自然人即人，是法人的對稱，是指能制造工具并使用工具進行勞動的高等動物。人只要生命存在，就存在自然人的權利能力。自然人的權利能力是指自然人能夠成為民事主體享受權利、承擔義務的資格。自然人只有完全行為能力，才能以自己的名義進行民事活動，并享受權利和承擔義務，才能受托公共資源管理權，并承擔因權力所產生的責任。

　　法人是指具有民事權利能力和民事行為能力、依法獨立享受民事權利和承擔民事義務的組織，是自然人的對稱。其法律特征有：1 法人是一種社會組織，是人的集合體，有嚴密的組織機構，法人具有穩(wěn)定性，其人員變動不影響法人按一定的方向進行活動；2 法人擁有獨立的財產；3 法人享有獨立的民事主體資格，享受權利和承擔義務；4 法人能獨立承擔財產責任。

　?。ǘο笈c審計對象

　　據《現代漢語詞典》對“對象”的解釋：“對象是指人們行動或思考時作為目標的人或事物?！比藗兊男袆硬荒苈o目的，有意識的行為必然有對象，換句話說，對象就是人們一項有意識行為的針對物。

　　而審計對象又稱審計客體，它是對審計內容的范圍所作出的概括和限定。經濟責任審計對象不僅包括審計范圍內法人所有的財政財務收支活動、經濟活動及其經濟效益，而且還應當涉及上述范圍內承擔經濟責任的領導人員（自然人）。

　　（三）經濟責任審計對象的屬性分析

　　國家把公共資源的經營管理權授權給自然人實施，因此，接受授權進行管理的領導人員在行使管理權力的同時，必須履行相應的義務，承擔相應的責任。這種受托管理責任應當由自然人來承擔，而不能由法人來承擔。所以，在當前審計工作尤其是經濟責任審計的過程中，我們應將審計對象明確定位于自然人，也就是說，經濟責任審計對象具有自然人屬性。

　　當然，我們強調審計對象的自然人屬性，并不是在審計過程中，把對自然人的審計與對法人的審計截然分開，而是在審計中仍需要以法人為載體，通過審計法人財政財務收支的合法合規(guī)性、真實性和效益性，來全面評價領導干部經濟責任的履行情況。

　　三、確定經濟責任審計對象自然人屬性的理論依據

　?。ㄒ唬嗔χ萍s監(jiān)督論的要求

　　黨的十六大明確提出，加強對權力的制約和監(jiān)督，必須充分發(fā)揮司法機關和行政監(jiān)察、審計等職能部門的作用。當前，我國權力制約和監(jiān)督體系尚不完善，在許多權力使用的過程中不可避免地存在種種權力尋租的現象，從而導致腐敗行為。國家審計機關作為專門的監(jiān)督機構，應當發(fā)揮而且能夠發(fā)揮自己在權力制約監(jiān)督中的作用，現在普遍開展的經濟責任審計，就是黨和國家賦予國家審計機關光榮而神圣的使命。

　　在我國，幾代黨和國家領導人主張大力加強權力監(jiān)督，通過健全制度、完善機制、建立專門機構，從多角度完成對公共權力使用人（自然人）的監(jiān)督和制約，從而有力地促進了我國的廉政建設。毛澤東同志在《在陜甘寧邊區(qū)參議會的演說》中指出：“共產黨是為民族、為人民謀利益的政黨，它本身決無私利可圖。它應該受人民的監(jiān)督，而決不應該違背人民的意旨。”鄧小平同志在《黨和國家領導制度的改革》一文指出：“克服特權現象，要解決思想問題，也要解決制度問題。公民在法律和制度面前人人平等。人人有依法規(guī)定的權利和義務。要有群眾監(jiān)督制度，讓群眾和黨員監(jiān)督干部，特別是領導干部。對各級干部的職權范圍和政治、生活待遇，要制定各種條例，最重要的是要有專門的機構進行鐵面無私的監(jiān)督檢查。”江澤民同志也高度重視完善我國權力制約監(jiān)督體系，他在《慶祝中國共產黨成立八十周年大會上的講話》中指出：“要通過加強黨內監(jiān)督、法律監(jiān)督、群眾監(jiān)督，建立健全依法行使權力的制約機制和監(jiān)督機制。關鍵要加強對領導干部的監(jiān)督，保證他們正確運用手中的權力。”

　　我們實施的經濟責任審計工作，應當使得黨和國家、各級政府不僅要知道他們所委托的領導人員經營管理國家資源效果的好壞，而且更重要的是要了解領導人員在其中應承擔責任的大小。要完成好上述審計任務，明確責任人和所負責任的大小，充分發(fā)揮審計監(jiān)督遏制腐敗的作用，提高審計工作的針對性和工作效果，減少審計資源的浪費，就必須明確將經濟責任審計的對象定位于自然人，這既是維護社會公正以及廣大人民群眾根本利益的有效措施，也是從源頭上防止腐敗滋生的需要。

　?。ǘ┙F代國家架構的需要

　　在現代國家理論的形成過程中，許多西方資產階級思想家進行深入、全面的理論探討，形成現代國家理論體系，主要有三方面：一是英國唯物主義哲學家約翰·洛克從限制王權的思想出發(fā)，在“政府論”中明確提出分權論；二是法國資產階級啟蒙思想家孟德斯鳩在《論法的精神》一書中指出，要防止濫用權力，就必須以權力約束權力；三是雅克·盧梭的“主權在民”的政治學說提出，代表全民的立法機構是國家的權力機關。

　　權力制約的現代國家理論與國家審計制度的基礎理論和監(jiān)督制度的發(fā)展趨勢是相吻合的，它們奠定了現代國家審計的理論基礎。審計制度作為國家基本政治制度之一，是國家基本政權組織形式的重要組成部分。現代意義上的審計制度僅有一百多年的歷史，它是現代民主政治制度和市場經濟發(fā)展的結果。權力制約與監(jiān)督是現代國家政治制度的基本要素，也是確立國家政治制度的重要原則，而審計制度符合這一現代民主社會的法治原則。因此，德國政法學家漢斯認為，“國家審計機關作為一個獨立的機構，顯然在制衡和牽制系統(tǒng)中發(fā)揮著重要作用?！?/p>

　　據統(tǒng)計，目前世界上已有160多個國家確立了審計監(jiān)督制度，審計作為國家的基本政治制度已為世界各國所普遍接受。在我國，1982年通過的《憲法》在第91條和第109條規(guī)定了我國實行審計監(jiān)督制度，并賦予國家審計機關獨立行使審計監(jiān)督權，不受任何組織、單位和個人的干涉。綜合世界各國的審計實踐證明，現代審計監(jiān)督制度的建立，國家審計職責的全面發(fā)揮，有利于促進國家有關經濟法律法規(guī)的嚴格執(zhí)行，有利于明確相關責任人的責任，有利于加強廉政建設，有利于提高公共資源管理部門的工作績效。

　　現代審計監(jiān)督制度的發(fā)展，經歷了從監(jiān)督對象———賬目，到監(jiān)督本質———績效（權力的運用）的過程，這些都進一步證實了審計歷史發(fā)展的必然性。全面、充分地反映權力的運行績效，是經濟責任審計中越來越重要的內容，要實現這一目標，也要求將經濟責任審計對象定位于自然人，并將財政財務收支的監(jiān)督與對人的監(jiān)督有機結合起來，通過“審計既對事又對人”、“審計中由事及人”、“審計最后落腳到人”等一系列措施來達到對“人”的全面評價。

　?。ㄈ﹪壹涌烊瞬排囵B(yǎng)的需要

　　正在進行的我國現代化建設需要大批各領域的高素質領導干部，需要全社會形成尊重知識、尊重人才，促進優(yōu)秀人才脫穎而出的良好風氣。在經濟責任審計中，我們應切實履行審計監(jiān)督職責，充當各級政府領導“識才的慧眼”，對領導人員運用公共資源的能力進行真實、全面、科學的評價，回答領導干部“能不能用”的問題。為促進建立健全優(yōu)秀人才多出快出的人才發(fā)現培養(yǎng)機制，努力推進干部工作的科學化、民主化、制度化，更需要將經濟責任審計對象直接定位于自然人。

　　（四）經濟責任審計的本質要求

　　經濟責任又稱“受托責任”，是指由于財產所有權與管理權的分離，財產所有者（委托人）將財產的經營管理權委托給受托人，而形成的受托責任人應負有妥善管理委托人交付的資財，并把履行結果向委托人進行報告的責任。它是一切審計工作的起點，審計是因經濟責任的產生而產生，也是因經濟責任的發(fā)展而發(fā)展。從一定意義上說，我們現在的一切審計工作都包含著經濟責任審計。

　　目前通常所稱的經濟責任審計特指領導干部經濟責任審計，包括企業(yè)領導干部經濟責任審計和黨政機關領導干部經濟責任審計兩方面。它始于上世紀80年代，當時一些地方的國家審計機關進行廠長離任經濟責任審計嘗試；1986年12月，審計署制定了《關于開展廠長離任經濟責任審計工作的幾個問題的通知》，標志著企業(yè)領導人員經濟責任審計工作的正式開始；1999年5月，以中辦、國辦聯合下發(fā)的“兩個規(guī)定”為標志，全國各地審計機關全面開展領導干部經濟責任審計，經濟責任審計機構普遍建立，經濟責任審計工作獲得空前發(fā)展。

　　在領導干部經濟責任審計中，國家作為委托人，把有關公共資源委托給有關人員，他們接受委托后肩負著妥善管理有關資源，并定期報告其管理情況的責任，其報告的情況真實與否需要國家授權的監(jiān)督機構———國家審計機關進行審查，這就是現在普遍開展的領導干部經濟責任審計所依據的法理基礎。

　　任何“事”都是“人”的行為的結果，沒有“人”也就無所謂“事”，有“事”必定能找出相應的責任人；任何責任都是具體的、明確的，應有具體的責任承擔者，它的表現形式是以自然人的形式來反映的。許多事件中存在責任不清的情況，都是人們在事前沒有對權力所控制的資源進行明確的授權。但既然存在管理活動，肯定就存在使用各種資源的過程和行為，因而也就必然存在權力的運用和實施者，它們應是責任的承擔者。

　　在經濟責任關系中，無明確的受托經濟責任承擔者的存在，也就無受托經濟責任的存在，審計乃至經濟責任審計也就成了“無源之水”。要全面、準確地解除或確認責任，必須首先明確具體的經濟責任承擔者。在經濟責任審計中，應審查受托責任人（自然人）是如何運用這些國家授予的權力（即掌握著各種財產支配權、行使權和管理權的權力人）以及所控制的各種資源（包括人員、財產、空間等）來為公共利益服務。其具體內容應包括運用資源的效率、效果如何，是否存在非法、無效運用這些權力和資源的行為，是否存在利用這些權力和資源，為其本人或其利益相關人創(chuàng)造或帶來各種有形或無形利益的行為等。

　　這里所說的“自然人”既可指一個具體的自然人，也可指以某個自然人為首的自然人群體（即通常所說的領導班子），又稱管理層群體。在管理層群體中，起關鍵作用的主要領導人員對本團隊的活動應承擔主要責任及領導責任，也就是說在管理層群體中同樣存在具體的責任承擔者。

　　要完成好經濟責任審計的任務，應明確以被審計單位的領導人員的經濟責任為目標，審計評價對象應當而且只能是自然人。

　　四、經濟責任審計對象屬性轉變后可能產生的影響

　?。ㄒ唬┯欣谌嫱苿咏洕熑螌徲嫹秶耐卣购椭攸c的轉移

　　按照管理學理論，權力和責任是統(tǒng)一的、對等的，有多大的權力就應該負多大的責任。權責對等是經濟責任審計的基礎。我們認為，若在經濟責任審計中完成這一屬性轉變，有利于經濟責任審計的范圍拓展到覆蓋經濟責任人權力運行的全部領域，有利于促進經濟責任審計工作的重點從現在普遍開展的單位賬目財務收支審計轉為對有關資源的受托人（自然人）———法人代表的全面責任評價，從而還原經濟責任審計的本來面目。

　?。ǘ┯欣谠诮洕熑螌徲嬛腥嫱菩袑︻I導人員的績效評價

　　只有將經濟責任審計對象定位于自然人，我們才能全面開展對領導人員運用權力和有關資源所控制的各種活動進行績效審計，從而準確評價領導人員在績效形成過程中所起的作用；從另一角度看，經濟責任審計是財政財務收支的人格化審計，通過財政財務收支審計，對自然人經濟責任的履行情況進行考量的同時，注重對其決策和管理行為所產生績效的評價。

　　這里所稱的績效，不僅包括經濟效益，而且包括社會效益和生態(tài)效益等。這是因為在我國全面建設小康社會的進程中，在考察公共資源受托人的行為經濟效益的同時，必須綜合考察社會公共責任的履行情況。

　?。ㄈ┰龃蠼洕熑螌徲嫷碾y度，也帶來更大的審計風險。

　　審計對象的轉變可滿足提高審計成果層次的需要，也應充分認識到很可能會增大經濟責任審計評價的難度，不可避免地帶來更大的審計風險，對審計人員的要求也將大大提高。所以經濟責任審計人員應以更謹慎的工作態(tài)度、更堅強的職業(yè)精神開展工作，采取各種措施全面提高個人的綜合素質，嚴格執(zhí)行國家審計準則規(guī)定的各項審計程序，認真開展審前調查工作，加強審計項目的全過程質量控制，切實提高審計證據的證明力，大力提高審計項目質量，將審計風險減低到合理可控的水平上。

　　當前，經濟責任審計受到社會的極大關注，無論是審計內容，還是審計效果、社會公眾的關注度等方面都得到拓展和提高，將經濟責任審計對象定位于自然人，不但理論上極為必要，而且實踐中也十分需要。

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