消費稅的稅收籌劃案例――抵扣條款實施的條件
案例:
恒久遠珠寶有限公司以珠寶玉石為主要經(jīng)營項目。其經(jīng)營特點在于該公司自己并不生產(chǎn)應(yīng)稅消費品,而只是購進珠寶玉石后,經(jīng)過簡單的組合或加工,再將珠寶玉石銷售出去,1999年7月,該公司發(fā)生如下業(yè)務(wù):
1.從商業(yè)企業(yè)購進價值50萬元的珠寶玉石,該公司月初庫存的外購珠寶玉石價值10萬元,月末庫存的外購珠寶玉石價值30萬元。
2.銷售珠寶玉石45萬元,貨款已收訖。
月末,該公司財務(wù)人員計算出應(yīng)納消費稅1.5萬元,其計算方法如下:
45×10%-(50+10-30)×10%=1.5萬元
但有關(guān)稅務(wù)機關(guān)詳細(xì)審核后,明確指出該公司外購的珠寶玉石已納消費稅款不能抵扣。對此,公司財務(wù)人員堅持認(rèn)為自己的計算沒有錯誤,并找來稅法書,強調(diào)稅法中有如下規(guī)定:外購的已稅煙絲,已稅酒及酒精、已稅化妝品、已稅護膚護發(fā)品、已稅珠寶玉石、已稅鞭炮焰火、已稅汽車輪胎、己稅摩托車8種應(yīng)稅消費品用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品,在計稅時準(zhǔn)予根據(jù)生產(chǎn)的數(shù)量扣除外購的應(yīng)稅消費品已納的消費稅,但稅務(wù)機關(guān)認(rèn)為該企業(yè)的情況并不適用稅法中這一稅款抵扣條款。
分析:
初看起來,似乎確實是公司財務(wù)人員正確而稅務(wù)機關(guān)錯了。我國現(xiàn)行消費稅法明確規(guī)定:外購已稅煙絲、已稅酒和酒精、已稅珠寶玉石等8種應(yīng)稅消費品連續(xù)生產(chǎn)的應(yīng)稅消費品,在計稅時準(zhǔn)予根據(jù)生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量扣除外購的應(yīng)稅消費品已納的消費稅稅款。
但事實上,該公司適用了錯誤的稅收條款。公司財務(wù)人員只注意到允許抵扣稅款的規(guī)定,卻忽略了稅法中對該項條款的適用條件所做的一些具體規(guī)定。并不是在所有情況下,8種外購應(yīng)稅消費品用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品時,外購應(yīng)稅消費品已納消費稅均可以抵扣。也就是說,抵扣是有條件的。
國家稅務(wù)總局國稅發(fā)(1997)84號通知規(guī)定:對自己不生產(chǎn)應(yīng)稅消費品,而只是購進后再銷售應(yīng)稅消費品的工業(yè)企業(yè),其銷售的糧食白酒、薯類白酒、酒精、化妝品、護膚護發(fā)品、鞭炮焰火和珠寶玉石,凡不能構(gòu)成最終消費品直接進入消費市場,而需進一步生產(chǎn)加工的,如需進一步加漿降度的白酒和食用酒精,需進行調(diào)香、調(diào)味和勾兌的白酒,需進行深加工、包裝、貼標(biāo)、組合的珠寶玉石、化妝品、酒、鞭炮焰火等,應(yīng)當(dāng)征收消費稅,同時允許扣除上述外購應(yīng)稅消費品的已納稅款。
以上允許扣除已納稅款的應(yīng)稅消費品只限于從工業(yè)企業(yè)購進應(yīng)稅消費品,對從商業(yè)企業(yè)購進應(yīng)稅消費品的已納稅款。則不得抵扣。
本例中恒久遠珠寶有限公司正屬于這種情況,公司自己不生產(chǎn)珠寶玉石,只是購進后,經(jīng)過進一步加工、包裝、組合后出售,其外購珠寶已納稅款本應(yīng)可以抵扣,但由于企業(yè)不了解84號通知的有關(guān)規(guī)定,從商業(yè)企業(yè)而不是工業(yè)企業(yè)購進珠寶玉石,導(dǎo)致已納的消費稅無法抵扣。企業(yè)本月實際應(yīng)納消費稅為:
45×10%=4.5萬元。
點評:
本案例再一次強有力地說明了精通稅法的重要性,值得注意的是,企業(yè)財務(wù)人員學(xué)習(xí)稅法,不僅要學(xué)習(xí)各稅種實施條例的有關(guān)規(guī)定,而且要注意學(xué)習(xí)相應(yīng)實施細(xì)則以及通知、規(guī)定、說明等等。這些細(xì)則、通知、規(guī)定、說明等往往是在實施條例的基礎(chǔ)上,根據(jù)生產(chǎn)銷售過程中出現(xiàn)的實際情況,對一些特殊情況進行規(guī)定或者是對實施條例的一些條款的適用對象、運用條件,例外情況等等加以詳細(xì)說明。因此,各稅種的細(xì)則、通知、規(guī)定、說明等雖然繁多瑣碎,但卻是極為重要的。一些企業(yè)本可以利用稅法中的一些優(yōu)惠條款減少稅額,但最后無法適用優(yōu)惠條款。其原因很大程度上就在于企業(yè)不了解稅法中規(guī)定的特殊情況和適用條件,在經(jīng)營中不會規(guī)避這些限制條件,導(dǎo)致企業(yè)受損失。而一些企業(yè)可以成功地進行稅務(wù)籌劃,也在于他們充分利用一些特殊情況,繞開了不利條件,注意使企業(yè)的經(jīng)營活動盡量滿足優(yōu)惠條件,從而享受稅法優(yōu)惠。試想,如果恒久遠珠寶有限公司了解84號通知,只需改變其進貨渠道,從工業(yè)企業(yè)而不是商業(yè)企業(yè)購入外購珠寶玉石,其外購珠寶玉石已納稅款就可以抵扣了。
現(xiàn)行稅法中還對“外購已稅消費品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品,已納消費稅可以抵扣”這一條款作了其他詳細(xì)規(guī)定。主要包括:
1.為生產(chǎn)出口卷煙而外購的已稅煙絲的已納稅款不予扣除。
2.納稅人購進的煙絲等8種已稅消費品如開具的是普通發(fā)票,在抵扣時,應(yīng)換算為不含增值稅的銷售額,換算一律采用6%的征收率。具體計算公式為:
不含增值稅的外購已稅消費品的銷售額=外購已稅消費品的含稅銷售額÷(1+6%)
3.納稅人用外購的已稅珠寶玉石生產(chǎn)的,改在零售環(huán)節(jié)征收消費稅的金銀首飾(鑲嵌首飾),在計稅時一律不得扣除外購珠寶玉石的已納稅款。
恒久遠珠寶有限公司以珠寶玉石為主要經(jīng)營項目。其經(jīng)營特點在于該公司自己并不生產(chǎn)應(yīng)稅消費品,而只是購進珠寶玉石后,經(jīng)過簡單的組合或加工,再將珠寶玉石銷售出去,1999年7月,該公司發(fā)生如下業(yè)務(wù):
1.從商業(yè)企業(yè)購進價值50萬元的珠寶玉石,該公司月初庫存的外購珠寶玉石價值10萬元,月末庫存的外購珠寶玉石價值30萬元。
2.銷售珠寶玉石45萬元,貨款已收訖。
月末,該公司財務(wù)人員計算出應(yīng)納消費稅1.5萬元,其計算方法如下:
45×10%-(50+10-30)×10%=1.5萬元
但有關(guān)稅務(wù)機關(guān)詳細(xì)審核后,明確指出該公司外購的珠寶玉石已納消費稅款不能抵扣。對此,公司財務(wù)人員堅持認(rèn)為自己的計算沒有錯誤,并找來稅法書,強調(diào)稅法中有如下規(guī)定:外購的已稅煙絲,已稅酒及酒精、已稅化妝品、已稅護膚護發(fā)品、已稅珠寶玉石、已稅鞭炮焰火、已稅汽車輪胎、己稅摩托車8種應(yīng)稅消費品用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品,在計稅時準(zhǔn)予根據(jù)生產(chǎn)的數(shù)量扣除外購的應(yīng)稅消費品已納的消費稅,但稅務(wù)機關(guān)認(rèn)為該企業(yè)的情況并不適用稅法中這一稅款抵扣條款。
分析:
初看起來,似乎確實是公司財務(wù)人員正確而稅務(wù)機關(guān)錯了。我國現(xiàn)行消費稅法明確規(guī)定:外購已稅煙絲、已稅酒和酒精、已稅珠寶玉石等8種應(yīng)稅消費品連續(xù)生產(chǎn)的應(yīng)稅消費品,在計稅時準(zhǔn)予根據(jù)生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量扣除外購的應(yīng)稅消費品已納的消費稅稅款。
但事實上,該公司適用了錯誤的稅收條款。公司財務(wù)人員只注意到允許抵扣稅款的規(guī)定,卻忽略了稅法中對該項條款的適用條件所做的一些具體規(guī)定。并不是在所有情況下,8種外購應(yīng)稅消費品用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品時,外購應(yīng)稅消費品已納消費稅均可以抵扣。也就是說,抵扣是有條件的。
國家稅務(wù)總局國稅發(fā)(1997)84號通知規(guī)定:對自己不生產(chǎn)應(yīng)稅消費品,而只是購進后再銷售應(yīng)稅消費品的工業(yè)企業(yè),其銷售的糧食白酒、薯類白酒、酒精、化妝品、護膚護發(fā)品、鞭炮焰火和珠寶玉石,凡不能構(gòu)成最終消費品直接進入消費市場,而需進一步生產(chǎn)加工的,如需進一步加漿降度的白酒和食用酒精,需進行調(diào)香、調(diào)味和勾兌的白酒,需進行深加工、包裝、貼標(biāo)、組合的珠寶玉石、化妝品、酒、鞭炮焰火等,應(yīng)當(dāng)征收消費稅,同時允許扣除上述外購應(yīng)稅消費品的已納稅款。
以上允許扣除已納稅款的應(yīng)稅消費品只限于從工業(yè)企業(yè)購進應(yīng)稅消費品,對從商業(yè)企業(yè)購進應(yīng)稅消費品的已納稅款。則不得抵扣。
本例中恒久遠珠寶有限公司正屬于這種情況,公司自己不生產(chǎn)珠寶玉石,只是購進后,經(jīng)過進一步加工、包裝、組合后出售,其外購珠寶已納稅款本應(yīng)可以抵扣,但由于企業(yè)不了解84號通知的有關(guān)規(guī)定,從商業(yè)企業(yè)而不是工業(yè)企業(yè)購進珠寶玉石,導(dǎo)致已納的消費稅無法抵扣。企業(yè)本月實際應(yīng)納消費稅為:
45×10%=4.5萬元。
點評:
本案例再一次強有力地說明了精通稅法的重要性,值得注意的是,企業(yè)財務(wù)人員學(xué)習(xí)稅法,不僅要學(xué)習(xí)各稅種實施條例的有關(guān)規(guī)定,而且要注意學(xué)習(xí)相應(yīng)實施細(xì)則以及通知、規(guī)定、說明等等。這些細(xì)則、通知、規(guī)定、說明等往往是在實施條例的基礎(chǔ)上,根據(jù)生產(chǎn)銷售過程中出現(xiàn)的實際情況,對一些特殊情況進行規(guī)定或者是對實施條例的一些條款的適用對象、運用條件,例外情況等等加以詳細(xì)說明。因此,各稅種的細(xì)則、通知、規(guī)定、說明等雖然繁多瑣碎,但卻是極為重要的。一些企業(yè)本可以利用稅法中的一些優(yōu)惠條款減少稅額,但最后無法適用優(yōu)惠條款。其原因很大程度上就在于企業(yè)不了解稅法中規(guī)定的特殊情況和適用條件,在經(jīng)營中不會規(guī)避這些限制條件,導(dǎo)致企業(yè)受損失。而一些企業(yè)可以成功地進行稅務(wù)籌劃,也在于他們充分利用一些特殊情況,繞開了不利條件,注意使企業(yè)的經(jīng)營活動盡量滿足優(yōu)惠條件,從而享受稅法優(yōu)惠。試想,如果恒久遠珠寶有限公司了解84號通知,只需改變其進貨渠道,從工業(yè)企業(yè)而不是商業(yè)企業(yè)購入外購珠寶玉石,其外購珠寶玉石已納稅款就可以抵扣了。
現(xiàn)行稅法中還對“外購已稅消費品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品,已納消費稅可以抵扣”這一條款作了其他詳細(xì)規(guī)定。主要包括:
1.為生產(chǎn)出口卷煙而外購的已稅煙絲的已納稅款不予扣除。
2.納稅人購進的煙絲等8種已稅消費品如開具的是普通發(fā)票,在抵扣時,應(yīng)換算為不含增值稅的銷售額,換算一律采用6%的征收率。具體計算公式為:
不含增值稅的外購已稅消費品的銷售額=外購已稅消費品的含稅銷售額÷(1+6%)
3.納稅人用外購的已稅珠寶玉石生產(chǎn)的,改在零售環(huán)節(jié)征收消費稅的金銀首飾(鑲嵌首飾),在計稅時一律不得扣除外購珠寶玉石的已納稅款。
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