“企業(yè)所得稅法第四十八條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)按照規(guī)定作出特別納稅調(diào)整，需要補(bǔ)征稅款的，除補(bǔ)征稅款外，應(yīng)當(dāng)按照國(guó)務(wù)院的規(guī)定加收利息。加收利息后，還要不要加收滯納金？怎么計(jì)算加收的利息？能否稅前扣除？”福建省漳州市國(guó)稅局12366納稅服務(wù)熱線日前接到某外商投資企業(yè)財(cái)務(wù)人員的咨詢電話。

　　12366咨詢員首先對(duì)特別納稅調(diào)整進(jìn)行了簡(jiǎn)要介紹，隨著經(jīng)濟(jì)全球化和資本運(yùn)作多元化，有的企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間開展業(yè)務(wù)往來時(shí)，未能按照獨(dú)立交易原則進(jìn)行業(yè)務(wù)往來而確定的計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用，或者企業(yè)實(shí)施其他不具有合理商業(yè)目的的避稅安排，導(dǎo)致企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方減少應(yīng)納稅收入或者所得額。對(duì)這部分減少的應(yīng)納稅收入或者所得額，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照規(guī)定作出特別納稅調(diào)整，這是稅法授權(quán)稅務(wù)機(jī)關(guān)針對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅采取的反避稅措施。如果企業(yè)之前有這樣的行為，應(yīng)及時(shí)自行調(diào)整賬務(wù)，主動(dòng)向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)申報(bào)并糾正，以避免潛在的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

　　接著，咨詢員就該財(cái)務(wù)人員的問題進(jìn)行了解答。加收利息與加收滯納金屬于兩種不同經(jīng)濟(jì)制裁措施，通常情況下不會(huì)同時(shí)使用或者執(zhí)行。加收滯納金是稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)不按規(guī)定而逾期繳納稅款的納稅人或者逾期解繳稅款的扣繳義務(wù)人給予經(jīng)濟(jì)制裁的一種措施。《稅收征管法》第三十二條規(guī)定，納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收萬分之五的滯納金。雖然企業(yè)發(fā)生關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)經(jīng)特別納稅調(diào)整后應(yīng)補(bǔ)繳稅款的，也屬未按照規(guī)定期限繳納稅款范疇，但對(duì)其滯納行為只是加收利息，而不是加收滯納金。這是由于特別納稅調(diào)整補(bǔ)征的稅款涉及的調(diào)整區(qū)間較長(zhǎng)，稅款的所屬期最長(zhǎng)可以從調(diào)整之日起向前追溯10年。因此，稅法對(duì)特別納稅調(diào)整補(bǔ)征稅款的法律責(zé)任本著適度原則，突出以補(bǔ)償為主，采取按日加收利息的方式，能夠較好地協(xié)調(diào)反避稅措施的威懾力與納稅人負(fù)擔(dān)的合理性，有利于打擊各種避稅行為。

　　與加收滯納金一樣，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第一百二十一條規(guī)定，加收利息自稅款所屬納稅年度的次年6月1日起至補(bǔ)繳稅款之日止的期間，按日加收，并不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。而滯納金的計(jì)算期限，是從稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定繳納稅款的期限屆滿次日起到稅款繳納入庫之日止，如果是經(jīng)批準(zhǔn)延期納稅的，是從延期期限屆滿次日起到稅款繳納入庫之日止，同樣不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

　　加收利息的計(jì)算期限為何要從稅款所屬納稅年度的次年6月1日起至補(bǔ)繳稅款之日止？咨詢員解釋說，企業(yè)所得稅法第五十四條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)自年度終了之日起5個(gè)月內(nèi)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表，并匯算清繳，結(jié)清應(yīng)繳應(yīng)退稅款。加收利息的計(jì)算期限應(yīng)為稅款所屬年度的次年6月1日起至補(bǔ)繳稅款之日止，是因?yàn)槠髽I(yè)所得稅匯算清繳截止日期為5月底，表明當(dāng)期稅款應(yīng)于次年5月底前繳納到稅務(wù)機(jī)關(guān)，這也意味著如果存在少繳納稅款，拖欠稅款的時(shí)間應(yīng)從次年6月1日起計(jì)算。利息計(jì)算方法是按日計(jì)算加收利息，對(duì)應(yīng)年利率，不足1年的以365日為標(biāo)準(zhǔn)按日計(jì)算。從稅款所屬年度繳納的次年6月1日開始計(jì)息至補(bǔ)繳稅款之日止，體現(xiàn)鼓勵(lì)企業(yè)主動(dòng)自覺補(bǔ)繳稅款的政策。

　　至于加收的利息的計(jì)算，為防止操作中的不一致，體現(xiàn)公平稅負(fù)和鼓勵(lì)依法納稅，借鑒國(guó)際通行作法，企業(yè)所得稅實(shí)施條例第一百二十二條對(duì)此作出了明確規(guī)定，對(duì)特別納稅調(diào)整企業(yè)加收的利息，是指按照稅款所屬納稅年度中國(guó)人民銀行公布的與補(bǔ)稅期間同期的人民幣貸款基準(zhǔn)利率加5個(gè)百分點(diǎn)計(jì)算的利息，這將對(duì)納稅人的避稅行為起到一定的威懾作用。為了體現(xiàn)資金占用時(shí)間長(zhǎng)度不同而產(chǎn)生的成本不同，此次規(guī)定了應(yīng)采用與補(bǔ)稅期間同期的基準(zhǔn)利率進(jìn)行計(jì)算，即補(bǔ)稅期間如果是3年，則需要相應(yīng)采用人民銀行公布的3年期貸款基準(zhǔn)利率進(jìn)行計(jì)算。

　　加收的利息不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，這是因?yàn)榭紤]到對(duì)稅款加收的利息，從性質(zhì)上來說不同于一般的存貸款利息，是對(duì)納稅人違反公平交易原則，占用國(guó)家資金的一種經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償。因此，不允許在稅前列支，這也是借鑒世界上其他國(guó)家在利息處理上的一般作法。

　　最后，咨詢員提醒這位財(cái)務(wù)人員，為督促和鼓勵(lì)納稅人主動(dòng)配合稅務(wù)機(jī)關(guān)開展反避稅調(diào)查，關(guān)聯(lián)企業(yè)要是能夠依照企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例的規(guī)定，積極主動(dòng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)資料的，也可以只按人民幣貸款基準(zhǔn)利率計(jì)算利息，不用再加5個(gè)百分點(diǎn)。