面對(duì)日益激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，國(guó)內(nèi)銀行業(yè)越來(lái)越認(rèn)識(shí)到分產(chǎn)品、分客戶核算成本，衡量損益對(duì)于銀行改善經(jīng)營(yíng)、提高效益的重要意義。然而，現(xiàn)行的成本制度卻難以為分產(chǎn)品、分客戶的盈利分析和市場(chǎng)定位提供更為精確的成本信息和決策依據(jù)。本文著重介紹能夠提供這種信息的作業(yè)成本制度，并對(duì)其在銀行經(jīng)營(yíng)管理中的作用進(jìn)行探討。

　　一、作業(yè)成本制度簡(jiǎn)述

　　作業(yè)成本制度（Activity-based Costing，簡(jiǎn)稱ABC），即基于業(yè)務(wù)活動(dòng)的成本制度。其基本思想在于：企業(yè)的產(chǎn)出（產(chǎn)品、服務(wù)等）是通過(guò)業(yè)務(wù)活動(dòng)獲得的，而業(yè)務(wù)活動(dòng)引起資源耗費(fèi)，因此，按照業(yè)務(wù)活動(dòng)分配資源能夠得到更為準(zhǔn)確的成本資料，為分產(chǎn)品、分客戶核算提供依據(jù)。

　　作業(yè)成本制度是西方目前最先進(jìn)、采用面擴(kuò)展最快的成本制度，自20世紀(jì)80年代后期產(chǎn)生后，目前包括金融企業(yè)在內(nèi)的非制造業(yè)公司中，采用面已超過(guò)60%.

　　相對(duì)傳統(tǒng)成本法而言，作業(yè)成本制度主要進(jìn)行了以下兩個(gè)方面變革：1.縮小制造費(fèi)用的分配范圍，由全廠或全車(chē)間改為向若干“業(yè)務(wù)活動(dòng)”（Activity）分配成本；2.增加分配標(biāo)準(zhǔn)，由單一標(biāo)準(zhǔn)改為多標(biāo)準(zhǔn)分配，即按照引起制造費(fèi)用發(fā)生的多種成本推動(dòng)因素（Cost Driver）進(jìn)行分配。經(jīng)過(guò)上述變革，企業(yè)的成本歸集模式發(fā)生了巨大變化，由原來(lái)按照不同層次的賬戶或組織單位歸集成本進(jìn)一步細(xì)化到各個(gè)業(yè)務(wù)活動(dòng)，進(jìn)而歸集到產(chǎn)品、客戶等成本對(duì)象，從而解決了分產(chǎn)品、分客戶核算的可行性和科學(xué)性問(wèn)題。某部門(mén)按照傳統(tǒng)成本法和作業(yè)成本法的成本歸集形式分別表現(xiàn)為：

　　可見(jiàn)，在作業(yè)成本制度下，部門(mén)的全部成本按照引起資源耗費(fèi)的原因分配到了各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)，從而為下一步的分產(chǎn)品、分客戶核算提供了基礎(chǔ)資料。

　　為了更好地理解作業(yè)成本制度，需要明確以下幾個(gè)基本概念：

　　1.業(yè)務(wù)活動(dòng)：即作業(yè)單位。金融機(jī)構(gòu)可被視為一系列業(yè)務(wù)活動(dòng)的集合體，如發(fā)放一筆貸款需要受理貸款申請(qǐng)、審查資信情況、貸款定價(jià)、準(zhǔn)備并寄送貸款相關(guān)文件等業(yè)務(wù)活動(dòng)。

　　2.業(yè)務(wù)流程：為實(shí)現(xiàn)某個(gè)特定目標(biāo)而聯(lián)系在一起的一系列業(yè)務(wù)活動(dòng)。

　　3.成本對(duì)象：是成本分配的終點(diǎn)，可以是產(chǎn)品、客戶、客戶群、部門(mén)或分支機(jī)構(gòu)等。分配依據(jù)是成本對(duì)象消耗的業(yè)務(wù)活動(dòng)的成本。

　　4.成本推動(dòng)因素：指資源消耗量與業(yè)務(wù)活動(dòng)間的關(guān)系（資源成本推動(dòng)因素）、業(yè)務(wù)活動(dòng)成本和成本對(duì)象間的關(guān)系（業(yè)務(wù)活動(dòng)成本推動(dòng)因素）。分別將資源分配到業(yè)務(wù)活動(dòng)、將業(yè)務(wù)活動(dòng)成本分配到成本對(duì)象。

　　在此基礎(chǔ)上，作業(yè)成本法的基本流程可以總結(jié)為：1.確定作業(yè)成本法的應(yīng)用范圍；2.審查總賬及其他成本資料，收集財(cái)務(wù)信息；3.確定業(yè)務(wù)流程、業(yè)務(wù)活動(dòng)和成本對(duì)象；4.確定成本推動(dòng)因素；5.將成本分配到業(yè)務(wù)活動(dòng)；6.將業(yè)務(wù)活動(dòng)成本分配到成本對(duì)象（產(chǎn)品、客戶、客戶群等）。

　　二、作業(yè)成本制度在銀行管理中的應(yīng)用

　　需要特別說(shuō)明的是，盡管作業(yè)成本制度產(chǎn)生的目的是提高成本核算信息的準(zhǔn)確性，但它并不僅僅局限于成本計(jì)算的功能，更是一種非常有效的成本管理制度，對(duì)于成本分析和成本控制，以及產(chǎn)品、客戶、機(jī)構(gòu)等的市場(chǎng)定位決策均能發(fā)揮重要的作用。

　　除了對(duì)歷史成本進(jìn)行分析和控制，作業(yè)成本制度還可以擴(kuò)展到預(yù)算過(guò)程，以在規(guī)劃階段就把資源和成本推動(dòng)因素聯(lián)系起來(lái)，這種基于業(yè)務(wù)活動(dòng)的預(yù)算（Activity-based Budgeting，簡(jiǎn)稱ABB）就稱為作業(yè)預(yù)算。其基本模式是：根據(jù)戰(zhàn)略目標(biāo)確定需要完成的業(yè)務(wù)活動(dòng)量，再根據(jù)業(yè)務(wù)活動(dòng)可能的資源消耗得到成本預(yù)算。由于作業(yè)預(yù)算以推動(dòng)成本發(fā)生的業(yè)務(wù)活動(dòng)為基礎(chǔ)，因此確保了預(yù)算支出發(fā)生的合理性。通過(guò)作業(yè)預(yù)算的建立，業(yè)務(wù)部門(mén)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)可以直接與銀行的整體目標(biāo)聯(lián)系起來(lái)，部門(mén)經(jīng)理能夠?qū)Ρ静块T(mén)的成本負(fù)責(zé)。

　　三、作業(yè)成本制度在銀行管理中的應(yīng)用椬饕翟に慵笆道？/P>

　　下面舉一個(gè)信貸部門(mén)作業(yè)預(yù)算的簡(jiǎn)單例子，以業(yè)務(wù)活動(dòng)為基礎(chǔ)確定該部門(mén)的本年預(yù)算，涉及的成本主要包括薪酬、租金、設(shè)備費(fèi)用、電話費(fèi)用、長(zhǎng)話費(fèi)用、辦公用品等。

　　假設(shè)該部門(mén)本年業(yè)務(wù)目標(biāo)是發(fā)放1000筆貸款，其中500筆住房抵押貸款，500筆汽車(chē)貸款。本部門(mén)需要進(jìn)行的業(yè)務(wù)活動(dòng)包括：回答電話詢問(wèn)棗信貸員；受理貸款申請(qǐng)棗信貸員或經(jīng)理；評(píng)估貸款申請(qǐng)棗每個(gè)信貸員和經(jīng)理；發(fā)放貸款棗經(jīng)理；本部門(mén)管理工作棗經(jīng)理；對(duì)其他部門(mén)提供的服務(wù)棗經(jīng)理。

　?。ㄒ唬┙⒏鳂I(yè)務(wù)活動(dòng)的薪酬預(yù)算

　　本部門(mén)人員構(gòu)成及薪酬情況為：

　　1.“回答電話詢問(wèn)”的預(yù)算

　　預(yù)計(jì)信貸員每獲得一筆貸款需要處理三次電話咨詢，每次電話咨詢平均占用15分鐘，則獲得1000筆貸款需要用于處理電話咨詢的時(shí)間（工作量）為：1000×3×15/60=750（小時(shí)）。信貸員每小時(shí)工資的計(jì)算為：

　　總工作時(shí)間：

　　2088小時(shí)［261天（365天-52周×2天）×8小時(shí)/天］

　　+96小時(shí)（加班）

　　-80小時(shí)（休假）

　　-80小時(shí)（公共假日）

　　-24小時(shí)（病休）

　　預(yù)計(jì)每年每人工作2000小時(shí)

　　則每小時(shí)工資：32000×（1+25%）/2000=20元

　　“回答電話詢問(wèn)”的薪酬總預(yù)算：

　　20元/小時(shí)×750小時(shí)=15000元

　　2.“受理貸款申請(qǐng)”的預(yù)算

　　根據(jù)歷史資料，貸款申請(qǐng)轉(zhuǎn)化為貸款的比率為：住房抵押貸款0.893，汽車(chē)貸款0.926.信貸員受理每筆貸款申請(qǐng)平均需要2小時(shí)，則“受理貸款申請(qǐng)”共需工時(shí)：

　?。?00/0.893+500/0.926）×2

　　=（560+540）×2=1100×2=2200小時(shí)

　　“受理貸款申請(qǐng)”活動(dòng)的薪酬總預(yù)算：2200小時(shí)×20元/小時(shí)=44000元

　　3.“評(píng)估貸款申請(qǐng)”的預(yù)算

　　假設(shè)評(píng)估每筆貸款花費(fèi)每個(gè)信貸員和部門(mén)經(jīng)理的時(shí)間為：住房抵押貸款0.893小時(shí)，汽車(chē)貸款0.463小時(shí)。則“評(píng)估貸款申請(qǐng)”的工作量情況（小時(shí)）為：（表略）

　　薪酬預(yù)算情況：

　　4.“發(fā)放貸款”活動(dòng)的預(yù)算

　　假設(shè)為發(fā)放每筆貸款需要花費(fèi)的時(shí)間約為30分鐘，則1000筆貸款發(fā)放占用工時(shí)：1000×30/60=500（小時(shí)）。薪酬預(yù)算情況為：

　　假設(shè)全部業(yè)務(wù)活動(dòng)需要的工作時(shí)間已計(jì)算完畢（包括部門(mén)經(jīng)理為管理本部門(mén)工作和向其他部門(mén)提供服務(wù)各需要200小時(shí)），則檢查部門(mén)工作量預(yù)算情況可以得到下表：

　　按照上表中的工作量安排，信貸員需要比全年預(yù)計(jì)工作時(shí)間多工作450個(gè)小時(shí)，而經(jīng)理則差350個(gè)小時(shí)不足全年預(yù)計(jì)工作時(shí)間。鑒于這種情況，部門(mén)經(jīng)過(guò)協(xié)商后，將信貸員負(fù)責(zé)的部分“受理貸款申請(qǐng)”工作（450小時(shí)）轉(zhuǎn)移到部門(mén)經(jīng)理。調(diào)整后工作量情況為：

　　根據(jù)工作量變化相應(yīng)調(diào)整薪酬預(yù)算：

　　這里需要說(shuō)明的是，由于預(yù)計(jì)工作時(shí)間由2000小時(shí)增加到2100小時(shí)，經(jīng)理的每小時(shí)工資水平由原來(lái)的25元降低到23.81元。

　?。ǘ┢渌M(fèi)用的預(yù)算

　　1.租金

　　假設(shè)部門(mén)全年租金總預(yù)算：400元/平米×30平米=12000元；經(jīng)理與信貸員辦公面積相同，每人分擔(dān)4000元；按預(yù)算工時(shí)分?jǐn)傋饨?。則分配率為：

　　信貸員：4000元×2人/4000小時(shí)=2元/小時(shí)

　　經(jīng)理：4000元/2100小時(shí)=1.905元/小時(shí)

　　租金預(yù)算情況為：

　　2.設(shè)備費(fèi)用（租金、折舊或使用費(fèi)）

　　假設(shè)部門(mén)本年設(shè)備費(fèi)用總預(yù)算30000元；設(shè)備不分新舊，類(lèi)型平均分配到經(jīng)理和信貸員，每人分擔(dān)10000元；按預(yù)算工時(shí)分?jǐn)傋饨?。分配率為?br>
　　信貸員：10000元/2000小時(shí)=5元/小時(shí)

　　經(jīng)理：10000元/2100小時(shí)=4.76元/小時(shí)

　　則設(shè)備費(fèi)用預(yù)算如下：

　　3.辦公用品（公雜費(fèi)等）預(yù)算

　　假設(shè)只有“受理貸款申請(qǐng)”活動(dòng)需要配備辦公用品，每受理一筆貸款申請(qǐng)的耗費(fèi)為1元，則辦公用品預(yù)算為：

　　4.電話費(fèi)用預(yù)算

　　假定本部門(mén)每人全年電話費(fèi)（包括設(shè)備、線路、話費(fèi)等）預(yù)算為600元，按工作時(shí)間分?jǐn)偅瑒t分配率為：

　　信貸員：600元/2000小時(shí)=0.3元/小時(shí)

　　經(jīng)理：600元/2100小時(shí)=0.286元/小時(shí)

　　電話費(fèi)用預(yù)算情況為：

　　5.長(zhǎng)話費(fèi)預(yù)算

　　假設(shè)長(zhǎng)話費(fèi)主要發(fā)生于“發(fā)放貸款”和“管理本部門(mén)工作”兩項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)，預(yù)計(jì)通話次數(shù)分別為50次、240次，每次通話成本平均為10元，則長(zhǎng)話費(fèi)預(yù)算情況為：

　?。ㄈ┳鳂I(yè)預(yù)算匯總

　　現(xiàn)在，匯總前面各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的預(yù)算即可得到本部門(mén)的全年成本預(yù)算情況：

　　為將經(jīng)理管理本部門(mén)工作的成本分配到信貸員直接提供產(chǎn)品、服務(wù)的業(yè)務(wù)活動(dòng)，還需要進(jìn)行第二步分配（以信貸員工時(shí)為分配標(biāo)準(zhǔn)）：

　?。ㄋ模┳鳂I(yè)單位成本

　　根據(jù)業(yè)務(wù)活動(dòng)產(chǎn)出的衡量方式，可以計(jì)算出業(yè)務(wù)活動(dòng)的單位成本：

　　部門(mén)預(yù)算中8553元成本未進(jìn)入本部門(mén)業(yè)務(wù)活動(dòng)成本，而是納入接受服務(wù)部門(mén)的成本。同樣道理，如果其他部門(mén)發(fā)生了應(yīng)由本部門(mén)承擔(dān)的業(yè)務(wù)活動(dòng)，則這部分業(yè)務(wù)活動(dòng)的成本也應(yīng)納入本部門(mén)的成本分配。

　?。ㄎ澹┊a(chǎn)品成本的計(jì)算

　　得到業(yè)務(wù)活動(dòng)單位成本后，即可按照業(yè)務(wù)活動(dòng)發(fā)生的原因?qū)I(yè)務(wù)活動(dòng)成本歸集到相應(yīng)產(chǎn)品得到產(chǎn)品成本：

　　1.發(fā)放500筆住房抵押貸款的成本：

　　2.發(fā)放500筆汽車(chē)貸款的成本：

　　從上面的計(jì)算可以看出，雖然經(jīng)過(guò)了相同的業(yè)務(wù)流程，但500筆住房抵押貸款和500筆汽車(chē)貸款的總成本和單位成本都是不同的，其原因在于二者在“受理貸款申請(qǐng)”和“評(píng)估貸款申請(qǐng)”兩項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)上消耗的資源存在差異棗住房抵押貸款消耗了更多的資源，從而準(zhǔn)確反映了兩類(lèi)產(chǎn)品不同的成本水平，有效解決了傳統(tǒng)成本法下成本按照員工人數(shù)、收入等指標(biāo)平均分配到各種產(chǎn)品、歪曲真實(shí)成本的問(wèn)題。

　　按照同樣的計(jì)算方法，業(yè)務(wù)活動(dòng)成本還可以歸集到產(chǎn)品組合、客戶、客戶群、目標(biāo)市場(chǎng)、部門(mén)或分支機(jī)構(gòu)、經(jīng)營(yíng)區(qū)域等等，從而得出不同的成本對(duì)象的成本，實(shí)現(xiàn)不同的分析目的，并可根據(jù)預(yù)計(jì)的收入情況對(duì)盈利能力進(jìn)行預(yù)測(cè)和分析，必要時(shí)對(duì)戰(zhàn)略目標(biāo)進(jìn)行重新調(diào)整和規(guī)劃。

　　四、小結(jié)

　　綜上所述，作業(yè)成本制度、作業(yè)預(yù)算制度對(duì)于銀行持續(xù)改進(jìn)業(yè)務(wù)流程、成本結(jié)構(gòu)，有效支持產(chǎn)品定價(jià)、市場(chǎng)定位決策以及根據(jù)戰(zhàn)略目標(biāo)和市場(chǎng)狀況安排業(yè)務(wù)流程和業(yè)務(wù)活動(dòng)，提高產(chǎn)出效果等均能發(fā)揮獨(dú)到的作用，可促使銀行改善經(jīng)營(yíng)和管理，提高在市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)力。這些正是西方銀行愿意投入大量的資源實(shí)施作業(yè)成本制度的原因。

　　由于開(kāi)發(fā)作業(yè)成本制度的復(fù)雜性以及實(shí)施作業(yè)成本制度、作業(yè)預(yù)算制度等必須具備的條件的限制（從開(kāi)始實(shí)施到成熟的時(shí)間耗費(fèi)、先進(jìn)的信息系統(tǒng)、與財(cái)務(wù)系統(tǒng)集成一個(gè)系統(tǒng)同時(shí)提供內(nèi)外部信息、高層領(lǐng)導(dǎo)重視等等），目前在國(guó)內(nèi)銀行實(shí)施作業(yè)成本制度尚有一定難度，但是隨著加入世貿(mào)組織后市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的加劇以及國(guó)內(nèi)銀行自身實(shí)力的增強(qiáng)，作業(yè)成本制度為國(guó)內(nèi)銀行提供準(zhǔn)確成本信息和決策依據(jù)的時(shí)間也許并不遙遠(yuǎn)。（作者單位：中國(guó)銀行總行財(cái)會(huì)部）