隨著審計環(huán)境的發(fā)展，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ揭殉蔀楫斀駥徲嫷男纶厔?。然而在信息技術(shù)日益發(fā)展的今天，隨著被審計單位所處環(huán)境的日益網(wǎng)絡(luò)化和信息化，使得風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ揭灿辛诵碌奶卣鳌Ｐ畔⒒h(huán)境下的審計導(dǎo)向模式是以電子數(shù)據(jù)測試為中心的、以評估重大錯誤風(fēng)險為重點的現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向模式，與早期的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较啾?，在?dǎo)向性、審計對象和方式方法等方面都有很大不同。

　　一、信息化環(huán)境對審計的影響

　　在信息技術(shù)迅速發(fā)展的今天，審計面臨的環(huán)境也開始走向信息化。其主要表現(xiàn)為：一方面?zhèn)鹘y(tǒng)企業(yè)紛紛上網(wǎng)、開展網(wǎng)絡(luò)交易；另一方面又出現(xiàn)了大量虛擬企業(yè)和網(wǎng)絡(luò)公司。這些企業(yè)在進行網(wǎng)絡(luò)交易、發(fā)布網(wǎng)絡(luò)信息的同時，又迫使記錄交易的會計工作走向網(wǎng)絡(luò)化，因此，這一系列環(huán)境的變化給傳統(tǒng)審計帶來了前所未有的挑戰(zhàn)。審計工作不再僅僅是單一地對會計報表的合法性和公允性發(fā)表意見，而是還要對承載著電子數(shù)據(jù)的信息系統(tǒng)的安全性、可靠性和合法性等進行鑒證，信息化環(huán)境下的審計目標、審計對象、審計技術(shù)方法和審計風(fēng)險等發(fā)生了很大的變化。信息化環(huán)境下的審計活動發(fā)生了巨大的變化，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ皆谛畔⒒瘜徲嫮h(huán)境下開始呈現(xiàn)出新的特征。

　　二、信息化環(huán)境下審計風(fēng)險要素的構(gòu)成

　?。ㄒ唬﹤鹘y(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬶L(fēng)險要素構(gòu)成

　　傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ绞窃谥贫葘?dǎo)向模式基礎(chǔ)上發(fā)展起來的，以對被審計單位會計報表合法性和公允性等發(fā)表意見為審計目標。因此，最初西方國家審計界推崇的審計風(fēng)險要素包括固有風(fēng)險（IR）、控制風(fēng)險（CR）和檢查風(fēng)險（DR）。其中固有風(fēng)險（IR）和控制風(fēng)險（CR）分別是評價被審計單位在沒有或存在相關(guān)內(nèi)部控制制度的情況下發(fā)生錯誤和舞弊等的可能性；并在此基礎(chǔ)上對檢查風(fēng)險（DR）進行評估與測算。目的是在可以接受的風(fēng)險水平的前提下，對財務(wù)報表發(fā)表恰當?shù)膶徲嬕庖?。雖然這種方法較之制度導(dǎo)向?qū)徲嬊斑M了一大步，使審計效率提高、審計風(fēng)險降低，但在實踐中，隨著被審計單位所面臨的環(huán)境越來越復(fù)雜，使得該風(fēng)險導(dǎo)向模式在實踐中無法發(fā)現(xiàn)很多舞弊行為，審計越來越不能完全滿足政府和社會公眾的需要。

　　在原有模型下，如果被審計單位員工上下串通一氣進行舞弊、尤其是管理層操縱下的舞弊，很可能會因為內(nèi)部控制的測試有效，進而導(dǎo)致執(zhí)行了較少的實質(zhì)性測試，而使被審計單位的重大錯漏報沒有被發(fā)現(xiàn)，從而導(dǎo)致審計失敗。這種審計失敗的主要原因在于傳統(tǒng)風(fēng)險模型在特定復(fù)雜的環(huán)境下失靈，再按常規(guī)方法實施審計程序必然最終導(dǎo)致審計失敗。在美國的安然丑聞的發(fā)生后，就直接導(dǎo)致了傳統(tǒng)風(fēng)險審計模型遭到廣泛質(zhì)疑而推進了風(fēng)險導(dǎo)向模式的進一步發(fā)展。

　　在這樣的背景下，國際審計和保證準則委員會對原來的審計風(fēng)險準則作了重要修訂，并于2003年10月發(fā)布了三個新國際審計準則：即第315號《了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險》；第330號《針對評估的重大錯報風(fēng)險實施的程序》；第500號（經(jīng)修改）《審計證據(jù)》；并要求從2004年12月15日開始執(zhí)行新的審計準則。新風(fēng)險準則引入“重大錯報風(fēng)險”的概念并重建風(fēng)險模型：“審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險”。新風(fēng)險模型針對傳統(tǒng)模型缺陷，強調(diào)審計工作以發(fā)現(xiàn)與評估被審計單位財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險為起點和導(dǎo)向，引導(dǎo)審計人員緊緊圍繞著評估的重大錯報風(fēng)險來設(shè)計和執(zhí)行實質(zhì)性審計程序、分配審計資源，以最終實現(xiàn)合理保證財務(wù)報表不存在重大錯報和達到審計目標。

　　目前，審計環(huán)境日益復(fù)雜化，從產(chǎn)生重大錯報風(fēng)險的動因上去發(fā)現(xiàn)和評估風(fēng)險程度并改進審計業(yè)務(wù)流程有著重要意義，是風(fēng)險導(dǎo)向模式審計的一大進步。用“重大錯報風(fēng)險”取代舊模型中的“固有風(fēng)險”和“控制風(fēng)險”，能使審計人員更有效的發(fā)現(xiàn)經(jīng)營風(fēng)險轉(zhuǎn)化的報表風(fēng)險，并對重大風(fēng)險領(lǐng)域進行更多的實質(zhì)性測試，而不是依賴看似有效的內(nèi)部控制，從而發(fā)現(xiàn)和評估重大錯報。從源頭上、從企業(yè)所處的各種內(nèi)外部環(huán)境上如治理結(jié)構(gòu)、發(fā)展戰(zhàn)略、經(jīng)營決策、宏觀政策等方面上去分析、發(fā)現(xiàn)、把握風(fēng)險，使風(fēng)險測度變得更加可行。但需要強調(diào)的是，新的風(fēng)險準則仍是以原有的審計基本理論和基本方法為基礎(chǔ)，并沒有改變財務(wù)報表的審計目標和責(zé)任定位。新修訂的國際審計準則200號《財務(wù)報表審計目標與一般原則》仍然規(guī)定，注冊會計師只是應(yīng)當合理保證報表整體不存在重大錯報。說明新風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫓蕜t仍然是基于傳統(tǒng)環(huán)境下審計目標而設(shè)定的，它彌補了傳統(tǒng)風(fēng)險模型的缺陷，使審計人員可以在合理保證財務(wù)報表不存在重大錯報的前提下以進一步提高審計效率。

　?。ǘ┬畔⒒h(huán)境下審計風(fēng)險要素構(gòu)成

　　信息化環(huán)境使得審計目標不再是單一的對財務(wù)報表發(fā)表意見而呈目標多元化趨勢，既包括常規(guī)財務(wù)報表合法性和公允性的審計、又需要對網(wǎng)絡(luò)信息系統(tǒng)的安全性和可靠性進行鑒證等多重審計目標，多重審計目標對審計工作提出了更高的要求，審計面臨全新審計工作環(huán)境，審計對象復(fù)雜、審計手段也發(fā)生了改變……這些均說明信息化環(huán)境下，審計人員面臨的不確定因素更多、審計風(fēng)險加大了。在面臨諸多風(fēng)險因素的情況下，審計工作應(yīng)該也只能根據(jù)每次審計的特定目標，充分考慮各種風(fēng)險因素，確定審計工作方式和重點，以期達到合理保證所審事項符合既定標準。因此，在信息化環(huán)境下審計工作的導(dǎo)向模式仍然是以風(fēng)險評估為核心的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?，只不過這種環(huán)境下的審計風(fēng)險構(gòu)成要素有了很大改變，并以信息化環(huán)境中電子數(shù)據(jù)風(fēng)險測試為中心。當然，對信息化環(huán)境下審計風(fēng)險要素的評估離不開信息技術(shù)的發(fā)展狀況，離不開信息技術(shù)對審計環(huán)境的影響程度等，現(xiàn)在探討的風(fēng)險因素會隨著信息技術(shù)的變化不斷發(fā)生變化。

　　信息化條件下，使得被審計單位業(yè)務(wù)系統(tǒng)和財務(wù)系統(tǒng)等置身于開放環(huán)境中，多數(shù)業(yè)務(wù)活動由原來傳統(tǒng)交易方式改變?yōu)橥ㄟ^網(wǎng)絡(luò)進行交易和結(jié)算，同時要求交易處理的財務(wù)系統(tǒng)也是以無痕的電子數(shù)據(jù)為依據(jù)、以實時網(wǎng)絡(luò)財務(wù)軟件為賬務(wù)處理主要手段，這些都使得被審計單位數(shù)據(jù)系統(tǒng)同時面臨系統(tǒng)因素和非系統(tǒng)因素（即傳統(tǒng)風(fēng)險因素）的雙重干擾，這些風(fēng)險因素按來源又分被審計單位內(nèi)部因素和外部因素兩方面。

　　在信息化環(huán)境下審計面臨的風(fēng)險因素大大增加，而審計工作主要是通過專業(yè)手段對被審計單位經(jīng)營活動進行鑒證，滿足政府和公眾的需要。在信息化環(huán)境下，被審計單位各種經(jīng)營活動都是以電子數(shù)據(jù)的形式存放于計算機系統(tǒng)之中，審計必須對電子數(shù)據(jù)所帶來的各種風(fēng)險進行評估，結(jié)合工作目標估計最大可接受的審計風(fēng)險，并合理分配風(fēng)險所在領(lǐng)域和工作重點，從而達到對審計工作的成果做出合理保證。因此，信息化環(huán)境下的審計導(dǎo)向模式仍是風(fēng)險導(dǎo)向模式，只不過在這種環(huán)境下的審計風(fēng)險要素復(fù)雜，風(fēng)險要素主要以電子數(shù)據(jù)為表現(xiàn)形式，風(fēng)險測試難度加大的一種新型風(fēng)險審計導(dǎo)向模式。

　　在多元復(fù)雜的審計風(fēng)險要素之中，審計工作該如何評估可接受風(fēng)險呢？在此筆者對新修訂的國際審計準則提出的審計風(fēng)險模型進行了修改，提出信息化環(huán)境下風(fēng)險要素模型為“審計風(fēng)險=重大錯誤風(fēng)險×檢查風(fēng)險”。此處，用“重大錯誤風(fēng)險”代替了新國際準則中“重大錯報風(fēng)險”，原因在于信息化環(huán)境下，審計目標不再是單一的財務(wù)報表審計目標，包括鑒證信息系統(tǒng)安全性和可靠性在內(nèi)的多元審計目標使得審計工作重點不再是單一的檢查和評價財務(wù)報表中的重大錯報，而轉(zhuǎn)化為各種可能導(dǎo)致審計所鑒證事項發(fā)生重大錯誤的領(lǐng)域，因此，將“重大錯報風(fēng)險”改為“重大錯誤風(fēng)險”，使審計工作對風(fēng)險評估的領(lǐng)域擴大了，符合信息化環(huán)境對風(fēng)險評估的要求。同時仍強調(diào)由審計人員工作失誤導(dǎo)致的檢查風(fēng)險的存在，在按審計目標確定審計工作可能存在重大錯誤風(fēng)險的領(lǐng)域后，在可接受審計風(fēng)險水平下，可以確定檢查風(fēng)險大小，從而確定審計測試的性質(zhì)、時間和范圍等。

　　三、信息化環(huán)境下風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ教卣?/STRONG>