公司收購業(yè)務(wù)相關(guān)政策：會計處理及稅會差異納稅調(diào)整

業(yè)務(wù)描述：

B公司現(xiàn)賬面有固定資產(chǎn)1000萬元，應(yīng)付賬款500萬元，實收資本500萬元。現(xiàn)在，A公司擬收購B公司。A、B公司在收購前沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系。

問題：

A公司收購B公司，可以通過哪些方式操作？相關(guān)政策有哪些？

分析：

A公司收購B公司后有兩種結(jié)果，一種是B公司注銷，相關(guān)資產(chǎn)負(fù)債轉(zhuǎn)移到A公司，會計上叫吸收合并；另一種結(jié)果是合并后，B公司存續(xù)，會計上叫控股合并，是A公司與B公司股東間的交易。

會計處理及稅會差異納稅調(diào)整

一、 會計處理

1、 吸收合并的會計處理

合并成本的確認(rèn)：A、B公司為非同一控制下吸收合并，作為合并對價如果是付出資產(chǎn)、承擔(dān)或發(fā)生負(fù)債，應(yīng)當(dāng)以公允價值計量；公允價值與資產(chǎn)賬面價值間的差額，計入當(dāng)期損益；

合并方合并成本結(jié)轉(zhuǎn)分錄，

借：合并成本

貸：資產(chǎn)

資產(chǎn)處置損益（或營業(yè)收入）

實收資本（或股本）

資本公積

取得資產(chǎn)及負(fù)債、或有負(fù)債的確認(rèn)：合并中取得的被購買方各項資產(chǎn)，其所帶來的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)且以公允價值計量的，應(yīng)當(dāng)單獨確認(rèn)并以公允價值計量；合并中取得的各項負(fù)債，履行該業(yè)務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)且公允價能可靠計量的，應(yīng)單獨確認(rèn)為負(fù)債并以公允價計量；

合并成本大于取得資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債確認(rèn)的公允價值總額的，差額確認(rèn)為商譽；

復(fù)核后，合并成本小于取得資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債確認(rèn)的公允價值總額的，差額確認(rèn)為當(dāng)期損益；

合并方確認(rèn)取得的資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債

借：資產(chǎn)

　　商譽（借方差額）

　　貸：負(fù)債

　　　　合并成本

　　　　營業(yè)外收入（貸方差額）

假設(shè)被合并企業(yè)股東取得的股權(quán)，按其公允價值確定，作分錄，

借：長期股權(quán)投資-新公司

　　貸：長期股權(quán)投資-原公司

　　　　資產(chǎn)處置損益（如果是損失在借方反映）

2、控股東合并的會計處理

合并成本的確認(rèn)：A、B公司為非同一控制下企業(yè)合并，作為合并對價如果是付出資產(chǎn)、承擔(dān)或發(fā)生負(fù)債，應(yīng)當(dāng)以公允價值計量；公允價值與資產(chǎn)賬面價值間的差額，計入當(dāng)期損益；

合并方合并成本結(jié)轉(zhuǎn)分錄，

借：合并成本

　　貸：實收資本（或股本）

　　　　處置損益（或營業(yè)收入）

　　　　資本公積

長期股權(quán)投資確認(rèn)：非同一控制下控股合并，購買方應(yīng)當(dāng)按合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。所以作分錄如下：

借：長期股權(quán)投資

　　貸：合并成本

被合并企業(yè)股東取得的股權(quán)按其公允價值確定，作分錄，

借：長期股權(quán)投資-新公司

　　貸：長期股權(quán)投資-原公司

　　　　資產(chǎn)處置損益

二、合并報表編制

吸收合并后，被合并企業(yè)注銷，兩公司間不會產(chǎn)生報表合并的問題。

控股合并后，被合并企業(yè)存續(xù)，成為合并企業(yè)控制的子公司，被合并企業(yè)的報表要并入合并企業(yè)的報表中。

編制合并報表時，首先要按公允價調(diào)整被合并企業(yè)的實現(xiàn)的未分配利潤；然后將母公司核算的長期股權(quán)投資與子公司的所有者權(quán)益抵銷；如果母子公司間發(fā)生其他交易的，還要抵銷未實現(xiàn)的損益的影響。

三、財務(wù)報告的披露事項

1、參與合并企業(yè)的基本情況；

2、購買日的確定依據(jù)；

3、合并成本的構(gòu)成及其賬面價值、公允價值及公允價值的確定方法；

4、被購買方各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債在上一會計期間資產(chǎn)負(fù)債日及購買日的購面價值和公允價值；

5、合并合同或協(xié)議約定將承擔(dān)被購買方或有負(fù)債的情況；

6、被購買方自購買日起至報告期期末的收入、凈利潤和現(xiàn)金流量等情況；

7、商譽的金額及其確定方法；

8、因合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額計入當(dāng)期損益的金額；

9、合并后已處置或準(zhǔn)備處置被購買方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值、處置價格等。

四、稅會差異調(diào)整

1、一般稅務(wù)處理：

我們可以看到，非同一控制下企業(yè)合并，收購企業(yè)取得各項資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債是按公允價入賬。當(dāng)企業(yè)所得稅適用一般稅務(wù)處理時，也是按公允價作為各項資產(chǎn)的計稅成本，這樣在當(dāng)期還是后期不會形成稅會差異；

2、特殊稅務(wù)處理：

當(dāng)企業(yè)所得稅適用且選擇特殊稅務(wù)重組時，吸收合并方式下，會計按公允價值計量取得的資產(chǎn)或負(fù)債，而稅收處理規(guī)定是，合并企業(yè)取得的各項資產(chǎn)和負(fù)債以被合并企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定。取得的各項資產(chǎn)或負(fù)債因會計核算成本與計稅成本產(chǎn)生的稅會差異，通過《A105080-資產(chǎn)折舊、攤銷情況及納稅調(diào)整明細(xì)表》進(jìn)行納稅調(diào)整。

控股合并下，合并企業(yè)取得的被合并企業(yè)的股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，是被收購企業(yè)股權(quán)的原有計稅基礎(chǔ)；被合并企業(yè)的股東取得的合并企業(yè)以股權(quán)支付的對價，是以被合并企業(yè)股權(quán)原有的計稅基礎(chǔ)確定計稅成本的。也就是說控股合并下，合并企業(yè)與被合并企業(yè)取得的股權(quán)的計稅基礎(chǔ)是被合并企業(yè)原股東持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)。而會計上，合并企業(yè)取得的股權(quán)是以其發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值來確定的。這樣，合并方在將來處置該股權(quán)時，稅前扣除的股權(quán)成本與會計上確認(rèn)的成本會有差異，通過《A105100-企業(yè)重組納稅調(diào)整明細(xì)表》進(jìn)行納稅調(diào)整。

被合并企業(yè)股東確認(rèn)的資產(chǎn)處置損益通過《A105100-企業(yè)重組納稅調(diào)整明細(xì)表》進(jìn)行納稅調(diào)整；

五、政策依據(jù)

1、企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號-企業(yè)合并

2、企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號-長期股權(quán)投資

3、《關(guān)于發(fā)布《中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表（A類，2017年版）》的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第54號）

｜作者：盛老師（正保會計網(wǎng)校答疑專家）