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增值稅特殊業(yè)務(wù)的處理

2009-11-5 10:51 黃正梅 【 】【打印】【我要糾錯

  增值稅是指對我國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理、修配勞務(wù),以及進(jìn)口貨物的單位和個人,就其取得的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額,以及進(jìn)口貨物的金額計算稅款,并實行稅款抵扣制的一種流轉(zhuǎn)稅。從理論上,體現(xiàn)為國家對企業(yè)在商品生產(chǎn)和流通各環(huán)節(jié)的新增價值或商品附加值進(jìn)行征稅。從納稅實務(wù)中,交納的增值稅則反映為企業(yè)在購進(jìn)和銷售貨物中所形成的增值稅進(jìn)項稅額和銷項稅額相抵后的差額。鑒于企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的多樣化,在實際工作中常會發(fā)生如下情況:

  一是購進(jìn)的貨物改變了原用途,使其抵扣鏈中斷,如將購進(jìn)的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項目等;

  二是原用于銷售的貨物未用于銷售,使其銷項稅減少,如將產(chǎn)品用于投資等非銷售行為。

  為保證增值稅款計算的正確,稅法規(guī)定,前者已發(fā)生的進(jìn)項稅額不得抵扣,作“進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出”處理,后者也作銷售處理,作“視同銷售”確認(rèn)銷項稅額。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照稅法的規(guī)定和企業(yè)會計準(zhǔn)則的要求對此類業(yè)務(wù)作出正確判斷和處理。而在企業(yè)實務(wù)中,這兩類業(yè)務(wù)往往被混淆,或發(fā)生視同銷售業(yè)務(wù)處理不規(guī)范,造成會計核算不正確。為此,本文將分別對這兩類業(yè)務(wù)的具體情況及其會計處理進(jìn)行探討。

  一、增值稅“進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出”業(yè)務(wù)分析及賬務(wù)處理

 。ㄒ唬┰鲋刀“進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出”業(yè)務(wù)分析進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出是指企業(yè)外購貨物或接受勞務(wù),原用于生產(chǎn)性應(yīng)稅項目,并已將增值稅計入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)”賬戶,但后來又改變用途等,使抵扣鏈中斷,按增值稅法規(guī)定,其進(jìn)項稅額不能抵扣,應(yīng)將已確認(rèn)的進(jìn)項稅額予以轉(zhuǎn)出,計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或損失中。

  《中華人民共和國增值稅暫行條例》規(guī)定,以下項目的進(jìn)項稅額不得從銷項稅額中抵扣:

  1. 用于非增值稅應(yīng)稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。但根據(jù)《增值稅暫行條例實施細(xì)則》規(guī)定,企業(yè)購進(jìn)貨物不包括既用于增值稅應(yīng)稅項目(不含免征增值稅項目)也用于非增值稅應(yīng)稅項目、免征增值稅(以下簡稱免稅)項目、集體福利或者個人消費(fèi)的固定資產(chǎn),即購入生產(chǎn)用設(shè)備等固定資產(chǎn)涉及的增值稅可以抵扣。

  2. 非正常損失的購進(jìn)貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)。依據(jù)《增值稅暫行條例實施細(xì)則》規(guī)定,非正常損失是指因管理不善造成被盜、丟失、霉?fàn)變質(zhì)的損失。

  3. 非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。

  4. 國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的納稅人自用消費(fèi)品。

  5. 上述1至4項規(guī)定貨物的運(yùn)輸費(fèi)用和銷售免稅貨物的運(yùn)輸費(fèi)用。

  (二)增值稅“進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出”業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理根據(jù)有關(guān)規(guī)定,在賬務(wù)處理上,企業(yè)購入貨物時即能分清其進(jìn)項稅額屬不得抵扣項目的,應(yīng)將其進(jìn)項稅額直接計入有關(guān)資產(chǎn)(勞務(wù))的成本或損失中;原已確認(rèn)為“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)”,后因改變貨物用余額等原因,使進(jìn)項稅額不得抵扣的,應(yīng)將其計入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出)”。

  1. 原生產(chǎn)用的外購貨物用于非增值稅應(yīng)稅項目,如用于企業(yè)工程項目或無形資產(chǎn)研發(fā)等(用于生產(chǎn)用設(shè)備等固定資產(chǎn)除外)

  借:在建工程研發(fā)支出等(貨物成本+進(jìn)項稅額)

   貸:原材料等應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出)

  2. 外購貨物發(fā)生非正常損失

  借:營業(yè)外支出等(貨物成本+進(jìn)項稅額)

   貸:原材料應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出)

  3. 外購貨物用于集體福利或者個人消費(fèi)

  (1)企業(yè)決定以外購貨物用于集體福利或者個人消費(fèi)時

  借:生產(chǎn)成本制造費(fèi)用管理費(fèi)用等

   貸:應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利(貨物成本+進(jìn)項稅額)

 。2)實際發(fā)放外購貨物時

  借:應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利

   貸:庫存商品等應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出)

  外購貨物時涉及的運(yùn)費(fèi),且已按運(yùn)費(fèi)的7%計算并確認(rèn)了進(jìn)項稅額的,在發(fā)生上述業(yè)務(wù)時,應(yīng)將該進(jìn)項稅額一同予以轉(zhuǎn)出。

  二、增值稅“視同銷售”業(yè)務(wù)分析及賬務(wù)處理

 。ㄒ唬┰鲋刀“視同銷售”業(yè)務(wù)分析視同銷售,一般是指企業(yè)在會計核算時不作為銷售核算,而在稅務(wù)上要作為銷售確認(rèn)計繳增值稅的商品或勞務(wù)的轉(zhuǎn)移行為!对鲋刀悤盒袟l例實施細(xì)則》第四條規(guī)定,單位或者個體工商戶的下列行為,視同銷售貨物:

  1. 將貨物交付其他單位或者個人代銷;

  2. 銷售代銷貨物;

  3. 設(shè)有兩個以上機(jī)構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人,將貨物從一個機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售,但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣(市)的除外;

  4. 將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項目;

  5. 將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費(fèi);

  6. 將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物作為投資,提供給其他單位或者個體工商戶;

  7. 將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物分配給股東或者投資者;

  8. 將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物無償贈送其他單位或者個人。

 。ǘ┰鲋刀“視同銷售”業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理

  1. 將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項目,如用于企業(yè)工程項目等

  借:在建工程(存貨成本+銷項稅額)

   貸:庫存商品(存貨成本)

     應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)(公允價×增值稅稅率)

  2. 將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費(fèi)

  (1)公司決定發(fā)放非貨幣性福利時

  借:生產(chǎn)成本制造費(fèi)用等

   貸:應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利 (貨物公允價+銷項稅額)

 。2)實際發(fā)放非貨幣性福利時

  借:應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利

   貸:主營業(yè)務(wù)收入(貨物公允價)

     應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)(公允價×增值稅稅率)

  借:主營業(yè)務(wù)成本

   貸:庫存商品(貨物成本)

  3. 將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物作為投資、分配給股東或投資者

  借:長期股權(quán)投資應(yīng)付股利等

   貸:主營業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)收入(貨物公允價)

     應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)(公允價×增值稅稅率)

  借:主營業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本

   貸:庫存商品或原材料等

  4. 將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物無償贈送其他單位或者個人

  借:營業(yè)外支出(貨物成本+銷項稅額)

   貸:庫存商品等應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)(公允價×增值稅稅率)

  綜上所述,從稅法角度看,外購自用于非應(yīng)稅項目等的貨物,其進(jìn)項稅額不得抵扣,已確認(rèn)進(jìn)項稅額的,應(yīng)予以轉(zhuǎn)出;外購貨物用于企業(yè)外部的非銷售行為應(yīng)視同銷售。自產(chǎn)或者委托加工的貨物無論是用于企業(yè)內(nèi)部還是企業(yè)外部的非銷售行為均應(yīng)作視同銷售處理。但對上述業(yè)務(wù)的會計處理與稅法的要求并不完全一致,如稅法上要求作視同銷售處理的事項,在會計核算中則要求根據(jù)實際情況分別作收入確認(rèn)或直接按貨物的成本予以結(jié)轉(zhuǎn)。具體處理如表1所示。

責(zé)任編輯:zoe
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