一、存在的主要問(wèn)題

　　一是一些CPA對(duì)新準(zhǔn)則風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念的理解、認(rèn)識(shí)和掌握還沒(méi)有到位。對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范意識(shí)不夠，沒(méi)有真正執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估審計(jì)程序，不能以重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向?qū)嵤┏浞帧⑦m當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序并獲取充分、必要的審計(jì)證據(jù)。

　　二是在一些CPA的審計(jì)工作底稿中，不僅存在著審計(jì)程序不到位、不正確、不規(guī)范，審計(jì)證據(jù)不充分、不適當(dāng)、不完整的問(wèn)題，而且工作底稿的框架也不完整，底稿之間缺乏關(guān)聯(lián)性。

　　二、主要原因分析

　?。ㄒ唬﹥?nèi)因分析

　　一是一些CPA認(rèn)為執(zhí)行新準(zhǔn)則難度高、要求高、成本高，從而對(duì)新準(zhǔn)則產(chǎn)生了畏難感和畏懼心。

　　二是由于新準(zhǔn)則改變了原準(zhǔn)則下CPA習(xí)慣的審計(jì)模式、執(zhí)業(yè)流程和執(zhí)業(yè)方法，在一定程度上提高了CPA的執(zhí)業(yè)難度和成本投入，一些CPA自然對(duì)新準(zhǔn)則產(chǎn)生了抵觸情緒。

　?。ǘ┩庖蚍治?

　　一是新準(zhǔn)則本身變化大。審計(jì)理念發(fā)生了重大變化，即由“將審計(jì)程序執(zhí)行到位”升級(jí)為“在將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制到位的情況下，再將審計(jì)程序執(zhí)行到位”。在具體審計(jì)操作方面也有三大變化：1.審計(jì)對(duì)象的變化。新準(zhǔn)則把審計(jì)對(duì)象主要由被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表擴(kuò)展到對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表可能產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的所有相關(guān)的領(lǐng)域、信息或事項(xiàng)。2．審計(jì)范圍的變化。CPA要了解和評(píng)估被審計(jì)單位的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，不能僅考慮被審計(jì)單位的內(nèi)部情況，還應(yīng)該分析被審計(jì)單位的外部因素，即要能夠分析和評(píng)估外部因素對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的影響。所以，CPA必須把審計(jì)視角和審計(jì)范圍擴(kuò)大到被審計(jì)單位外部，才能適應(yīng)執(zhí)行新準(zhǔn)則的需要。3．審計(jì)方法的變化。新準(zhǔn)則不僅要實(shí)施傳統(tǒng)的以賬項(xiàng)審計(jì)為基礎(chǔ)的審計(jì)方法和審計(jì)程序，而且還要把審計(jì)方法和審計(jì)程序擴(kuò)展為包括了解、評(píng)價(jià)、評(píng)估、分析和測(cè)試等凡是能夠發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表可能產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的所有審計(jì)方法和審計(jì)程序。

　　二是行業(yè)監(jiān)管檢查有待進(jìn)一步加強(qiáng)。從近年來(lái)對(duì)CPA執(zhí)業(yè)質(zhì)量實(shí)施行政監(jiān)管和行業(yè)自律的檢查可以看出，監(jiān)管檢查工作大多仍停留在“將審計(jì)程序執(zhí)行到位”的理念上，檢查理念還沒(méi)有上升到“將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制到位”的程度。另外，還有一個(gè)關(guān)鍵問(wèn)題是，對(duì)不執(zhí)行新準(zhǔn)則或執(zhí)行不到位的CPA處罰和懲戒力度不夠。

　　三是繼續(xù)教育課程、教材與實(shí)務(wù)聯(lián)系不夠緊密。繼續(xù)教育培訓(xùn)的課程和教材應(yīng)該以指導(dǎo)CPA的實(shí)務(wù)操作為主，而風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)尤其需要實(shí)務(wù)操作方面的培訓(xùn)。但從多年來(lái)各地繼續(xù)教育的情況來(lái)看，都是以理論性內(nèi)容為主，即使一些課程或教材與實(shí)務(wù)相關(guān)，往往也是理論有余而實(shí)務(wù)不足。

　　四是執(zhí)行新準(zhǔn)則的外部環(huán)境欠成熟。新準(zhǔn)則要求CPA必須遵循“將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制到位”的綜合審計(jì)理念，但CPA要實(shí)現(xiàn)這樣的理念必須具備一定的前提條件，不僅要求被審計(jì)單位具備現(xiàn)代管理的理念和基礎(chǔ)，而且還要求被審計(jì)單位有比較健全的內(nèi)部控制體系，如果沒(méi)有這些，就無(wú)法實(shí)施識(shí)別和評(píng)價(jià)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，無(wú)法評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，也就談不上風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。然而，我國(guó)眾多中小企業(yè)內(nèi)部控制的水平和現(xiàn)狀卻不容樂(lè)觀。另外，在我國(guó)一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所，還缺乏CPA進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估審計(jì)所需要的一些行業(yè)基礎(chǔ)資料和基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。

　　三、解決問(wèn)題的思路

　　(一)CPA的內(nèi)因方面

　　一是要切實(shí)改變審計(jì)理念。CPA應(yīng)該樹(shù)立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念，對(duì)于整個(gè)審計(jì)的全過(guò)程，應(yīng)先識(shí)別審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)并評(píng)估其是否屬于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，在對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)正確判斷的基礎(chǔ)上，再針對(duì)評(píng)估出的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施相應(yīng)的審計(jì)程序，且所實(shí)施的審計(jì)程序必須能夠?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受的水平。

　　二是注意審計(jì)對(duì)象和審計(jì)范圍的改變。CPA要把審計(jì)范圍、審計(jì)對(duì)象及審計(jì)視野擴(kuò)展到會(huì)計(jì)賬簿以外，擴(kuò)展到可能給被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的所有相關(guān)領(lǐng)域、信息或事項(xiàng)，包括能夠從被審計(jì)單位外部獲取的各類信息和證據(jù)。

　　三是審計(jì)方法和審計(jì)程序的改變。CPA要把傳統(tǒng)的以賬項(xiàng)審計(jì)為基礎(chǔ)的審計(jì)方法和審計(jì)程序擴(kuò)展到了解、評(píng)價(jià)、評(píng)估、分析和測(cè)試等凡是能發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表可能產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的所有方式方法和程序，即CPA的審計(jì)方法和審計(jì)程序不能僅局限于傳統(tǒng)的翻閱會(huì)計(jì)賬簿和抽查會(huì)計(jì)憑證，而且還應(yīng)該學(xué)會(huì)以往很少運(yùn)用的了解、詢問(wèn)、記錄、分析、評(píng)價(jià)、評(píng)估、判斷等各種審計(jì)方法和審計(jì)程序，要能夠從被審計(jì)單位內(nèi)部和外部獲取的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的各類信息中評(píng)估出對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表可能產(chǎn)生的重大影響，特別是可能產(chǎn)生的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和舞弊風(fēng)險(xiǎn)等重大影響。

　　四是必須消除各種對(duì)新準(zhǔn)則的認(rèn)識(shí)誤區(qū)。在執(zhí)行新準(zhǔn)則初期，CPA應(yīng)根據(jù)所掌握的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論和方法，根據(jù)具體審計(jì)項(xiàng)目的實(shí)際情況，在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方面要腳踏實(shí)地、循序漸進(jìn)。在遇到困難時(shí)切不可有畏難和畏懼心理，不應(yīng)放棄新準(zhǔn)則規(guī)定必須實(shí)施的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，也不要隨便解除對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)的約定。

　　(二)CPA的外因方面

　　一是完善CPA的執(zhí)業(yè)環(huán)境和執(zhí)業(yè)基礎(chǔ)。 1．應(yīng)加快修訂《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》，為CPA提供一個(gè)健全的法律環(huán)境。2．不僅要加強(qiáng)企業(yè)現(xiàn)代管理理念和基礎(chǔ)的培訓(xùn)，而且還應(yīng)該要求企業(yè)建立健全內(nèi)部控制體系。3．不僅要切實(shí)落實(shí)《會(huì)計(jì)法》所明確的企業(yè)負(fù)責(zé)人是企業(yè)會(huì)計(jì)第一責(zé)任人的法律規(guī)定，而且還要加強(qiáng)全社會(huì)的誠(chéng)信教育，加大對(duì)企業(yè)做假賬的處罰力度，提高企業(yè)自行編制的會(huì)計(jì)報(bào)表對(duì)相關(guān)法律法規(guī)的遵循度。4.CPA行業(yè)協(xié)會(huì)應(yīng)該盡快采集并提供給CPA執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)所必需的各行業(yè)權(quán)威的基礎(chǔ)資料和基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，結(jié)束各地、各事務(wù)所自行采集數(shù)據(jù)浪費(fèi)投資且缺乏權(quán)威的局面。

　　二是加大對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估實(shí)務(wù)操作的培訓(xùn)。當(dāng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估實(shí)務(wù)操作方面的培訓(xùn)達(dá)到一定程度時(shí)，不僅會(huì)使得CPA逐步增強(qiáng)對(duì)新準(zhǔn)則的感性認(rèn)識(shí)，而且還會(huì)逐步提高理性認(rèn)識(shí)，從而在CPA的思想根源上逐步消除學(xué)習(xí)和執(zhí)行新準(zhǔn)則的障礙。一方面繼續(xù)教育要結(jié)合三年來(lái)對(duì)新準(zhǔn)則的培訓(xùn)和執(zhí)行中暴露出來(lái)的問(wèn)題有針對(duì)性地實(shí)施培訓(xùn)。另一方面，要針對(duì)我國(guó)CPA的審計(jì)對(duì)象大多數(shù)為小企業(yè)的特點(diǎn)，有針對(duì)性地實(shí)施對(duì)新準(zhǔn)則的培訓(xùn)和實(shí)務(wù)操作指導(dǎo)：1．務(wù)必根據(jù)小企業(yè)審計(jì)的實(shí)際情況，有針對(duì)性地實(shí)施對(duì)新準(zhǔn)則的理論培訓(xùn)，特別是對(duì)小企業(yè)審計(jì)工作底稿編制框架和審計(jì)流程的理論指導(dǎo)。2．針對(duì)小企業(yè)審計(jì)的特點(diǎn)，增強(qiáng)實(shí)務(wù)操作、適應(yīng)性及針對(duì)性方面的培訓(xùn)，要用完整的實(shí)務(wù)案例給CPA講解新準(zhǔn)則究竟應(yīng)該如何操作，以增強(qiáng)CPA對(duì)小企業(yè)審計(jì)的理性認(rèn)識(shí)，而不應(yīng)該僅僅停留在理論內(nèi)容的培訓(xùn)上。

　　三是加大對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方面的檢查力度。建議今后對(duì)CPA執(zhí)業(yè)質(zhì)量的行政監(jiān)管和行業(yè)自律檢查把風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向作為重點(diǎn)內(nèi)容。1．要求檢查人員嚴(yán)格按照新準(zhǔn)則對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的要求實(shí)施檢查。2．監(jiān)管檢查不能僅拘泥于實(shí)質(zhì)性測(cè)試階段的審計(jì)程序是否執(zhí)行到位、審計(jì)證據(jù)是否充分獲取，也不應(yīng)僅滿足于發(fā)現(xiàn)CPA審計(jì)中存在的一些小問(wèn)題、小差錯(cuò)，而應(yīng)該將檢查關(guān)注的重點(diǎn)放在對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生重大影響的企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、戰(zhàn)略措施和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的分析上，檢查人員應(yīng)該從會(huì)計(jì)報(bào)表宏觀層面上來(lái)考慮和分析CPA對(duì)被審計(jì)單位可能存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)判斷的正確性，分析和判斷CPA的審計(jì)是否已將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受的水平。3．要注意寓培訓(xùn)于檢查之中，把對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的檢查作為對(duì)CPA進(jìn)行的新準(zhǔn)則面授培訓(xùn)。這一點(diǎn)對(duì)檢查人員本身的業(yè)務(wù)素質(zhì)提出了更高的要求，所以，必須建立一支穩(wěn)定的高素質(zhì)的行業(yè)監(jiān)管檢查隊(duì)伍。