CPA《會(huì)計(jì)》總結(jié)：一般借款利息費(fèi)用的資本化（18-2）

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一般借款利息費(fèi)用的資本化

　　[經(jīng)典例題]

　　[例題1·單選題]某企業(yè)借入兩筆一般借款：第一筆為2008年1月1日借入的800萬(wàn)元，借款年利率為8%，期限為2年；第二筆借款為2008年7月1日借入的500萬(wàn)元，借款年利率為6%，期限為3年。該企業(yè)2008年為購(gòu)建固定資產(chǎn)而占用了一般借款所使用的資本化率為（　?。ㄓ?jì)算結(jié)果保留兩位小數(shù)） .

　　A、7.00%　　　　B、7.52%　　　　C、6.80%　　　　D、6.89%

　　[例題2·計(jì)算及會(huì)計(jì)處理題]甲公司為建造固定資產(chǎn)于2008年1月1日專(zhuān)門(mén)發(fā)行的2年期公司債券，實(shí)際收到款項(xiàng)2 072.59萬(wàn)元，債券面值2 000萬(wàn)元，每半年付息一次，到期還本，半年票面利率5％，半年實(shí)際利率4％。此外2008年7月1日取得一般借款為600萬(wàn)元，3年期，半年利率為3.5％。甲公司6月30日和12月31日計(jì)提利息費(fèi)用、攤銷(xiāo)溢折價(jià)金額，并計(jì)算應(yīng)予以資本化金額。該固定資產(chǎn)的建造于2008年1月1日正式開(kāi)工興建。有關(guān)支出如下：

　?。?）2008年1月1日，支付工程進(jìn)度款2 072.59萬(wàn)元；

　?。?）2008年4月1日，因工程進(jìn)行質(zhì)量檢查而停工；

　?。?）2008年5月31日，工程重新開(kāi)工；

　　（4）2008年10月1日，支付工程進(jìn)度款300萬(wàn)元；

　?。?）2009年3月1日，支付工程進(jìn)度款100萬(wàn)元；

　?。?）2009年5月1日，支付工程進(jìn)度款100萬(wàn)元；

　　（7）2009年6月1日，支付工程進(jìn)度款100萬(wàn)元；

　?。?）2009年6月30日，工程完工達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。

　　要求：計(jì)算2008年6月30日、12月31日和2009年6月30日應(yīng)確認(rèn)的資本化利息費(fèi)用、利息調(diào)整的金額，并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄（結(jié)果保留兩位小數(shù)）。

　　[例題答案]

　　1.B解析：所占用一般借款的資本化率＝（800×8%+500×6%÷12×6）/（800+500×1/2）×6%=7.52%

　　2.（1）2008年6月30日實(shí)際利息費(fèi)用＝2 072.59×4％＝82.90（萬(wàn)元）

　　應(yīng)付利息＝2 000×5％＝100（萬(wàn)元）

　　利息調(diào)整＝100－82.90＝17.10（萬(wàn)元）

　　借：在建工程  82.90

　　　　應(yīng)付債券—利息調(diào)整    17.10

　　　　貸：應(yīng)付利息   100

　　（2）2008年12月31日①專(zhuān)門(mén)借款實(shí)際利息費(fèi)用＝（2 072.59－17.1）×4％＝82.22（萬(wàn)元）

　　應(yīng)付利息＝2 000×5％＝100（萬(wàn)元）

　　利息調(diào)整＝100－82.22＝17.78（萬(wàn)元）

　?、谝话憬杩罾①Y本化金額＝300×3/6×3.5％＝5.25（萬(wàn)元）

　　應(yīng)付利息＝600×3.5％＝21（萬(wàn)元）

　　利息費(fèi)用化金額＝21－5.25＝15.75（萬(wàn)元）

　?、酆嫌?jì)利息資本化金額＝82.22＋5.25＝87.47（萬(wàn)元）

　　利息費(fèi)用化金額＝15.75（萬(wàn)元）

　　借：在建工程　　　　　　 82.22

　　　　應(yīng)付債券—利息調(diào)整   17.78

　　　　貸：應(yīng)付利息　　　　　　100

　　借：在建工程　　5.25

　　　　財(cái)務(wù)費(fèi)用    15.75

　　　　貸：應(yīng)付利息   21

　?。?）2009年6月30日①專(zhuān)門(mén)借款實(shí)際利息費(fèi)用＝（2 072.59－17.1—17.78）×4％＝81.51（萬(wàn)元）

　　應(yīng)付利息＝2 000×5％＝100（萬(wàn)元）

　　利息調(diào)整＝100－81.51＝18.49（萬(wàn)元）

　?、谝话憬杩罾①Y本化金額＝（300×6/6＋100×4/6＋100×2/6＋100×1/6）×3.5％＝14.58（萬(wàn)元）

　　應(yīng)付利息＝600×3.5％＝21（萬(wàn)元）

　　利息費(fèi)用化金額＝21－14.58＝6.42（萬(wàn)元）

　?、酆嫌?jì)利息資本化金額＝81.51＋14.58＝96.09（萬(wàn)元）

　　利息費(fèi)用化金額＝6.42（萬(wàn)元）

　　借：在建工程　　　　　　　　81.51

　　　　應(yīng)付債券——利息調(diào)整　　18.49

　　　　貸：應(yīng)付利息　　　　　　　　100

　　借：在建工程　　14.58

　　　　財(cái)務(wù)費(fèi)用　　6.42

　　　　貸：應(yīng)付利息   　　21

　　[例題總結(jié)與延伸]

　　本題只占用了一筆一般借款，所以資本化率即為該項(xiàng)借款的利率；如果借入了一筆以上的借款，則資本化率即為加權(quán)平均利率。

　　在計(jì)算所占用一般借款的資本化率時(shí)，應(yīng)以何時(shí)借入為準(zhǔn)，不需要考慮資本化期間和資產(chǎn)支出；計(jì)算累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)時(shí)才考慮資本化期間與資產(chǎn)支出。因?yàn)樵谟?jì)算累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)時(shí)已經(jīng)考慮了資本化期間作為權(quán)數(shù)，如果在計(jì)算所占用一般借款的資本化率時(shí)還考慮資本化期間，那么就會(huì)出現(xiàn)重復(fù)。

　　[知識(shí)點(diǎn)理解與總結(jié)]

　　1.為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計(jì)資產(chǎn)支出超過(guò)專(zhuān)門(mén)借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率，計(jì)算確定一般借款應(yīng)予資本化的利息金額。資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般借款加權(quán)平均利率計(jì)算確定。

　　如果符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)沒(méi)有借入專(zhuān)門(mén)借款，則應(yīng)以累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)為基礎(chǔ)計(jì)算所占用的一般借款利息資本化金額。即企業(yè)占用一般借款資金購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)時(shí)，一般借款的借款費(fèi)用的資本化金額的確定應(yīng)當(dāng)與資產(chǎn)支出相掛鉤。

　　2.一般借款資本化金額的計(jì)算步驟

　?。?）先算資本化率：按照一定的期間來(lái)計(jì)算資本化率，不一定是以年為單位，可能是一個(gè)月，可能是一個(gè)季度等等，總之只要是一個(gè)完整的期間就可以計(jì)算資本化率。如果只借入一筆借款，資本化率即為該項(xiàng)借款的利率；如果借入了一筆以上的借款，則資本化率即為加權(quán)平均利率。

　　所占用一般借款的資本化率＝所占用一般借款的加權(quán)平均利率＝所占用一般借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和÷所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)＝∑[（所占用每筆一般借款本金×每筆一般借款在當(dāng)期所占用的天數(shù)）/當(dāng)期天數(shù)]

　　（2）計(jì)算累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)：所謂的加權(quán)平均數(shù)就是該筆被工程占用的支出在該期間內(nèi)實(shí)際存在的時(shí)間占這個(gè)資本化期間的比例。比如一筆支出是在年初支出的，那么該筆支出在當(dāng)年的加權(quán)平均支出權(quán)數(shù)＝12/12；如果該筆支出是在三月初支出的，那么該筆支出的加權(quán)權(quán)數(shù)＝10/12.

　　累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=∑[（每筆資產(chǎn)支出金額×每筆資產(chǎn)支出在實(shí)際占用的天數(shù)）/會(huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù)]

　　3、一般借款還需要注意的是資本化利息支出不能扣除閑置資金的利息收入，因?yàn)榧热皇且话憬杩?，沒(méi)有占用的部分自然和在建工程沒(méi)有任何關(guān)系，所以閑置資金的利息收入是沖減企業(yè)當(dāng)期的財(cái)務(wù)費(fèi)用的。這點(diǎn)處理和專(zhuān)門(mén)借款是有區(qū)別的，要特別注意一下。

　　4、一般借款的處理難點(diǎn)就在于資本化率和累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)的計(jì)算，對(duì)于之前已經(jīng)支出的部分，也就是存量問(wèn)題肯定權(quán)數(shù)是1；如果是當(dāng)期支出的部分那么權(quán)數(shù)就需要根據(jù)該筆支出實(shí)際被占用的期間為基礎(chǔ)來(lái)確定權(quán)數(shù)。

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