自財政部于2000年12月29日正式發(fā)布《企業(yè)會計制度》(以下簡稱“制度”)后，會計準(zhǔn)則(以下簡稱“準(zhǔn)則”)與制度之爭又成為了會計理論界的焦點。雖然最終占上風(fēng)的觀點認(rèn)為，只要我國的會計規(guī)范取得了實質(zhì)性的進(jìn)步，采用準(zhǔn)則還是制度只是一個形式問題，沒有進(jìn)行爭論的必要，然而筆者認(rèn)為，準(zhǔn)則與制度是有差別的，模糊或回避這一差別不但不利于理論研究，還會導(dǎo)致會計規(guī)范制定的指導(dǎo)思想上的模糊，不利于我國會計事業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。
    
　　一、準(zhǔn)則與制度的差異
    
　　從理論上而言，準(zhǔn)則與制度無論在內(nèi)涵還是外延上都存在差別：在內(nèi)涵上，兩者的指導(dǎo)思想是截然木同的。在國外，準(zhǔn)則的制定，以英美為代表，其指導(dǎo)思想是“指導(dǎo)性”，因此以原理為導(dǎo)向；制度的制定，以法國為代表，其指導(dǎo)思想是“指令性”，因此以規(guī)則為導(dǎo)向。這一差別是準(zhǔn)則與制度的根本差別，并最終導(dǎo)致了它們在外延上的差別。
    
　　由于準(zhǔn)則以原理為導(dǎo)向，它并不對會計科目和會計報表進(jìn)行直接的規(guī)范，而是將重點放在規(guī)范會計決策的過程中，側(cè)重于確認(rèn)與計量，其內(nèi)容比較抽象、簡略，需要會計人員運用較多的專業(yè)判斷，對會計人員的素質(zhì)要求比較高。而制度則以規(guī)則為導(dǎo)向，它對會計科目和會計報表進(jìn)行了直接的規(guī)范，重點規(guī)范會計的行為和結(jié)果，側(cè)重于記錄和報告，其內(nèi)容比較直觀、具體，不需要會計人員運用太多的專業(yè)判斷，對會計人員的素質(zhì)要求自然比較低。基于同樣的理由，制度采用行政法規(guī)的形式，由政府或立法機構(gòu)制定，而準(zhǔn)則不具有行政法規(guī)的形式，一般由專門的、獨立的行業(yè)自律組織制定。此外，二者對規(guī)范內(nèi)容的分類也不同，準(zhǔn)則按照經(jīng)濟業(yè)務(wù)進(jìn)行分類，制度則按照行業(yè)進(jìn)行分類。
    
　　二、準(zhǔn)則——國際發(fā)展趨勢
    
　　由于準(zhǔn)則的“指導(dǎo)性”，當(dāng)準(zhǔn)則未能涵蓋所有的經(jīng)濟業(yè)務(wù)或準(zhǔn)則之間有沖突時，會計人員可以應(yīng)用會計原理來處理這些問題，這使得準(zhǔn)則具有較強的靈活性。而制度具有強制性，因而制度應(yīng)盡可能地覆蓋所有的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，但現(xiàn)實經(jīng)濟生活中的經(jīng)濟業(yè)務(wù)是千變?nèi)f化的，制度很難達(dá)到這一要求。制度屬于行政規(guī)章，必然會對會計處理和判斷標(biāo)準(zhǔn)作出具體而詳細(xì)的規(guī)定，導(dǎo)致會計人員只能機械照搬。例如，《企業(yè)會計制度》第133條規(guī)定：“重大會計差錯一般是指金額較大，通常某項交易或事項的金額占該類交易或事項的金額10%及以上，則認(rèn)為金額比較大?！币罁?jù)這一標(biāo)準(zhǔn)，如果某項交易或事項的金額占該類交易或事項的金額9.99%，其與10%并無實質(zhì)性區(qū)別，但按制度規(guī)定卻不屬于重大會計差錯。相比之下，國際會計準(zhǔn)則就沒有選用10%這一主觀判斷標(biāo)準(zhǔn)，只是在第8號準(zhǔn)則《當(dāng)期凈損益、重大差錯和會計政策變更》中規(guī)定：在偶然的情況下，一項差錯對以前某期或若干期的財務(wù)報表的影響，其重大程度使得那些財務(wù)報表不再能視為在其發(fā)布時是可靠的，這類差錯稱作重大差錯。
    
　　準(zhǔn)則與制度在制定和修訂的靈活性上也不相同。準(zhǔn)則的制定與修改比較方便，這是因為準(zhǔn)則往往是按照時間順序逐項發(fā)布的，單項準(zhǔn)則涉及的內(nèi)容較少，易于增加或減少。而制度采用行政規(guī)章的形式，必然要求一定的相對穩(wěn)定性，并且修改或制定程序較為復(fù)雜，自然較缺乏靈活性。
    
　　另外，采用制度的形式也與國際潮流相逆，不符合與國際慣例接軌的原則。大陸法系國家，比較典型的如法國，均采用了制度的形式。而實際上，近年來，采用準(zhǔn)則的形式已經(jīng)成為國際會計界的趨勢。例如歐盟委員會在2000年6月作出財務(wù)報告的戰(zhàn)略性檢討，建議所有歐盟成員國上市公司最遲由2005年開始使用國際會計準(zhǔn)則作為編制財務(wù)報告的單一會計標(biāo)準(zhǔn)，并允許非上市公司按國際會計準(zhǔn)則編制財務(wù)報告。
    
　　三、制度——具有現(xiàn)實意義
    
　　根據(jù)上述分析，采用準(zhǔn)則似乎是最佳選擇。然而，制度并非一無是處，它對我國具有重要的現(xiàn)實意義。
    
　　首先，資本市場的需求是準(zhǔn)則制定與發(fā)展的最直接的動力，而在我國，直接融資并沒有占到統(tǒng)治地位，加上我國還是一個經(jīng)濟轉(zhuǎn)型國家，欠發(fā)達(dá)的資本市場對會計信息的需求不旺，國家作為財務(wù)信息主要需求者和信息披露的調(diào)節(jié)者的作用更加明顯。因此，統(tǒng)一的制度更能適應(yīng)這一要求。其次，我國會計人員的素質(zhì)不高是一個無可爭辯的事實，這給會計實務(wù)工作帶來了很多問題。例如，我國原先的《股份有限公司會計制度》將壞賬準(zhǔn)備的計提比率定為3‰～5‰，新頒布的《企業(yè)會計制度》借鑒了準(zhǔn)則制定的思想，不再對計提比率規(guī)定統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，而由企業(yè)根據(jù)實際情況自行決定，可是在規(guī)定出臺后，個別上市公司竟出現(xiàn)了全額計提壞賬準(zhǔn)備的情況。由于制度易學(xué)好懂，操作方便，并且在我國已有50多年的歷史，因此，更能滿足廣大會計人員的現(xiàn)實需要，更符合國情。另外，當(dāng)前我國會計信息失真現(xiàn)象嚴(yán)重，一方面，一些上市公司會計人員利用準(zhǔn)則的漏洞．粉飾利潤，另一方面，民間審計人員出具虛假審計報告的現(xiàn)象也較為普遍。準(zhǔn)則給了會計人員更大的自主決策空間，這無疑在客觀上也為一些會計、審計人員作假提供了方便。
    
　　綜上所述，在我國，統(tǒng)一會計制度仍有其存在的必要，但從長遠(yuǎn)的角度看，制度終將被準(zhǔn)則所取代。我國的《企業(yè)會計制度》總體上屬于制度性質(zhì)，但也具有準(zhǔn)則的因素，實際上是過渡時期的特殊產(chǎn)物。我國既采用統(tǒng)一制度又頒布準(zhǔn)則的雙軌制模式是適合我國國情的，而不顧國情，貿(mào)然采用甚至是全盤照用國外會計準(zhǔn)則只能引起業(yè)內(nèi)的混亂。對應(yīng)之道在于，執(zhí)行統(tǒng)一會計制度的同時，大力宣傳準(zhǔn)則的理念，培養(yǎng)高素質(zhì)會計人才，為最終實現(xiàn)我國會計規(guī)范從制度型向準(zhǔn)則型的平穩(wěn)過渡而努力。