我國自1994年實行分稅制，初步建立起政府間財政轉(zhuǎn)移支付制度的框架以來，中央財政以達(dá)到地區(qū)間公共服務(wù)橫向均衡為目的的轉(zhuǎn)移支付規(guī)模和力度都明顯擴(kuò)大，在平衡地區(qū)差距，促進(jìn)西部開發(fā)等多個方面取得了明顯的成效。但從近幾年審計過程了解到的情況看，該制度還很不完善，無論制度設(shè)計本身，還是其運作的外部財政環(huán)境都存在較大的缺陷。對此，國家審計機(jī)關(guān)作為國家經(jīng)濟(jì)監(jiān)督機(jī)制的重要組成部分，應(yīng)緊緊圍繞黨在新時期的中心工作，充分利用自身的特點和優(yōu)勢，借鑒國外好的經(jīng)驗做法，采取切實有效的措施，充分發(fā)揮審計監(jiān)督為宏觀經(jīng)濟(jì)決策服務(wù)的職能，推動我國財政轉(zhuǎn)移支付制度的規(guī)范化、科學(xué)化和法制化。

　　一、發(fā)達(dá)國家轉(zhuǎn)移支付審計的經(jīng)驗

　　從西方主要國家的情況看，盡管各國的審計制度不盡相同，但國家審計機(jī)關(guān)對轉(zhuǎn)移支付的監(jiān)督管理都是各國轉(zhuǎn)移支付監(jiān)督管理工作的一個重要組成部分。發(fā)達(dá)國家的轉(zhuǎn)移支付審計遵循全方位監(jiān)督的原則，不僅重檢查而且重管理；重視審計的深度、廣度和力度，重視集中性、突擊性、階段性、專項性的事后檢查，重視對財政轉(zhuǎn)移支付全過程的監(jiān)督。相對來說，美國、德國和意大利三國對政府間財政轉(zhuǎn)移支付的審計比較有特點，也具代表性。

　?。ㄒ唬┟绹霓D(zhuǎn)移支付審計

　　美國于1984年頒布了《單一審計法案》，對轉(zhuǎn)移支付審計進(jìn)行了專門的規(guī)定?！秵我粚徲嫹ò浮芬?guī)定凡每年從聯(lián)邦政府取得10萬美元以上財政援助的州政府和地方政府，以及州政府和地方政府所有的經(jīng)營項目，例如醫(yī)院、大學(xué)等，都必須接受年度審計。此項審計由獨立審計師或州政府和地方政府的獨立審計師執(zhí)行。

　　1.審計的目標(biāo)。單一審計的目標(biāo)是：第一，改進(jìn)州政府和地方政府對聯(lián)邦財政援助項目的財務(wù)管理；第二，對聯(lián)邦政府財政援助的項目制定統(tǒng)一的審計要求；第三，提高審計資源利用的效率和效果；第四，使聯(lián)邦政府機(jī)構(gòu)和部門相信并依靠審計師遵守單項審計完成的審計工作。

　　2.審計方式。美國政府對轉(zhuǎn)移支付的審計主要是在財務(wù)審計和合法性審計的基礎(chǔ)上開展績效審計。財務(wù)審計和合規(guī)性審計，旨在查明財務(wù)工作是否進(jìn)行得當(dāng)，被審計單位提交的財務(wù)報告是否公正、是否遵守有關(guān)的法律和規(guī)定?？冃徲嬛荚诓槊鞅粚徲媶挝皇欠褚越?jīng)濟(jì)的、有效的方式管理或利用其資源；查明任何低效率和不經(jīng)濟(jì)做法的原因，包括管理信息系統(tǒng)、管理程序或組織機(jī)構(gòu)不完善的原因。

　　3.審計程序和內(nèi)容。美國政府審計所采用的審計程序包括審計前期準(zhǔn)備、擬訂審計方案、實施現(xiàn)場審計、評價內(nèi)部控制制度、編制工作底稿和提出審計報告等主要階段。審計前期準(zhǔn)備工作包括：了解審計對象、評估重要性和審計風(fēng)險。擬訂審計方案就是確定審計依據(jù)、審計時間、審計人員、審計監(jiān)督等。實施現(xiàn)場審計常用的步驟是：檢查、觀察、核實、詢問、測試、復(fù)算、核對、清點和審查。

　　具體說，由于美國政府間財政轉(zhuǎn)移支付審計的主要方式是績效審計，因而主要關(guān)注績效審計的程序和內(nèi)容。

　?。?）業(yè)務(wù)活動審計的程序和內(nèi)容是：在明確業(yè)務(wù)活動審計目標(biāo)之后，需要了解被審計單位的組織機(jī)構(gòu)和功能，以及資金來源和使用情況；清點可以用于該項轉(zhuǎn)移支付的資源儲備、人員情況和管理能力。審計人員要對被審計單位近3－5年各個財政年度的利潤來源、資源節(jié)約情況、成本和固定資本狀況進(jìn)行說明。

　　（2）效率性審計的程序和內(nèi)容是：首先，對該項轉(zhuǎn)移支付的目標(biāo)進(jìn)行審計。審計人員要考察立法機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)該項目的意圖是否合適、是否實現(xiàn)。第二，對采集的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，對提供數(shù)據(jù)體系的可靠性進(jìn)行評估。方法是將得到的數(shù)據(jù)與原始數(shù)據(jù)進(jìn)行核對。第三，得出審計結(jié)果，完成審計報告。

　　4.審計報告的要求。審計師必須遵守美國會計總署關(guān)于財務(wù)審計和合規(guī)審計的標(biāo)準(zhǔn)，其中以美國公證會計師協(xié)會頒布的公認(rèn)審計標(biāo)準(zhǔn)為主，審計師必須確定并報告：關(guān)于接受聯(lián)邦財政援助的財務(wù)報表；接受單位的內(nèi)部會計控制系統(tǒng)，包括用于管理聯(lián)邦財政援助項目的控制措施；接受單位是否遵守有關(guān)聯(lián)邦財政援助項目的法規(guī)。審計師可將以上三方面的內(nèi)容編入一份審計報告中。

　　（二）德國的轉(zhuǎn)移支付審計

　　德國審計部門對財政轉(zhuǎn)移支付制度的審計監(jiān)督主要體現(xiàn)在兩方面：一是聯(lián)邦政府在對各州進(jìn)行財力平衡時，需先由各州分別測算自己具體的財力指數(shù)，之后再上報聯(lián)邦財政部。聯(lián)邦財政部按照財政平衡法等有關(guān)法律規(guī)定，確定有義務(wù)提供財政資金和需要得到財政資金的州。州上報的財力指數(shù)必須經(jīng)州審計部門審查并簽署意見，才能上報聯(lián)邦財政部。二是各州的審計部門有權(quán)檢查財政轉(zhuǎn)移支付資金，但這種審計并不是全面的檢查，而是針對具體項目進(jìn)行的抽查。對于轉(zhuǎn)移支付資金的來源不審計，主要審計聯(lián)邦、州投入的資金是怎樣使用的，其經(jīng)濟(jì)效果如何。有的項目可能會有歐共體、聯(lián)邦、州、地方多方投入資金，各方審計機(jī)關(guān)都有權(quán)審計，一般情況下由投入資金較多的一方為主進(jìn)行審計。

　　1.審計方式。在德國，轉(zhuǎn)移支付審計可以采取多種審計方式：（1）一般性審計，主要是了解行政管理部門預(yù)算及其經(jīng)濟(jì)經(jīng)營活動的大體情況。（2）項目審計，這主要涉及轉(zhuǎn)移支付中較大的投資項目。（3）重點審計，是根據(jù)某一問題就審計對象的一部分進(jìn)行深入審計。（4）制度和規(guī)則審計，審查相關(guān)的規(guī)則、程序體系或幾個一致的或相協(xié)調(diào)的計劃方案是否有的放矢。

　　2.審計標(biāo)準(zhǔn)。憲法規(guī)定聯(lián)邦審計院的重要審計標(biāo)準(zhǔn)為“合規(guī)性”和效益性。合規(guī)性是審查現(xiàn)行的管理規(guī)定和原則是否得到了遵守，包括簿記方法的正確性和管理部門措施的合法性。效益性則是審查被審計單位在實現(xiàn)目標(biāo)過程中是否講求經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性。

　　在審計實務(wù)中，要遵循兩種類型的規(guī)則。第一種類型的規(guī)則管轄著財政收支機(jī)構(gòu)的整個工作過程和與財政管理有關(guān)的工作內(nèi)容，諸如帳目或組織結(jié)構(gòu)。第二種類型的規(guī)則涉及支付數(shù)額的檢查，在轉(zhuǎn)移支付方面，就是公共資金的“轉(zhuǎn)讓法”和稅收法和關(guān)稅法。第二種類型的規(guī)則在轉(zhuǎn)移支付中尤其重要，因為它涉及在何條件下可以支付轉(zhuǎn)移支付、所支付款項應(yīng)當(dāng)產(chǎn)生何種效果以及如何計算支付金額的總規(guī)則。

　　3.審計程序和內(nèi)容。具體來說，德國的轉(zhuǎn)移支付審計主要包括以下內(nèi)容：首先，制定工作計劃、明確審計目的、選派審計人員或組建審計團(tuán)隊、規(guī)定審計時間、檢查組織順序。如果轉(zhuǎn)移支付項目歷時數(shù)年，那么審計人員就有必要審查計劃及決策的各個階段是否具有實質(zhì)性意義，盡量縮小特定環(huán)境下的決策與實際最佳解決方法之間的差距、確定審計重點、闡述預(yù)定的審計方法。第二，審計的執(zhí)行。與被審計單位的領(lǐng)導(dǎo)或職員面談、執(zhí)行審計方案、請求提供信息和材料、審計過程的記錄、控制與調(diào)整工作程序、就審計結(jié)果與被審計部門或者其他涉及到的部門（例如接受資助單位）進(jìn)行商談，商談的目的是決定審計結(jié)果。第三，得出審計結(jié)果。

　　4.審計結(jié)果的處理。（1） 審計通告的適當(dāng)時機(jī)。聯(lián)邦審計院可以在轉(zhuǎn)移支付發(fā)生前提出建議；可以在轉(zhuǎn)移支付執(zhí)行過程中進(jìn)行審計，提出審計意見；對轉(zhuǎn)移支付項目決策進(jìn)行審計，即審查轉(zhuǎn)移支付項目決策的過程和結(jié)果；對立法、預(yù)算編制和政府相關(guān)部門提出建議。（2）審計結(jié)果的貫徹。審計完成后，對審計結(jié)果的處理有以下8種情況。a、結(jié)束審計。出現(xiàn)這種情況有三種可能：一是被審計單位已經(jīng)達(dá)到了審計部門的要求；二是被審計單位已經(jīng)采取適當(dāng)措施確保不再重犯同樣的錯誤；三是為解決很小的差錯要花費相關(guān)部門相當(dāng)大的費用和時間。b、由聯(lián)邦審計院親自貫徹審計結(jié)果。在被審計單位不配合的情況下，聯(lián)邦審計院將不得不一方面通過官方的咨詢，另一方面通過審批，親自貫徹這些措施。c、由被審計單位貫徹審計結(jié)果。當(dāng)某些建議的策劃和遵循需要很多年時，審計機(jī)構(gòu)一般只提供標(biāo)準(zhǔn)和指導(dǎo)方針，由被審計單位的執(zhí)行機(jī)構(gòu)具體貫徹，審計機(jī)構(gòu)在今后幾年內(nèi)對這項轉(zhuǎn)移支付進(jìn)行重復(fù)審計。d、由事前審計部門貫徹。法律要求各行政當(dāng)局建立事前審計處，事前審計處在組織和人事管理上受所屬行政當(dāng)局的管轄，但聯(lián)邦審計院對其人事配備有發(fā)言權(quán)，并給予業(yè)務(wù)和技術(shù)上的指導(dǎo)。所以，聯(lián)邦審計院和事前審計處的配合能夠達(dá)到相應(yīng)地效果。e、利用年度報告來貫徹。聯(lián)邦審計院的年度報告要提交給聯(lián)邦議會、聯(lián)邦參議院和聯(lián)邦政府，聯(lián)邦議會主要根據(jù)年度報告結(jié)果來執(zhí)行分配財政預(yù)算的程序。f、利用特別報告貫徹審計結(jié)果。特別報告是聯(lián)邦審計院向聯(lián)邦議會、聯(lián)邦參議院和聯(lián)邦政府通報一些重要問題的方式，會受到特殊地重視。g、聯(lián)邦審計院主持的年度記者招待會，通過公眾監(jiān)督來貫徹審計結(jié)果。h、違法行為的人員進(jìn)入司法處理程序，由聯(lián)邦紀(jì)律檢查委員會起訴。

　?。ㄈ┮獯罄霓D(zhuǎn)移支付審計

　　意大利審計機(jī)關(guān)對于轉(zhuǎn)移支付資金的審計，是與對國家和地方政府年度財政收支情況的經(jīng)常性監(jiān)督相結(jié)合的。首先，國家在進(jìn)行撥款時，不論是一般性撥款和專項撥款，都要經(jīng)過意大利審計法院的檢查，主要檢查國家制定的有關(guān)撥款文件。如沒有得到審計法院的通過，這些撥款就不能夠執(zhí)行。由于地方政府有一定的自主權(quán)，具有相對的獨立性，審計法院對地方政府頒發(fā)的財稅文件不進(jìn)行審查，只是對決算和地方政府每年財政目標(biāo)的完成情況進(jìn)行監(jiān)督。其次，審計法院及其所屬機(jī)構(gòu)要對轉(zhuǎn)移支付中有國家撥款的項目進(jìn)行審計。凡是得到國家投資的項目，都要向?qū)徲嫏C(jī)關(guān)提供其較為詳細(xì)的資金使用計劃，包括用款時間計劃和達(dá)到的目標(biāo)等等。審計法院對這種項目的審計也不是全面檢查，而是每一個大區(qū)，選兩個城市進(jìn)行抽樣審查。對項目收支進(jìn)行具體審計的同時，還要對項目的執(zhí)行情況進(jìn)行全面評估，并將審計結(jié)果向議會報告。

　　二、審計對我國規(guī)范化轉(zhuǎn)移支付制度形成應(yīng)發(fā)揮的作用

　　建立規(guī)范化的轉(zhuǎn)移支付制度是一個系統(tǒng)且龐大的工程，不可能一蹴而就，需要政府各部門共同努力，經(jīng)過相當(dāng)長時期的不斷改進(jìn)和完善。審計機(jī)關(guān)可以現(xiàn)有的能力和條件為基礎(chǔ)，積極探索、勇于開拓，針對轉(zhuǎn)移支付制度存在的主要問題，分項目、分步驟地采取切實可行的審計監(jiān)督措施，促進(jìn)轉(zhuǎn)移支付辦法及相關(guān)指標(biāo)體系的不斷完善，并為最終形成規(guī)范化的轉(zhuǎn)移支付制度發(fā)揮積極的作用。近期來看，審計機(jī)關(guān)應(yīng)在以下五個方面發(fā)揮作用：

　?。ㄒ唬╅_展轉(zhuǎn)移支付資金的專項審計調(diào)查，揭露體制和制度方面的問題。應(yīng)制定一個總體規(guī)劃方案，調(diào)動整個審計機(jī)關(guān)的力量，分工協(xié)作，互相配合，分層次、分步驟地對我國財政轉(zhuǎn)移支付資金整體狀況進(jìn)行審計調(diào)查，全面了解我國財政轉(zhuǎn)移支付的現(xiàn)狀、問題、效益和效果，進(jìn)而從宏觀層面發(fā)現(xiàn)轉(zhuǎn)移支付制度設(shè)計、中央與地方就轉(zhuǎn)移支付所涉及的事權(quán)與財權(quán)劃分、轉(zhuǎn)移支付規(guī)模的確定、項目設(shè)計的依據(jù)、涉及轉(zhuǎn)移支付各種數(shù)據(jù)和信息的真實和準(zhǔn)確等方面存在的問題，并提出改進(jìn)建議，促使專項撥款向規(guī)范化的轉(zhuǎn)移支付制度過渡，以有效地實現(xiàn)公共財政水平的均等化，發(fā)揮其在保障社會穩(wěn)定、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會均衡發(fā)展方面的重要作用。

　?。ǘ┥罨瘜χ醒胴斦ｍ棑芸畹膶徲?，促使其規(guī)范化和透明化。目前，財政部門的專項撥款具體項目有百余項之多，幾乎每個業(yè)務(wù)司局都管理著一項或幾項專項補(bǔ)助資金，設(shè)立專項撥款的政策依據(jù)年代跨度較長（從50年代至今），甚至有些專款由司局自設(shè)。同時，在申請、分配和管理方面不透明、不規(guī)范，由此產(chǎn)生三大問題：一是專項撥款定位不明確，隨意性大；二是補(bǔ)助缺乏科學(xué)的標(biāo)準(zhǔn)，效果不理想；三是專項資金被截留、挪用現(xiàn)象嚴(yán)重。在今后的審計中，一要加大“上審下”的力度。由于立場和視角不同，有些問題只有通過“上審下”的方式才能發(fā)現(xiàn)并予以揭露。如，審計署駐沈陽特派辦在對內(nèi)蒙古包頭市中央財政專項補(bǔ)助資金的審計中就發(fā)現(xiàn)專項補(bǔ)助項目設(shè)置過多導(dǎo)致一些項目建設(shè)內(nèi)容重復(fù)且管理部門多，以及個別專項補(bǔ)助設(shè)置缺乏科學(xué)性等問題，而且這些問題實際上長期存在。二要有針對性地開展轉(zhuǎn)移支付專項審計?？煽紤]選擇部分有代表性的重點?。ㄊ校灾醒胙a(bǔ)助地方?？畹捻椖款悇e、設(shè)立依據(jù)、規(guī)模大小、管理方式、達(dá)到的目標(biāo)或取得的效果等為專題，開展全面、徹底的審計，逐項摸底，分類總結(jié)，并予以適當(dāng)披露，以促進(jìn)專項撥款資金的管理和使用進(jìn)一步規(guī)范化、透明化，充分發(fā)揮中央補(bǔ)助地方專款的導(dǎo)向性、調(diào)節(jié)性作用。

　?。ㄈ⑸霞壺斦a(bǔ)助資金納入本級預(yù)算執(zhí)行審計，以實現(xiàn)對轉(zhuǎn)移支付資金的全面監(jiān)督。按照預(yù)算法第五十六條規(guī)定，接受返還或者補(bǔ)助款項的縣級以上地方政府應(yīng)當(dāng)向本級人大常委會報告有關(guān)情況，但實際上，一些地方同級人大對這部分資金情況不清、規(guī)模不明，監(jiān)督無法到位。如某省向人大所做的預(yù)算執(zhí)行情況報告及附表中，均未反映當(dāng)年中央財政補(bǔ)助的各類資金。此外，地方的審計部門對轉(zhuǎn)移支付資金進(jìn)行全面審計的很少，而地方財政部門也常常以“上級撥款”為由，規(guī)避同級人大、審計部門的監(jiān)督，這部分資金實際上已成為地方預(yù)算執(zhí)行監(jiān)督的“盲區(qū)”。因此，今后在開展預(yù)算執(zhí)行審計時，要把對這幾部分資金納入審計范圍，加大審計力度，以形成對轉(zhuǎn)移支付資金全方位、多層次、全過程的監(jiān)督。

　?。ㄋ模D(zhuǎn)移支付專項資金開展效益審計，促進(jìn)規(guī)范化轉(zhuǎn)移支付指標(biāo)體系的建立。在當(dāng)前審計機(jī)關(guān)還不具備全面開展效益評估的情況下，可選擇財政轉(zhuǎn)移支付規(guī)模較大的專項資金開展效益審計。目的有兩個：一是針對《中央對地方過渡期轉(zhuǎn)移支付辦法》，指出項目設(shè)計的合法性及合理性、項目規(guī)模的適當(dāng)性、相關(guān)指標(biāo)設(shè)計的科學(xué)性、相關(guān)數(shù)據(jù)和信息的真實性和完整性等問題，推動財政部門盡快修改和完善轉(zhuǎn)移支付相關(guān)管理辦法；二是采取適當(dāng)?shù)姆绞椒椒ǎ瑢Π础耙蛩胤ā痹O(shè)計的轉(zhuǎn)移支付資金使用的真實性、合法性及其經(jīng)濟(jì)效益和社會效益情況進(jìn)行全方位的評價或評估，通過建立和完善轉(zhuǎn)移支付審計評價指標(biāo)體系，推動規(guī)范化轉(zhuǎn)移支付指標(biāo)體系的建立和完善。

　?。ㄎ澹┘訌?qiáng)對審計結(jié)果的分析研究，促進(jìn)相關(guān)法律法規(guī)的建立和完善。我國目前尚沒有涉及政府間轉(zhuǎn)移支付制度的法律，預(yù)算法中也無相關(guān)內(nèi)容。這使得現(xiàn)行的轉(zhuǎn)移支付缺乏專門的法律依據(jù)，大部分轉(zhuǎn)移支付所依據(jù)的是僅僅是一些部門規(guī)章。對此，應(yīng)可加強(qiáng)對轉(zhuǎn)移支付審計結(jié)果的匯總研究，重點分析法律規(guī)范方面存在的問題，指出產(chǎn)生的原因和實質(zhì)，進(jìn)而推動有關(guān)部門落實黨的十六屆三中全會提出完善轉(zhuǎn)移支付和預(yù)算法律的規(guī)定，盡快開展轉(zhuǎn)移支付的立法工作，同時也為中央與地方財權(quán)的劃分及相關(guān)法律的制訂提供理論和實務(wù)支持。