yè)主的,或無償贈與”的公共配套設施費,而對于“營利性的,或產權歸企業(yè)所有的,或未明確產權歸屬的,或無償贈與地方政府、公用事業(yè)單位以外其他單位的”,則應單獨核算其成本。除企業(yè)自用應按固定資產進行處理外,其余一律按開發(fā)產品進行處理。

  土地增值稅對上述規(guī)定作了補充,國家稅務總局《關于房地產開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關問題的通知》(國稅發(fā)[2006]187號)規(guī)定,房地產開發(fā)企業(yè)開發(fā)建造的與清算項目配套的公共設施,按以下原則處理:建成后產權屬于全體業(yè)主所有的,其成本、費用可以扣除;建成后無償移交給政府、公用事業(yè)單位用于非營利性社會公共事業(yè)的,其成本、費用可以扣除;建成后有償轉讓的,應計算收入,并準予扣除成本、費用。

  6.對開發(fā)間接費的處理,二者有區(qū)別。企業(yè)所得稅中,該項費用是指企業(yè)為直接組織和管理開發(fā)項目所發(fā)生的,且不能將其歸屬于特定成本對象的成本費用性支出,主要包括管理人員工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、工程管理費、周轉房攤銷以及項目營銷設施建造費等。和土地增值稅中的開發(fā)間接費用相比,前者比后者多了工程管理費和營銷設施建造費。稅法規(guī)定,工程管理費符合土地增值稅間接費用范圍,可以作為扣除項目。而營銷設施建造費能否作為扣除項目,需要稅務機關進一步明確。

  7.預提費用和利息費用的處理,二者有區(qū)別。國稅發(fā)[2009]31號文件第三十二條規(guī)定,出包工程未最終辦理結算而未取得全額發(fā)票的,在證明資料充分的前提下,其發(fā)票不足金額可以預提,但最高不得超過合同總金額的10%。公共配套設施尚未建造或尚未完工的,可按預算造價合理預提建造費用。應向政府上交但尚未上交的報批報建費用、物業(yè)完善費用可以按規(guī)定預提。第二十一條規(guī)定,企業(yè)為建造開發(fā)產品借入資金而發(fā)生的符合稅收規(guī)定的借款費用,可按企業(yè)會計準則的規(guī)定進行歸集和分配,其中屬于財務費用性質的借款費用,可直接在稅前扣除。

  在土地增值稅清算中,稅法規(guī)定預提費用不得稅前扣除,利息費用要單獨計算扣除,不能重復計入開發(fā)成本中。國稅發(fā)[2006]187號文件規(guī)定,房地產開發(fā)企業(yè)的預提費用,除另有規(guī)定外,不得扣除。國家稅務總局《關于印發(fā)〈土地增值稅清算管理規(guī)程〉的通知》(國稅發(fā)[2009]91號)第二十七條要求,在審核利息支出時應重點關注納稅人是否將利息支出從房地產開發(fā)成本調整至開發(fā)費用。

責任編輯:zoe

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