2010年《中級會計實務(wù)》考前知識點梳理

　　《中級會計實務(wù)》這本教材，其實內(nèi)容并不是很多。大家在學(xué)習(xí)的時候就應(yīng)該注意把相關(guān)章節(jié)內(nèi)容結(jié)合起來學(xué)習(xí)，就像庖丁解牛一樣，你對牛身上有什么東西了如指掌，知道哪里牽一發(fā)而動全身，知道哪里最不要緊。那么要達(dá)到這樣的境界就需要自己去總結(jié)和歸納，尤其是已經(jīng)學(xué)習(xí)過一兩遍的學(xué)員和有一定基礎(chǔ)的學(xué)員，再一章一章看教材有點要“吐”的學(xué)員，從另外一個角度來看教材是比較不錯的選擇。學(xué)習(xí)的時候也應(yīng)該這樣來要求自己，用多方面理解和掌握內(nèi)容。

　　1、金融資產(chǎn)可以結(jié)合投資性房地產(chǎn)，這都涉及到公允價值計量的資產(chǎn)。

　　公允價值涉及的資產(chǎn)：交易性金融資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)，另外還涉及到遞延所得稅問題，還會影響到差錯更正和日后事項問題，會計處理上一定要注意：資產(chǎn)處理的時候公允價值變動處理，不管是“公允價值變動損益”還是“資本公積——其他資本公積”最終還是要結(jié)轉(zhuǎn)到“投資收益”或者“其他業(yè)務(wù)成本”，另外遞延所得稅要同時轉(zhuǎn)回。其中投資性房地差成本法改為公允價值計量法以后，期初公允價值和賬面價值的差額要確認(rèn)遞延所得稅，一定要記住。下面的分錄是對于公允價值變動最后結(jié)轉(zhuǎn)的分錄：

　　借：公允價值變動損益/資本公積——其他資本公積

　　　　貸：投資收益/其他業(yè)務(wù)成本（投資性房地產(chǎn)）

　　借：所得稅費用/資本公積——其他資本公積

　　　　貸：遞延所得稅負(fù)債

　　涉及到差錯更正：

　　借：資本公積——其他資本公積

　　　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整其他業(yè)務(wù)成本

　　借：遞延所得稅負(fù)債

　　　　貸：資本公積——其他資本公積/以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費用

　　2、資產(chǎn)減值章節(jié)可以涉及一下固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等的處理。

　　資產(chǎn)減值一章中涉及到的都是減值無法轉(zhuǎn)回的長期性資產(chǎn)，這些資產(chǎn)都會涉及到一個可收回金額的問題：公允價值扣除處置費用和未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值兩者中的高者。這個處理基本上可以結(jié)合一下固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的相關(guān)處理，這是個串聯(lián)的線索，另外注意固定資產(chǎn)和悟性資產(chǎn)折舊和攤銷的起止時間問題，固定資產(chǎn)反應(yīng)慢半拍，無形資產(chǎn)反應(yīng)快，記住這個就好了，你就能理解固定資產(chǎn)為什么滯后一個月了。

　　關(guān)于資產(chǎn)組減值和商譽減值其實就是個思路問題，為什么計算步驟上要先計算不包含商譽的資產(chǎn)組？就是因為如果不包含商譽的資產(chǎn)組都減值了，說明什么呢？說明商譽已經(jīng)全部減值，第一步就可以解決商譽全部減值的情況；至于第二步解決的是商譽減值多少的問題。所以理解上要記住第一步：解決的是不包含商譽的資產(chǎn)組減值多少的問題，同時告訴你商譽全部減值；第二步是告訴你商譽減值多少的問題。所以理解上有層次了，你能理解總部資產(chǎn)等等類型的減值問題了。當(dāng)然這里的減值不涉及遞延所得稅問題。

　　3、長期股權(quán)投資可以涉及合并報表章節(jié)，這都是比較大的項目。

　　長期股權(quán)投資涉及到了長期股權(quán)投資的初始計量與后續(xù)計量，企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資和合并報表，合并報表中需要重點掌握的就是長期股權(quán)投資的合并抵銷分錄，實際上長期股權(quán)投資合并抵銷分錄的基礎(chǔ)就是權(quán)益法的處理方法，只要掌握了權(quán)益法的處理精髓，那么黑那個報表中的追溯調(diào)整分錄就一點難度也沒有，至于抵銷分錄本身就是固定的分錄，按照固定格式寫上以后抄數(shù)字就可以了。

　　另外需要注意的是合并報表的集團角度思維和子母公司個體角度思維的轉(zhuǎn)換，從集團角度來說，母子公司之間相互持有對方的股票，之后確認(rèn)損益本質(zhì)上并不影響集團的損益，因此這部分多確認(rèn)的損益就因該在集團的角度上抵銷掉，而合并抵銷的主要思想就是權(quán)益法的概念，因此掌握合并抵銷分錄的關(guān)鍵在于掌握權(quán)益法的處理實質(zhì)。這里強調(diào)一個問題：權(quán)益法追溯成本法不需要考慮子公司的內(nèi)部交易，因為權(quán)益法只考慮聯(lián)營企業(yè)（共同控制或者重大影響）這兩種情況下的內(nèi)部交易，而對于子公司的內(nèi)部交易自然有單獨的抵消分錄來解決，說到內(nèi)部交易需要掌握下面的分析思路。

　　對于合并報表中的業(yè)務(wù)處理不理解，其實問題在于兩個方面：合并報表思路不熟悉，另外是基本知識點不了解。在合并報表方面注意思路的突破，因為實質(zhì)上就是兩種報表的合并處理：集團公司和子公司兩種角度。那么合并的本質(zhì)是找到兩種角度處理的差異，但是不管是那種角度都是很簡單的處理。下面舉個很簡單的例子：

　　例如一項存貨實際成本100，內(nèi)部交易價值120，年末告訴你可變現(xiàn)凈值110，那么分析如下：集團公司角度認(rèn)為根本不需要計提減值，但是子公司角度認(rèn)為計提減值=120-110=10，所以差異是=10，應(yīng)該將多計提的減值沖減：

　　借：存貨——存貨跌價準(zhǔn)備 10

　　　　貸：資產(chǎn)減值損失 10

　　借：所得稅費用 2.5

　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn) 2.5

　　還應(yīng)該注意對于當(dāng)年這個交易事項的抵消：

　　借：營業(yè)收入 120

　　　　貸：營業(yè)成本 100

　　　　　　存貨 20（未實現(xiàn)內(nèi)部損益部分）

　　借：遞延所得稅資產(chǎn) 5

　　　　貸：所得稅費用 5

　　4、非貨幣性資產(chǎn)交換和債務(wù)重組都是涉及到非貨幣性交易的處理。

　　非貨幣性資產(chǎn)交換之所以和債務(wù)重組有關(guān)系，主要是債務(wù)重組中涉及到的非貨幣性資產(chǎn)相關(guān)損益的確認(rèn)和具有商業(yè)實質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換是共通的，直觀上看非貨幣性資產(chǎn)交換和債務(wù)重組似乎是差不多的，實際上是有差別的：債務(wù)重組其實就是貨幣性資產(chǎn)交換，因為應(yīng)收賬款屬于是貨幣性資產(chǎn)。之所以這樣比較是出于對非貨幣性資產(chǎn)交換的進一步鞏固認(rèn)識。

　　非貨幣性資產(chǎn)交換掌握住一個公式，另外注意價內(nèi)稅（營業(yè)稅、消費稅）等處理，因為這個稅含在換出資產(chǎn)公允價值中，所以不需要重復(fù)加了，不具有商業(yè)實質(zhì)的時候需要單獨加上；但是增值稅就不一樣了，人家比較獨立，體制外運行，不和你們玩，所以處理上比較特殊；債務(wù)重組涉及到非貨幣性資產(chǎn)的其實就是賣東西沒有區(qū)別，只是注意一點：債權(quán)人必須做出讓步，判斷依據(jù)未來現(xiàn)金流公允價值低于目前債務(wù)價值。注意一個問題：如果債務(wù)重組收回來的價值高于賬面價值，要作為減值的轉(zhuǎn)會處理，同時轉(zhuǎn)會遞延所得稅資產(chǎn)，這個是個配套問題。

　　借：銀行存款

　　　　壞賬準(zhǔn)備

　　　　貸：應(yīng)收賬款

　　　　　　資產(chǎn)減值損失

　　借：所得稅費用

　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)

　　5、負(fù)債和借款費用與持有至到期投資結(jié)合，都是攤余成本計量方法。

　　債券的處理特點和持有至到期投資簡直就是一模一樣的，只是角度不同而已，道理呢都是一樣的。借款費用資本化考慮的是資本化率，也就相當(dāng)于是債券的實際利率了，所以按照實際利率攤銷資本化是沒有問題的。在債券的理解上其實“應(yīng)付債券——面值”和“持有至到期投資——成本”一致，那么“損益調(diào)整”明細(xì)科目也是一樣的道理，在計算攤余成本上，持有至到期投資關(guān)注的是付出多少錢，而債券呢關(guān)注的是收到多少錢，把握住這個原則基本上處理題目的時候沒有問題；至于后面攤余成本的計算也是一樣的道理，攤余成本×實際利率就是攤銷的實際利息費用或者收入。（內(nèi)部交易抵消的分錄可以說明一切）

　　借：應(yīng)付債券－成本

　　　　應(yīng)付債券－利息調(diào)整

　　　　貸：持有至到期投資——成本

　　　　　　持有至到期投資——利息調(diào)整

　　借：投資收益

　　　　貸：財務(wù)費用

　　6、收入費用、利潤、或有事項和日后事項處理可以結(jié)合，涉及的知識點收入處理，日后銷售退回，未決訴訟等等。

　　收入費用一章會涉及到未決訴訟、應(yīng)收賬款、還會涉及到銷售退回，如果這些事項是發(fā)生在日后期間的，那么就成了日后調(diào)整事項了，如果掌握了收入費用等的會計處理，那么日后事項中的追溯調(diào)整處理也將是很簡單的事情。另外或有事項問題也一般是由于銷售等原因?qū)е碌脑V訟等等。那么其實把收入和費用等內(nèi)容稍微延伸一下就成了或有事項和日后事項的處理了，復(fù)習(xí)的時候自己可以設(shè)定一些情況，重點還是掌握基本的收入確認(rèn)和費用成本確認(rèn)等會計處理。

　　比如比較重要的一個收入事項：日后期間銷售退回，很經(jīng)典的一個案例，沖減收入和成本，同時沖減減值以及涉及到的遞延所得稅問題，應(yīng)該注意稅法上允許扣除那部分減值；考慮上要一步一步處理，沖減收入和成本了，因為稅法也是認(rèn)可的，那么最終影響的是所得稅；沖減應(yīng)收賬款了，那么減值也要隨之沖減，相應(yīng)的是遞延所得稅的沖減，當(dāng)然沖減多少遞延所得稅要看稅法上允許扣除多少減值。這里的思路都是比較順利的，不管是逆向還是順向都應(yīng)該能夠順下來，其實一步一步掌握了，做題目是比較簡單的。至于關(guān)于利潤分配事項的調(diào)整，要看題目要求是針對每個事項分別調(diào)整，還是總體調(diào)整。

　　借：以前年度損益調(diào)整--調(diào)整主營業(yè)務(wù)收入

　　　　貸：應(yīng)收賬款

　　借：庫存商品

　　　　貸：以前年度損益調(diào)整--調(diào)整主營業(yè)務(wù)成本

　　借：壞賬準(zhǔn)備

　　　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整資產(chǎn)減值損失

　　借：應(yīng)交稅費--應(yīng)交所得稅

　　　　貸：以前年度損益調(diào)整--調(diào)整所得稅費用

　　借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費用

　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)

　　7、所得稅處理中關(guān)鍵是遞延所得稅的處理，這個處理可以把教材中涉及到的遞延所得稅處理串聯(lián)一下。

　　所得稅處理是貫穿全書的精髓，比如公允價值其實屬于暫時性差異，需要確認(rèn)遞延所得稅；資產(chǎn)減值等都會涉及到遞延所得稅問題；政策變更等也會涉及：比如投資性房地產(chǎn)由成本模式轉(zhuǎn)換為公允價值計量模式，對于期初留存收益的調(diào)整就是暫時性差異的產(chǎn)生，什么時候轉(zhuǎn)回呢？該項資產(chǎn)處置后可以轉(zhuǎn)回。這里稅法上其實強調(diào)的還是一個實際實現(xiàn)的問題：不管公允價值如何變動，如果資產(chǎn)沒有變現(xiàn)，這部分收益永遠(yuǎn)不會屬于企業(yè)，不會真正變成實實在在的收益，那么稅法秉承的這個原則其實就和會計處理形成了差異，那么暫時性差異就產(chǎn)生了。另外需要確認(rèn)遞延所得稅的就是銷售一章：分期收款銷售問題，這些都是會計和稅法存在差異的處理事項，平常在學(xué)習(xí)的時候就需要前后貫穿一下，多考慮一步：如果考慮所得稅影響應(yīng)該怎么做分錄。日后事項和差錯更正是遞延所得稅最容易出現(xiàn)的地方和考察點，要重點注意。

　　怎么去加強理解呢？為什么會產(chǎn)生遞延所得稅，本質(zhì)上是因為稅法和會計的處理差異，“暫時性差異”本質(zhì)在于“差異”，也就是說提示我們應(yīng)該從會計和稅法的處理差異去理解和掌握，比如說很簡單的一個事項：會計上當(dāng)期多計提的折舊，這個就是差異，但是還應(yīng)該處理“暫時”，也就是當(dāng)期稅法不允許扣除多余的折舊，但是后期是允許扣除的，因此只有這樣的暫時性差異才有資格確認(rèn)遞延所得稅。很多人奇怪為什么自行研發(fā)無形資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)和賬面價值也有差異，但怎么不確認(rèn)遞延所得稅呢？其實從計稅基礎(chǔ)的角度很難理解，但如果從稅法和會計處理差異入手就很容易理解，因為無形資產(chǎn)允許多扣除的部分在會計上并不核算，即便有差異也不是暫時性的，兩個人永遠(yuǎn)形同陌路還有什么共同語言呢？更談不上確認(rèn)遞延所得稅的問題。進一步說課抵扣暫時性差異，也就是告訴你這個差異不管是收入還是成本費用是可以扣除的，但不是現(xiàn)在，以后允許扣除，同理遞延所得稅負(fù)債也是一樣的道理。

　　經(jīng)過上面的一點梳理，相信大家對教材的一些章節(jié)有了自己的認(rèn)識，最后十天的時間了，要讓自己思路上有個突破，模擬題是個很好的途徑，不過要真正有所得、有所思考才能融會貫通！再次預(yù)祝大家學(xué)習(xí)進步，夢想成真！

　　另：大家有關(guān)于《中級會計實務(wù)》學(xué)習(xí)思路和做題思路的問題，都可以在網(wǎng)校《中級會計實務(wù)》論壇輔導(dǎo)版塊提出來一起分享和交流，預(yù)祝大家學(xué)習(xí)進步，夢想成真！

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