財政部修訂《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃》

財政部關(guān)于修訂印發(fā)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃》的通知

財會〔2018〕35號

國務(wù)院有關(guān)部委、有關(guān)直屬機(jī)構(gòu)，各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政廳（局），新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團(tuán)財政局，財政部駐各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政監(jiān)察專員辦事處，有關(guān)中央管理企業(yè)：

為了適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要，規(guī)范租賃的會計處理，提高會計信息質(zhì)量，根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，我部對《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃》進(jìn)行了修訂，現(xiàn)予印發(fā)。有關(guān)事項通知如下：

一、在境內(nèi)外同時上市的企業(yè)以及在境外上市并采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則或企業(yè)會計準(zhǔn)則編制財務(wù)報表的企業(yè)，自2019年1月1日起施行；其他執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的企業(yè)自2021年1月1日起施行。

二、母公司或子公司在境外上市且按照國際財務(wù)報告準(zhǔn)則或企業(yè)會計準(zhǔn)則編制其境外財務(wù)報表的企業(yè)，可以提前執(zhí)行本準(zhǔn)則，但不應(yīng)早于其同時執(zhí)行我部2017年3月31日印發(fā)的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》和2017年7月5日印發(fā)的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》的日期。

三、執(zhí)行本準(zhǔn)則的企業(yè)，不再執(zhí)行我部于2006年2月15日印發(fā)的《財政部關(guān)于印發(fā)等38項具體準(zhǔn)則的通知》（財會〔2006〕3號）中的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃》，以及我部于2006年10月30日印發(fā)的《財政部關(guān)于印發(fā)的通知》（財會〔2006〕18號）中的《〈企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃〉應(yīng)用指南》。

執(zhí)行中有何問題，請及時反饋我部。

附件：企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃

財政部
2018年12月7日

財政部會計司有關(guān)負(fù)責(zé)人就新租賃準(zhǔn)則發(fā)布實施答記者問

2018年12月7日，財政部修訂發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃》（以下簡稱“新租賃準(zhǔn)則”），這是進(jìn)一步完善我國企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，保持與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則持續(xù)全面趨同的重要成果。為便于各方面了解掌握新租賃準(zhǔn)則，財政部會計司有關(guān)負(fù)責(zé)人就相關(guān)問題回答了記者提問。

問：修訂完善租賃準(zhǔn)則的背景？

答：2006年2月，財政部發(fā)布《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃》（以下簡稱“原租賃準(zhǔn)則”），對企業(yè)發(fā)生的租賃業(yè)務(wù)的確認(rèn)、計量和相關(guān)信息的列報進(jìn)行了規(guī)范，發(fā)揮了積極作用。然而，隨著市場經(jīng)濟(jì)的日益發(fā)展和租賃交易的日趨復(fù)雜，承租人會計處理相關(guān)問題逐步顯現(xiàn)。原租賃準(zhǔn)則下，承租人和出租人在租賃開始日，應(yīng)當(dāng)根據(jù)與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬是否轉(zhuǎn)移，將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃。對于融資租賃，承租人在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)租入資產(chǎn)和相關(guān)負(fù)債；對于經(jīng)營租賃，承租人在資產(chǎn)負(fù)債表中不確認(rèn)其取得的資產(chǎn)使用權(quán)和租金支付義務(wù)。由此導(dǎo)致承租人財務(wù)報表未全面反映因租賃交易取得的權(quán)利和承擔(dān)的義務(wù)，也為實務(wù)中構(gòu)建交易以符合特定類型租賃提供了動機(jī)和機(jī)會，降低了財務(wù)報表的可比性。

為此，國際會計準(zhǔn)則理事會于2016年1月修訂發(fā)布了《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第16號——租賃》（以下簡稱“國際租賃準(zhǔn)則”），自2019年1月1日起實施，其核心變化是取消了承租人關(guān)于融資租賃與經(jīng)營租賃的分類，要求承租人對所有租賃（選擇簡化處理的短期租賃和低價值資產(chǎn)租賃除外）確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，并分別確認(rèn)折舊和利息費用。

在此背景下，為進(jìn)一步規(guī)范租賃的確認(rèn)、計量和相關(guān)信息的列報，同時保持我國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則持續(xù)全面趨同，我們借鑒國際租賃準(zhǔn)則，并結(jié)合我國實際，修訂形成了新租賃準(zhǔn)則。

問：租賃準(zhǔn)則的修訂完善過程？

答：在國際租賃準(zhǔn)則修訂過程中，我們及時成立了項目組，跟進(jìn)研究國際租賃準(zhǔn)則修訂進(jìn)程和變化，并結(jié)合我國實務(wù)積極反饋意見和建議。國際租賃準(zhǔn)則發(fā)布后，我們即啟動了我國租賃準(zhǔn)則修訂項目，先后開展了以下工作：

一是全面研究我國新形勢下修訂租賃會計準(zhǔn)則的需要和預(yù)計修訂的主要內(nèi)容，并組織翻譯了《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第16號——租賃》；

二是在充分聽取國內(nèi)部分承租人、出租人、會計師事務(wù)所以及學(xué)術(shù)界代表意見的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國實際起草了修訂初稿，并就修訂初稿采取多種方式內(nèi)部征求意見和開展研討；

三是在匯總整理和深入分析各方面意見的基礎(chǔ)上，形成征求意見稿，于2018年1月印發(fā)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃（修訂）（征求意見稿）》，公開征求意見；

四是通過與準(zhǔn)則咨詢專家、相關(guān)企業(yè)和專業(yè)機(jī)構(gòu)深入探討、與有關(guān)監(jiān)管部門座談溝通、實地調(diào)研等方式認(rèn)真分析研究收到的反饋意見，在此基礎(chǔ)上，對征求意見稿作了進(jìn)一步修改完善，履行財政部審核批準(zhǔn)程序后，形成終稿，于2018年12月7日正式發(fā)布。

問：租賃準(zhǔn)則修訂的主要內(nèi)容？

答：新租賃準(zhǔn)則在租賃定義和識別、承租人會計處理方面作了較大修改，出租人會計處理基本延續(xù)現(xiàn)有規(guī)定。修訂的主要內(nèi)容如下：

（一）完善了租賃的定義，增加了租賃識別、分拆、合并等內(nèi)容。

新租賃準(zhǔn)則將租賃定義為“在一定期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)的使用權(quán)讓與承租人以獲取對價的合同”，并進(jìn)一步說明如果合同中一方讓渡了在一定期間內(nèi)控制一項或多項已識別資產(chǎn)使用的權(quán)利以換取對價，則該合同為租賃或者包含租賃。同時，新租賃準(zhǔn)則還對包含租賃和非租賃成分的合同如何分拆，以及何種情形下應(yīng)將多份合同合并為一項租賃合同進(jìn)行會計處理作了規(guī)定。

（二）取消承租人經(jīng)營租賃和融資租賃的分類，要求對所有租賃（短期租賃和低價值資產(chǎn)租賃除外）確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債。

新租賃準(zhǔn)則下，承租人不再將租賃區(qū)分為經(jīng)營租賃或融資租賃，而是采用統(tǒng)一的會計處理模型，對短期租賃和低價值資產(chǎn)租賃以外的其他所有租賃均確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，并分別計提折舊和利息費用。

短期租賃，是指在租賃期開始日，租賃期不超過12個月的租賃。低價值資產(chǎn)租賃，是指單項租賃資產(chǎn)為全新資產(chǎn)時價值較低的租賃。承租人對于短期租賃和低價值資產(chǎn)租賃可以選擇不確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，而是采用與現(xiàn)經(jīng)營租賃相似的方式進(jìn)行會計處理。

（三）改進(jìn)承租人后續(xù)計量，增加選擇權(quán)重估和租賃變更情形下的會計處理。

原租賃準(zhǔn)則未對租賃期開始日后選擇權(quán)重估或合同變更等情形下的會計處理作出明確規(guī)范，導(dǎo)致實務(wù)中多有爭議且會計處理不統(tǒng)一。新租賃準(zhǔn)則明確規(guī)定發(fā)生承租人可控范圍內(nèi)的重大事件或變化，且影響承租人是否合理確定將行使相應(yīng)選擇權(quán)的，承租人應(yīng)當(dāng)對其是否合理確定將行使續(xù)租選擇權(quán)、購買選擇權(quán)或不行使終止租賃選擇權(quán)進(jìn)行重新評估。租賃變更，是指原合同條款之外的租賃范圍、租賃對價、租賃期限的變更。企業(yè)應(yīng)視其變更情況將其作為一項單獨租賃進(jìn)行會計處理或重新計量租賃負(fù)債。

（四）豐富出租人披露內(nèi)容，為報表使用者提供更多有用信息。

關(guān)于出租人發(fā)生的經(jīng)營租賃，原租賃準(zhǔn)則僅要求出租人披露各類租出資產(chǎn)的賬面價值。新租賃準(zhǔn)則要求出租人增加披露相關(guān)租賃收入及未折現(xiàn)租賃收款額等信息。此外，出租人還應(yīng)當(dāng)根據(jù)理解財務(wù)報表的需要，披露有關(guān)租賃活動的其他定性和定量信息。

問：修訂租賃準(zhǔn)則的意義？

答：此次對租賃會計準(zhǔn)則的修訂完善有以下現(xiàn)實意義：

一是有利于提高會計信息質(zhì)量，更好滿足報表使用者需求。新租賃準(zhǔn)則下，承租人會計處理不再區(qū)分融資租賃和經(jīng)營租賃，而是統(tǒng)一采用使用權(quán)資產(chǎn)模型，有利于全面反映企業(yè)因租賃交易取得的權(quán)利和相關(guān)義務(wù)，提升了報表透明度和可比性。同時，新租賃準(zhǔn)則對承租人后續(xù)計量的改進(jìn)和完善，以及承租人、出租人的新披露要求都為報表使用者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策提供了更為相關(guān)和可靠的信息。

二是有利于真實反映企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債情況，防范化解風(fēng)險。新租賃準(zhǔn)則下，原采用經(jīng)營租賃方式取得的資產(chǎn)及支付義務(wù)需在資產(chǎn)負(fù)債表中列示，消除了承租人利用經(jīng)營租賃進(jìn)行表外融資的機(jī)會，可以更為全面真實反映企業(yè)資產(chǎn)債務(wù)情況。

三是有利于聯(lián)動企業(yè)業(yè)務(wù)管理與會計管理，推動企業(yè)加強(qiáng)風(fēng)險管理，提高發(fā)展質(zhì)量。新租賃準(zhǔn)則下，做好租賃的識別、使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債的計量，需要業(yè)務(wù)部門提供大量信息并加強(qiáng)合同管理。同時，新準(zhǔn)則引入的承租人增量借款利率反映了承租人自身信用風(fēng)險特征，結(jié)合原表外債務(wù)的顯性化，將促使企業(yè)重新梳理評估現(xiàn)有業(yè)務(wù)和債務(wù)結(jié)構(gòu)，加強(qiáng)風(fēng)險管理，提升發(fā)展質(zhì)量。

問：新租賃準(zhǔn)則的實施范圍和時間是如何安排的？

答：國際租賃準(zhǔn)則自2019年1月1日起實施。為兼顧我國市場環(huán)境和企業(yè)實際情況，在實施范圍和實施時間上采取分步到位的辦法。具體如下：

（一）在境內(nèi)外同時上市的企業(yè)以及在境外上市并采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則或企業(yè)會計準(zhǔn)則編制財務(wù)報表的企業(yè)自2019年1月1日起實施，以避免出現(xiàn)境內(nèi)外報表會計準(zhǔn)則適用差異。

（二）其他執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的企業(yè)（包括A股上市公司）自2021年1月1日起實施，以為其留出充足準(zhǔn)備時間，總結(jié)借鑒境外上市企業(yè)執(zhí)行新租賃準(zhǔn)則的經(jīng)驗，確保準(zhǔn)則實施質(zhì)量。同時，考慮到企業(yè)編制合并財務(wù)報表實際需要，允許母公司或子公司在境外上市且按照國際財務(wù)報告準(zhǔn)則或企業(yè)會計準(zhǔn)則編制其境外財務(wù)報表的企業(yè)提前實施，但不應(yīng)早于其同時執(zhí)行我部2017年3月31日印發(fā)的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》和2017年7月5日印發(fā)的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》的日期。

此外，鑒于租賃準(zhǔn)則新舊變動較大，為幫助相關(guān)企業(yè)順利過渡至新租賃準(zhǔn)則，新準(zhǔn)則提供兩種方法：一是允許企業(yè)采用追溯調(diào)整；二是根據(jù)首次執(zhí)行本準(zhǔn)則的累積影響數(shù)，調(diào)整首次執(zhí)行本準(zhǔn)則當(dāng)年年初留存收益及財務(wù)報表其他相關(guān)項目金額，不調(diào)整可比期間信息。同時，在第二種方法下提供了多項簡化處理安排。

問：財政部門應(yīng)如何做好新租賃準(zhǔn)則的實施指導(dǎo)工作？

答：一是要加強(qiáng)宣傳培訓(xùn)。財政部門要采用多種渠道和形式，做好新租賃準(zhǔn)則宣傳培訓(xùn)，幫助和指導(dǎo)實施企業(yè)和會計師事務(wù)所掌握新準(zhǔn)則的基本內(nèi)容及主要變化，及時做好新準(zhǔn)則實施前的各項準(zhǔn)備工作。

二是要加強(qiáng)實施指導(dǎo)。財政部將盡快發(fā)布新租賃準(zhǔn)則應(yīng)用指南，為企業(yè)實施新租賃準(zhǔn)則提供操作性指引。各地財政部門要密切跟蹤新準(zhǔn)則實施情況，做好監(jiān)督指導(dǎo)，了解收集新準(zhǔn)則實施中遇到的問題并及時反饋。

三是要加強(qiáng)監(jiān)管協(xié)同。財政部門要加強(qiáng)與有關(guān)監(jiān)管部門的溝通協(xié)調(diào)，確保新租賃準(zhǔn)則與有關(guān)監(jiān)管政策的協(xié)調(diào)一致，努力形成監(jiān)管合力。