一、上市公司會計報表附注披露規(guī)范

　　會計報表附注是對資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動表等報表中列示項目的文字描述或明細資料，以及對未能在這些報表中列示項目的說明等，是對會計報表的補充說明，也是財務(wù)會計報告的重要組成部分。它能夠提供上市公司會計報表真實程度的依據(jù)或線索。因此，會計報表附注越詳細，判斷上市公司會計報表反映其財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況真實程度的依據(jù)或線索就越多。

　　2006年財政部發(fā)布的新《企業(yè)會計準則30號——財務(wù)報表列報》，規(guī)定附注一般應(yīng)當按照下列順序披露：財務(wù)報表的編制基礎(chǔ)；遵循企業(yè)會計準則的聲明；重要會計政策的說明，包括財務(wù)報表項目的計量基礎(chǔ)和會計政策的確定依據(jù)等；重要會計估計的說明，包括下一會計期間內(nèi)很可能導(dǎo)致資產(chǎn)和負債賬面價值重大調(diào)整的會計估計的確定依據(jù)等；會計政策和會計估計變更以及差錯更正的說明；對已在資產(chǎn)負債表、利潤表、所有者權(quán)益變動表和現(xiàn)金流量表中列示的重要項目的進一步說明，包括終止經(jīng)營稅后利潤的金額及其構(gòu)成情況等；或有和承諾事項、資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易等需要說明的事項。另外，企業(yè)應(yīng)當在附注中披露在資產(chǎn)負債表日后、財務(wù)報表批準報出日前提議或宣布發(fā)放的股利總額和每股股利金額（或分配給投資者的利潤總額）。

　　二、上市公司會計報表附注披露的作用

　　在現(xiàn)代企業(yè)制度下，上市公司的所有者和經(jīng)營者分離，股東和經(jīng)理層之間是一種委托代理關(guān)系。伴隨著這種關(guān)系產(chǎn)生的是逆向選擇和道德風險，而上市公司的信息披露是較少這兩個問題的前提條件，信息披露也成為資本市場存在和持續(xù)發(fā)展的根本?？梢哉f在資本市場上，對上市公司信息披露的要求源于管理層和外部股東及其他利益相關(guān)者之間信息不對稱和利益沖突。為降低信息的不對稱程度，減少利益沖突，信息披露制度應(yīng)運而生。而上市公司的財務(wù)報告是信息披露中的重要組成部分，會計信息的披露對于信息使用者的決策來說至關(guān)重要。會計信息的相關(guān)性和可靠性是衡量會計信息披露效用的兩個重要指標，也是會計信息披露中一對永恒的矛盾。對于信息的使用者來說，信息必須同時具備相關(guān)性和可靠性，但實際上只能是平衡會計信息的相關(guān)性和可靠性。會計報表的表內(nèi)數(shù)據(jù)可靠性較高，但是相關(guān)性程度較弱，而會計報表附注能夠彌補這一不足，增加信息的相關(guān)性。所以會計報表附注披露的作用可以體現(xiàn)在以下兩個方面：

　　1.會計報表附注信息披露能夠彌補現(xiàn)行財務(wù)報表信息披露的不足，進一步滿足信息使用者的需要。隨著市場經(jīng)濟深入發(fā)展，特別是現(xiàn)代股份制企業(yè)和證券市場的日趨成熟，信息使用者對會計信息披露提出了更高更嚴的要求。他們不僅要求披露財務(wù)信息，還要求更多地披露非財務(wù)信息，如經(jīng)營戰(zhàn)略信息；不僅要求披露確定信息，還要求披露不確定的信息；不僅要求披露歷史信息，還要求適度地披露未來信息，如財務(wù)預(yù)測報告，等等。而被納入財務(wù)報表的會計信息只能是貨幣化的信息，對企業(yè)未來決策具有重要意義的非貨幣化會計信息卻無法反映，如知識產(chǎn)權(quán)、新產(chǎn)品研究與開發(fā)、企業(yè)管理當局的業(yè)務(wù)素質(zhì)、管理能力、公司的組織機構(gòu)設(shè)置、公司的生產(chǎn)能力、未來發(fā)展設(shè)想、新產(chǎn)品開發(fā)能力、市場營銷能力、市場占有率的預(yù)測、盈利預(yù)測、人力資源價值等。而這些信息往往是報表使用者判斷企業(yè)贏利能力和發(fā)展前景所必需的。會計報表附注信息則能夠更好地滿足會計信息需求變化的要求。

　　2.會計報表附注能夠增強信息使用者對會計報表信息的理解，提高會計報表信息的價值。會計報表提供的會計信息具有較強的專業(yè)性，所以閱讀和理解它需要一定的會計基礎(chǔ)知識，不懂會計知識的人閱讀和理解它就有一定的困難。而會計報表附注可以通過文字、圖表等多種方式對會計報表信息進行解釋，將一個個抽象的數(shù)據(jù)分解成若干的具體項目，并說明產(chǎn)生各項目的會計方法等。這樣，不僅會計人員能夠深刻理解，而且非會計專業(yè)的管理人員也能明白，從而進一步提高了表內(nèi)信息的價值，便于會計信息使用者正確、合理地選擇所需的會計信息。如固定資產(chǎn)作為一個報表項目，只能反映企業(yè)在過去時間內(nèi)對固定資產(chǎn)的投資規(guī)模，無法反映其分布構(gòu)成。通過附注可以將各類固定資產(chǎn)包括房屋、建筑物、機器設(shè)備、運輸設(shè)備及工程器具等原始價值分別反映，確定各類固定資產(chǎn)占全部固定資產(chǎn)的比重及各類固定資產(chǎn)間的比例，判斷投資結(jié)構(gòu)的合理性。會計報表附注可以在很大程度上幫助報表的使用者正確理解會計報表，合理獲得有用的會計信息。

　　三、上市公司會計報表附注披露存在的問題

　　通過附注，閱讀者可以了解到企業(yè)的注冊地、組織形式、所處行業(yè)、所提供的主要產(chǎn)品或服務(wù)、銷售策略、監(jiān)管環(huán)境的性質(zhì)、財務(wù)報表的編制基礎(chǔ)、遵循企業(yè)會計準則的聲明等信息，這些信息對于投資者來說越詳細越好，而對于管理層而言，更多的是為了完成證監(jiān)會的要求，在能過關(guān)的前提下，對外披露的信息越有限越好。因此，公司披露其財務(wù)信息的能力和意愿在很大程度上決定了其披露的價值和內(nèi)容對投資者的滿意程度。有調(diào)查顯示：認為上市公司公開披露信息“作用非常明顯”和“作用較弱”的被調(diào)查者均不足6%，表明當前公開披露信息未獲得投資者的普遍認可，但仍發(fā)揮重要作用。選擇披露信息“作用比較明顯”和“作用一般”的研究者數(shù)量相當，說明認為公開披露的信息能夠發(fā)揮作用，但對其作用的認可程度卻很不一致。這反映了公眾投資者對公開披露信息存有較高的期望。

　　投資者對當前披露信息的不滿主要源于兩個方面：一是財務(wù)會計信息披露本身受規(guī)則限制，難以完全滿足投資者的信息需求，需要其他信息披露的補充；另外，即使上市公司嚴格按規(guī)定披露，由于附注有很多會計專業(yè)術(shù)語，而投資者不一定都能讀懂。比如企業(yè)執(zhí)行的具體會計政策等，如果附注只看重披露會計信息，那么其披露信息的有用性將打折扣。二是非會計信息披露缺乏披露規(guī)制的約束，難以得到投資者的完全信任，比如，公司往往對一些重要資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓及出售情況和企業(yè)合并、分立等重大非會計信息披露時避重就輕等。附注作為上市公司年報中對外披露的重要組成部分，也涵蓋上述兩方面。但就年度報告來說，由于年度報告建立在公認會計原則基礎(chǔ)上，因此，在特定會計規(guī)則的基礎(chǔ)上，要在短期內(nèi)彌補年度報告的信息需求存在較大的難度，甚至可以說，在現(xiàn)有會計規(guī)則的基礎(chǔ)上要彌補上述信息需求和有用性的差距幾乎不可能。因此，彌補年度報告的不足，不能簡單地從優(yōu)化會計準則、堅持會計管理的角度來考慮，而應(yīng)拓寬思路，從其他途徑尋求解決，以其他信息作為年度報告的補充。對附注的披露，也是如此。

　　四、上市公司會計報表附注披露改善的建議

　　1.細化現(xiàn)行會計報表附注內(nèi)容。現(xiàn)行會計報表附注應(yīng)從以下方面加以完善：首先，要細化主要會計數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，增加會計信息的可理解性。其次，在附注披露重要會計項目方面，應(yīng)體現(xiàn)重要性原則。對重要項目數(shù)字變動會引起會計報表相關(guān)數(shù)據(jù)的較大變動的情況，要在附注中詳細地進行說明。再次，在關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易披露方面應(yīng)該細化，尤其是對于一些隱性的關(guān)聯(lián)方關(guān)系和交易的披露要求。此外，要進一步細化“表外事項”。

　　2.引入銀行、工商、稅務(wù)和質(zhì)檢等部門對企業(yè)的評價。銀行是上市公司發(fā)展所需資金的重要來源之一，銀行借款是風險相對較小的籌資途徑。公司信用等級是銀行決策放貸的重要依據(jù)，所以銀行在貸款時要求企業(yè)提供相應(yīng)的資信等級報告，此報告應(yīng)與審計報告具有相同的法律效力，主要包括企業(yè)的資信等級、授信額度以及上年的還款情況。工商部門主要辦理公司的設(shè)立、變更、注銷和年檢等，因此，在報表附注中要披露工商部門對企業(yè)所出具的工商函（包括營業(yè)執(zhí)照的年檢）。稅務(wù)部門行使國家賦予的稅收職權(quán)。因此在報表附注中，對公司年納稅情況進行披露，并且具體到企業(yè)所繳納的各種稅類的名稱、金額等。質(zhì)檢部門代表政府檢驗、監(jiān)督公司產(chǎn)品質(zhì)量是否安全和符合標準，其質(zhì)檢報告是公司產(chǎn)品銷售的重要約束條件，該信息同樣應(yīng)在報表附注中予以公告，供報表使用者參考。

　　3.增加宏觀經(jīng)濟管理政策及產(chǎn)業(yè)政策的披露。雖然相關(guān)法規(guī)并未要求企業(yè)披露宏觀經(jīng)濟信息，然而在市場經(jīng)濟中，國家更多的是通過制定和實施各項宏觀經(jīng)濟政策來對國家經(jīng)濟進行宏觀調(diào)控，避免市場經(jīng)濟所固有的盲目和無序，確保國民經(jīng)濟持續(xù)健康、協(xié)調(diào)發(fā)展。為提醒投資者關(guān)注國家在某一行業(yè)的政策和措施，幫助投資者更好地理解和掌握會計報表，上市公司應(yīng)在會計報表附注中披露國家宏觀經(jīng)濟管理政策及產(chǎn)業(yè)政策的重大變化及其對上市公司財務(wù)、經(jīng)營的影響。作為前瞻性信息要標注該企業(yè)重點從事行業(yè)，并作為提醒性質(zhì)的信息供報表使用者參考。