處于買方市場的會計師事務(wù)所的發(fā)展對策

　　一、我國的會計市場正處于買方市場階段

　　會計市場就是注冊會計師場。我國會計市場的發(fā)展正處于買方市場階段。其主要表現(xiàn)在：

　?。ㄒ唬┻x擇交易對象的主動權(quán)掌握在委托人一方。在一個公平的、有效率的市場中，交易雙方均有自由選擇交易對象的主動權(quán)。然而，在當(dāng)前的會計市場中，由于會計師事務(wù)所發(fā)展速度過快（據(jù)筆者統(tǒng)計，僅陜西省的會計師事務(wù)所就不少于100家），執(zhí)業(yè)范圍又相對集中在審計、資產(chǎn)評估等傳統(tǒng)領(lǐng)域，而委托人對于事務(wù)所的服務(wù)需求并未同步有效放大，這就必然造成會計市場中“僧”（會計師事務(wù)所）多“粥”（委托人的服務(wù)需求）少的局面。僅以上市公司與事務(wù)所的關(guān)系分析，我們經(jīng)?？梢钥吹缴鲜泄疽蚍N種理由變更為其服務(wù)的會計師事務(wù)所，而很少看到事務(wù)所主動變更其所服務(wù)的上市公司。

　　（二）決定交易價格的主動權(quán)掌握在委托人一方。在一個公平的、有效率的市場中，交易價格取決于賣方的產(chǎn)品質(zhì)量與買方對產(chǎn)品質(zhì)量的滿意度。即使會計師事務(wù)所履行法定程序，提供了公正、客觀的服務(wù)，其交易價格卻很少能按照中注協(xié)及物價部門制訂的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。決定交易價格的不是服務(wù)的質(zhì)量，而是與能否滿足委托人的要求（其中有好多是不合理甚至是非法的要求）、與委托人的親疏度等非市場因素有關(guān)。同時，事務(wù)所之間為招攬業(yè)務(wù)而采取的競相降價等手段，進(jìn)一步將事務(wù)所置于價格談判的不利位置。

　　（三）確定交易標(biāo)準(zhǔn)的權(quán)限在很大程度上掌握在委托人一方。在一個公平的、有效率的市場，交易雙方按照公認(rèn)的、權(quán)威的、唯一的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行交易。然而，在當(dāng)前的會計市場中，獨(dú)立審計準(zhǔn)則及其他由財政部門和中注協(xié)頒發(fā)的規(guī)范并不總是唯一的標(biāo)準(zhǔn)，委托人的意志或多或少地影響著交易的結(jié)果。在近幾年已發(fā)生的諸多會計師事務(wù)所違法違規(guī)行為中，無一例外都存在著事務(wù)所迎合委托人的要求、委托人的意志左右交易結(jié)果的事實(shí)。有些委托人甚至將能否滿足自己的要求（大多為非法的要求）作為選擇事務(wù)所的先決條件。由于一些事務(wù)所內(nèi)部管理不完善，個別注冊會計師缺乏起碼的職業(yè)道德素質(zhì)和執(zhí)業(yè)風(fēng)險意識，加之外部監(jiān)督不力或不到位，結(jié)果導(dǎo)致這種極端危險的行徑竟能屢試不爽暢通無阻。

　　會計市場與商品市場相比有其十分獨(dú)特的一面。在商品市場中，當(dāng)市場的主動權(quán)掌握在買方手中時，賣方開發(fā)、占領(lǐng)市場的唯一途徑就是最大限度地滿足買方的需求，其結(jié)果會導(dǎo)致雙方及社會源的最優(yōu)配置；但在會討市場中，當(dāng)市場的主動權(quán)掌握在買方一委托人手中時，如果賣方事務(wù)所采用同樣的方針來開發(fā)、占領(lǐng)市場，必將會給會計市場帶來滅頂之災(zāi)。因?yàn)樵诤芏嗲闆r下，委托人的要求是不盡合理甚至是違法的，如果事務(wù)所為追求自身暫時的經(jīng)濟(jì)利益而滿足其要求，必然造成虛假報告滿天飛，違法違規(guī)行為大行其道的惡果。這樣，注冊會計師不僅不能為經(jīng)濟(jì)發(fā)展起到有效的監(jiān)督護(hù)航作用，反而為各種違法行為提供了權(quán)威的支持，最終導(dǎo)致社會財富的極大浪費(fèi)。

　　二、會計師事務(wù)所的發(fā)展對策

　　作為會計市場的賣方主體，如何在買方市場中生存與發(fā)展呢？出路只有一條，那就是逐步樹立和鞏固我國注冊會計師行業(yè)的崇高的社會地位和公眾形象。當(dāng)前，會計師事務(wù)所可以來取的對策有：

　?。ㄒ唬┽槍ξ覈壳皶嫀熓聞?wù)所數(shù)量多。規(guī)模小、水平低的現(xiàn)狀，各事務(wù)所應(yīng)著力開展事務(wù)所之間的合并重組工作。我國目前共有會計師事務(wù)所（包括審計事務(wù)所）6683家，其中注冊會計師不足5名的小事務(wù)所占大多數(shù)，絕大部分還不具備獨(dú)立承擔(dān)大型或特大型企業(yè)審計的能力（李建興等，1998）。隨著事務(wù)所體制的結(jié)束，許多小所在失去其原有母體的有力支持與保護(hù)后，其發(fā)展空間極為有限，同時由于缺乏足夠的資金積累，其抗御風(fēng)險的能力十分低下。在這種情況下，實(shí)現(xiàn)這些小所之間的合并重組就十分必要。事實(shí)上，在事務(wù)所體制結(jié)束之后，隔阻事務(wù)所之間往來的壁壘已不復(fù)存在，事務(wù)所本身的行業(yè)特性使得合并重組技術(shù)操作的難度不大，因此事務(wù)所之間的合并重組有其現(xiàn)實(shí)的可行性。實(shí)現(xiàn)事務(wù)所之間的合并重組，對于各事務(wù)所的發(fā)展、會計市場的發(fā)展都有著十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。首先，它有效遏制了各事務(wù)所競相降價以招攬客戶的惡習(xí)，從而為事務(wù)所的健康發(fā)展創(chuàng)造了良好的外部環(huán)境；其次，它擴(kuò)充了事務(wù)所的執(zhí)業(yè)隊伍。充裕的人才儲備使事務(wù)所有能力在鞏固現(xiàn)有職業(yè)領(lǐng)域的基礎(chǔ)上，向新的領(lǐng)域發(fā)展，有利于實(shí)現(xiàn)事務(wù)所人力資源的最優(yōu)配置；又歡，它增強(qiáng)了事務(wù)所的經(jīng)濟(jì)實(shí)力，使事務(wù)所具有較強(qiáng)的抗御執(zhí)業(yè)風(fēng)險的能力。

　　（二）各事務(wù)所應(yīng)積極拓展新的業(yè)務(wù)。我國目前會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)構(gòu)成主要局限于審計。資產(chǎn)評估等傳統(tǒng)領(lǐng)域，而很少包括管理咨詢、稅務(wù)代理等新興業(yè)務(wù)。而在國際“五大”會計公司的業(yè)務(wù)收入構(gòu)成中，后者占有相當(dāng)大的比重，例如國際“五大”會計公司之一的畢馬威（KPMG）公司下屬的畢馬威美國公司的咨詢服務(wù)部門的年收入高達(dá)15億美元（《中國財經(jīng)報》，1998）。因此，注冊會計師應(yīng)充分利用自己所掌握的會計信息等不對稱信息的便利條件（同達(dá)五等，1998）以及通過后續(xù)教育更新知識與提高技能，充分開拓管理咨詢業(yè)務(wù)，將其重心放在會計制度設(shè)計與會計代理、財務(wù)計劃與經(jīng)營計劃、投資咨詢等業(yè)務(wù)方面。與此同時，事務(wù)所還應(yīng)利用我國稅收征管正處于由無序向有序過渡的機(jī)遇，積極開展稅務(wù)咨詢與代理業(yè)務(wù)，這將為事務(wù)所提供可觀的收入來源。

　?。ㄈ┡μ岣邎?zhí)業(yè)質(zhì)量。時下，事務(wù)所普遍存在執(zhí)業(yè)質(zhì)量水平低下的問題。即使是處在眾日股驗(yàn)之下的上市公司的審計報告，也存在大量的問題。其中特別明顯的是匈稽關(guān)系上的錯誤，和從不同渠道取得的財務(wù)報告的數(shù)據(jù)不一致（孫海，1995）。這種情況極大地?fù)p害了注冊會計師行業(yè)的公眾形象。因此，事務(wù)所要獲得持續(xù)發(fā)展，當(dāng)務(wù)之急是提高自身的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。首先，會計師事務(wù)所應(yīng)大力開展職業(yè)道德教育，使注冊會計師及其他從業(yè)人員樹立自覺的風(fēng)險意識；其次，會計師事務(wù)所應(yīng)建立科學(xué)的分配機(jī)制，采用將注冊會計師的個人收入與其執(zhí)業(yè)業(yè)績相掛鉤、鼓勵注冊會計師投資。參股會計師事務(wù)所等做法，充分調(diào)動每個注冊會計師的執(zhí)業(yè)積極性和主動性；第三，加強(qiáng)內(nèi)部管理，完善內(nèi)部監(jiān)督體制。會計師事務(wù)所應(yīng)根據(jù)獨(dú)立審計準(zhǔn)則的要求，結(jié)合本單位的人員結(jié)構(gòu)與業(yè)務(wù)特點(diǎn)，制定嚴(yán)格規(guī)范的執(zhí)業(yè)操作程序，建立并健全項(xiàng)目經(jīng)理、部門經(jīng)理和主任會計師的三級審核制度；第四，注冊會計師及其有關(guān)從業(yè)人員，應(yīng)不斷加強(qiáng)理論學(xué)習(xí)。中注協(xié)每年組織的后續(xù)教育為每個注冊會計師提供了一個再學(xué)習(xí)的好機(jī)會，注冊會計師應(yīng)充分利用這一條件，不斷更新自己的知識結(jié)構(gòu)，以滿足會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)拓展的需要。