財務(wù)報告舞弊是指公司或企業(yè)，不遵循財務(wù)會計報告標(biāo)準(zhǔn)，有意識地利用各種手段，歪曲反映企業(yè)某一特定日期財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，對企業(yè)的經(jīng)營活動情況做出不實陳述的財務(wù)會計報告，從而誤導(dǎo)信息使用者的決策。財務(wù)報告舞弊一般分為兩類：

　　（1）人為編造財務(wù)報告數(shù)據(jù)。人為編造的財務(wù)報告，往往是根據(jù)所報送對象的要求，人為編造有利于企業(yè)本身的財務(wù)數(shù)據(jù)形成報告。這種形式手段較為低級，或虛減、虛增資產(chǎn)，或虛減、虛增費用，或虛減、虛增利潤等，但往往報告不平衡、賬表不相符、報告與報告之間勾稽關(guān)系不符、前后期報告數(shù)據(jù)不銜接等。

　?。?）利用會計方法的選擇調(diào)整財務(wù)報告的有關(guān)數(shù)據(jù)。利用會計方法的選擇形成的虛假財務(wù)報告，手段較為隱蔽，技術(shù)更為高級，往往做到了報告平衡及賬表、賬賬、賬證等相符。

　　一、審計中識別財務(wù)報告舞弊的方法

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　　分析性復(fù)核方法是對企業(yè)重要的財務(wù)比率（如存貨周轉(zhuǎn)率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率等）或趨勢進(jìn)行分析，重點對一些變動異常的指標(biāo)進(jìn)行相關(guān)信息差異分析。常用的方法有簡易比較、比率分析、結(jié)構(gòu)百分比和趨勢分析等，通過分析性復(fù)核，可以發(fā)現(xiàn)財務(wù)報告中異常的波動、進(jìn)而識別財務(wù)報告的粉飾問題。

　　（二）關(guān)聯(lián)交易剔除法

　　關(guān)聯(lián)交易剔除法是指將來自關(guān)聯(lián)企業(yè)的營業(yè)收入和利潤總額予以剔除、計算各種分析指標(biāo)值。其分析要點有：關(guān)注關(guān)聯(lián)交易的定價政策，分析企業(yè)是否以不等價交換的方式與關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行財務(wù)報告粉飾，是否以公允價值進(jìn)行交換。在實際工作中，應(yīng)當(dāng)根據(jù)實質(zhì)重于形式原則進(jìn)行合理判斷是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。分析關(guān)聯(lián)方交易未結(jié)算金額分別占關(guān)聯(lián)方交易總額和未結(jié)算總金額的比例是否正常。

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　　將來源不穩(wěn)定、不可能經(jīng)常發(fā)生的非經(jīng)常損益從企業(yè)利益總額中剔除，以分析和評價異常利潤是否對企業(yè)利潤增長的貢獻(xiàn)過大，客觀地判斷和評價企業(yè)盈利能力的高低和利潤來源的穩(wěn)定性，是否具有核心競爭力的主業(yè)，關(guān)注非經(jīng)常性損益項目占利潤總額的比重大小及其變化。當(dāng)企業(yè)利用資產(chǎn)重組調(diào)節(jié)利潤時，所產(chǎn)生的利潤主要通過這些項目體現(xiàn)出來，此時運用異常利潤剔除法識別財務(wù)報告粉飾特別有效。

　　（四）現(xiàn)金流量分析法

　　現(xiàn)金流量分析法是指將經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量、投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量和總體現(xiàn)金凈流量分別與主營業(yè)務(wù)利潤、投資收益和凈利潤進(jìn)行比較分析，以判斷企業(yè)的主營業(yè)務(wù)利潤、投資收益和凈利潤的質(zhì)量。一般而言，沒有相應(yīng)現(xiàn)金凈流量的利潤，其質(zhì)量是不可靠的。如果企業(yè)的現(xiàn)金凈流量長期低于凈利潤，將意味著與已經(jīng)確認(rèn)為利潤相對應(yīng)的資產(chǎn)可能屬于不能轉(zhuǎn)化為現(xiàn)金流量的虛擬資產(chǎn)，表明企業(yè)可能存在著粉飾財務(wù)報告的現(xiàn)象。

　　二、財務(wù)報告舞弊問題的審計對策

　?。ㄒ唬┓治鼋?jīng)營風(fēng)險

　　一般情況下，經(jīng)營風(fēng)險越高，客戶管理舞弊的可能性就越大。對客戶經(jīng)營風(fēng)險的分析包括行業(yè)分析、戰(zhàn)略分析、流程分析和績效分析。如對競爭者分析形成同業(yè)分析預(yù)期，對前期數(shù)據(jù)分析形成縱向預(yù)期，對非財務(wù)數(shù)據(jù)分析形成財務(wù)預(yù)期，對一組財務(wù)數(shù)據(jù)分析形成另一組財務(wù)數(shù)據(jù)的預(yù)期。

　?。ǘ┓治鑫璞篆h(huán)境

　　首先，要評價公司治理結(jié)構(gòu)。公司治理結(jié)構(gòu)的缺陷會導(dǎo)致管理當(dāng)局權(quán)力膨脹、監(jiān)督失控、缺乏透明度，給管理當(dāng)局舞弊創(chuàng)造客觀條件。審計人員在評價公司治理結(jié)構(gòu)時，應(yīng)重點關(guān)注客戶是否在董事會下設(shè)立審計委員會、董事會執(zhí)行董事與獨立董事的比例以及獨立董事的獨立性。其次，要評價內(nèi)部控制。審計人員在評價內(nèi)部控制時，一方面要考慮客戶內(nèi)部控制的設(shè)計是否合理、適當(dāng)，是否能防止、發(fā)現(xiàn)和糾正舞弊行為；另一方面，審計人員應(yīng)采取一定的控制測試方法來測試內(nèi)部控制是否得到有效的執(zhí)行，并根據(jù)測試的結(jié)果對內(nèi)部控制進(jìn)行評價。

　　（三）評價管理當(dāng)局

　　對管理當(dāng)局的評價主要包括以下內(nèi)容：第一，分析管理當(dāng)局的壓力或動機(jī)。審計人員應(yīng)密切關(guān)注管理當(dāng)局是否遭受異常壓力，如盈利目標(biāo)過度夸張并在這些目標(biāo)基礎(chǔ)上設(shè)計管理當(dāng)局薪酬獎勵制度、市場占有率突然下降、公司市場形象不佳、管理當(dāng)局正面臨提升的關(guān)鍵時刻等。第二，對管理人員的品行和能力進(jìn)行評價。如管理人員曾經(jīng)有不誠實的記錄，公司以前年度曾經(jīng)有過舞弊發(fā)生，不及時改正內(nèi)部控制的嚴(yán)重缺陷，管理人員過去不配合審計工作或曾經(jīng)欺騙過審計人員，主管會計和財務(wù)人員離職率高，經(jīng)常更換法律顧問等。

　?。ㄋ模┐_定舞弊風(fēng)險

　　首先，考慮風(fēng)險因素。審計人員根據(jù)經(jīng)營風(fēng)險的分析結(jié)果、舞弊環(huán)境和對管理當(dāng)局的評價結(jié)果等，進(jìn)行風(fēng)險評估。其次，考慮異常關(guān)系或偏離預(yù)期的情況。所謂異常是指審計人員的合理預(yù)期與財務(wù)數(shù)據(jù)之間存在的差異，審計人員可利用分析性復(fù)核，尋找和發(fā)現(xiàn)異常，當(dāng)發(fā)現(xiàn)異常關(guān)系或偏離預(yù)期的情況，說明存在較大的舞弊風(fēng)險。

　?。ㄎ澹┚幹茖徲嬘媱?

　　根據(jù)舞弊風(fēng)險的評價結(jié)果編制審計計劃，運用“自上而下”的思路，確定審計目標(biāo)、審計工作時間和日程安排、審計重點和范圍，在高舞弊風(fēng)險領(lǐng)域配備充分的審計資源。

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　　若舞弊行為被揭露，審計人員要繼續(xù)采用相關(guān)的附加審計調(diào)查程序，甚至要請求法律部門協(xié)助對舞弊事項予以切實調(diào)查。包括：

　?。?）審計人員已發(fā)現(xiàn)所有舞弊的處理。審計人員應(yīng)以適當(dāng)?shù)姆绞较虮粚徲媶挝还芾懋?dāng)局告知審計過程中發(fā)現(xiàn)的所有舞弊行為，并將告知的結(jié)果記錄于審計工作底稿。對涉及的人員應(yīng)當(dāng)采取適當(dāng)?shù)姆绞较蜇?fù)責(zé)的更高管理人員報告。

　?。?）提供管理建議書。將舞弊者揭發(fā)出來后，審計人員還需要在后續(xù)審計中分析舞弊行為的原因，深入探討舞弊的根源，從而發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)以及客戶管理方面的弱點，向被審計單位提出建議，杜絕同類舞弊再次發(fā)生。

　　三、財務(wù)報告舞弊審計中應(yīng)注意的問題

　?。ㄒ唬╆P(guān)注審計成本

　　在舞弊審計中，不能過分考慮審計成本，更不能將分析經(jīng)營風(fēng)險增加的成本用減少實質(zhì)性測試程序來彌補(bǔ)。會計師事務(wù)所不能為了追求自身利益而不顧公眾利益，否則就會失去存在的意義。

　?。ǘ┌盐毡Ｃ芊执?

　　我國行業(yè)職業(yè)道德準(zhǔn)則要求審計人員考慮對“客戶的資料保密”，從而使客戶的利益得到根本的保證。采用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?，審計人員對客戶的經(jīng)營情況進(jìn)行詳細(xì)地調(diào)查和分析，涉及到客戶商業(yè)秘密，如客戶的技術(shù)信息和經(jīng)營信息，審計人員要注意遵守職業(yè)道德，保守客戶的商業(yè)秘密。但舞弊審計中，有些揭露出來的舞弊行為觸犯到國家的法律、法規(guī)，如貪污、盜竊、挪用資產(chǎn)，嚴(yán)重?fù)p害了公眾利益。因此，在某些特殊情況下，審計人員不能以“保守客戶秘密”為借口，拒絕披露相關(guān)舞弊信息。

　　（三）注意發(fā)現(xiàn)舞弊的跡象

　　舞弊行為的最基本表現(xiàn)，有為了組織獲利而進(jìn)行的舞弊行為和為了損害組織的利益而實施的舞弊兩種主要形式。具體表現(xiàn)：行賄、出售或轉(zhuǎn)讓不真實的或虛報的資產(chǎn)、故意做出不正當(dāng)?shù)霓D(zhuǎn)讓價格等，是為了使本組織獲利而進(jìn)行的舞弊；把一項可能盈利的交易轉(zhuǎn)移給一個雇員或外人，貪污、有意地隱瞞或虛報事項或數(shù)據(jù)等，屬于使本組織利益受損而進(jìn)行的舞弊。但不管是哪種形式，舞弊者的直接目的都是期望個人從中獲利。審計人員在實施常規(guī)審計時，需注意發(fā)現(xiàn)發(fā)生上述行為的可疑跡象，及時反饋給主要的職能部門。一旦判斷有舞弊跡象，審計人員需要進(jìn)行評價，以便做出是否需要采取進(jìn)一步行動的決定。

　　（四）保持職業(yè)的警惕性

　　內(nèi)部審計人員應(yīng)時刻保持職業(yè)的警惕性，及時將舞弊跡象通知組織內(nèi)的有關(guān)部門。為了避免超越審計權(quán)限而導(dǎo)致的風(fēng)險，內(nèi)部審計人員在明確了舞弊跡象并決定采取進(jìn)一步行動時，應(yīng)及時將有關(guān)情況通知組織內(nèi)的有關(guān)部門，如紀(jì)檢部門、安全部門等。這是實施舞弊審計必要的程序，如果不這樣做，就有可能跨越審計范圍，使審計工作凌駕于其他職能部門的工作之上，從而導(dǎo)致“審計越權(quán)”的風(fēng)險。就內(nèi)部審計程序來說，即使是以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎的方式來進(jìn)行，也不能保證一定能檢查出舞弊行為。

　?。ㄎ澹┍３謱徲嫷挠行?

　　在進(jìn)行舞弊行為調(diào)查時，審計員應(yīng)廣泛搜集審計證據(jù)，評價組織內(nèi)部涉及舞弊的可能層次和舞弊人員的范圍。與此同時，審計人員應(yīng)注意與管理人員、法律顧問和其他專家協(xié)作，同時應(yīng)考慮到調(diào)查范圍內(nèi)犯罪人員的權(quán)利及該組織本身的信譽(yù)。一旦通過調(diào)查過程得出初步結(jié)論，審計人員必須對舞弊行為進(jìn)行評價。分析舞弊產(chǎn)生的原因，確定審計方法，以便幫助減少未來的類似舞弊問題的發(fā)生，并從中總結(jié)經(jīng)驗與教訓(xùn)，提高審計的層次。明確是否應(yīng)對已有的內(nèi)部控制制度進(jìn)行修訂與完善。并在此基礎(chǔ)上，擬定新的審計對策，從而更好地體現(xiàn)審計的附加價值。