日前，中注協(xié)發(fā)布4項準則征求意見稿，包括《對被審計單位遵循國際財務(wù)報告準則的報告》、《對被審計單位使用服務(wù)機構(gòu)的考慮》、《歷史財務(wù)信息審計或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務(wù)》以及《代編財務(wù)信息》。這是中注協(xié)繼新近發(fā)布13個準則征求意見稿后，審計準則建設(shè)取得的又一成果。據(jù)悉，中注協(xié)還將在今年10月份陸續(xù)發(fā)布另外5項準則的征求意見稿。屆時，審計準則涉及國際趨同的所有項目。均已完成征求意見稿的起草工作。

　　今年以來，在財政部王軍部長助理和中注協(xié)劉仲藜會長的親切關(guān)懷和直接指導(dǎo)下，中注協(xié)制定了加快審計準則建設(shè)和推進國際趨同的計劃。即，根據(jù)國際化趨同的要求，修訂部分審計準則，制定一批新的審計準則，并發(fā)布若干征求意見稿，爭取到2005年底或明年初，基本構(gòu)建一個與中國經(jīng)濟體制發(fā)展要求相適應(yīng)，順應(yīng)國際審計準則趨同化要求的審計準則體系。目前，審計準則制定工作正在有條不紊地進行。

　　此次發(fā)布的4個征求意見稿，重點突出了注冊會計師業(yè)務(wù)的國際化、多元化和高品質(zhì)化，其出臺背景、主要內(nèi)容和征求意見要點包括：

　　一、對被審計單位遵循國際財務(wù)報告準則的報告

　　從我國目前有關(guān)規(guī)定看，要求某些類型的上市公司應(yīng)按照不同財務(wù)報告框架編制會計報表，以滿足不同使用者的需求。例如，《國務(wù)院關(guān)于股份有限公司境內(nèi)上市外資股的規(guī)定》及其《實施細則》等文件的規(guī)定，含有B段或同時在境內(nèi)外公開發(fā)行股票（如H股、N股）的上市公司，除按照國內(nèi)會計準則編制財務(wù)報表外，還可以（或應(yīng)當(dāng)）按照國際財務(wù)報告準則或其他國家、地區(qū)會計準則編制財務(wù)報表。

　　據(jù)不完全統(tǒng)計，我國滬、深兩地的上市公司中。2004年年報中有142家披露境內(nèi)外兩份財務(wù)報表和有關(guān)差異調(diào)節(jié)表。上述上市公司分成四類：

　?。?）銀行、證券等金融類上市公司；

　?。?）同時發(fā)行A股、B股的上市公司；

　?。?）同時擁有A股、H股或N股等境外上市外資股的上市公司；

　?。?）只有B股的上市公司。目前，在對采用兩種不同的財務(wù)報告框架編制財務(wù)報表進行審計，我國注冊會計師已經(jīng)積累了一定的經(jīng)驗……但由于此前沒有相應(yīng)的規(guī)范，在審計實務(wù)中存在一定的問題。因此。亟需出臺相關(guān)準則予以規(guī)范。

　　此次征求意見，主要針對以下問題：

　?。ㄒ唬╆P(guān)于準則在執(zhí)行過程中可能存在的問題

　　在實務(wù)中，某些企業(yè)可能按照不同財務(wù)報告框架編帶IJ多套財務(wù)報表，以滿足不同使用者的需求，如同時發(fā)行A股和N股或A股和B股的上市公司應(yīng)當(dāng)分別按照中國會計準則和美國會計準則，或中國會計準則和國際財務(wù)報告準則編制財務(wù)報表。同時，某些企業(yè)按照國內(nèi)會計準則編制財務(wù)報表時，可能還需要在財務(wù)報表附注或補充資料中披露對國際財務(wù)報告準則或其他國家（地區(qū)）會計準則的遵循情況。如果遵循本征求意見稿的規(guī)定，各類特定企業(yè)的相關(guān)審計實務(wù)在執(zhí)行中可能存在哪些難以操作的問題？

　?。ǘ╆P(guān)于“財務(wù)報告框架”的界定

　　在起草本準則時，為了理解和行文的方便。我們?yōu)樨攧?wù)報告框架給出定義，即“本準則所稱財務(wù)報告框架，是指國際財務(wù)報告準則?；蛭覈C布的會計準則、會計制度以及相關(guān)規(guī)定（簡稱國內(nèi)財務(wù)報告框架）?！痹谖覈?，我們使用“財務(wù)報告框架”是否合適？

　　二、對被審計單位使用服務(wù)機構(gòu)的考慮

　　近年來，企業(yè)經(jīng)營環(huán)境不斷發(fā)生變化，尤其是企業(yè)組織機構(gòu)及其經(jīng)營活動的方式目益復(fù)雜，對注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)影響很大。目前，一些企業(yè)使用服務(wù)機構(gòu)從事委托理財或期貨交易等業(yè)務(wù)，由于使用服務(wù)機構(gòu)方式不同，企業(yè)承擔(dān)的風(fēng)險也不一樣，對注冊會計師執(zhí)行審計程序提出了不同要求。

　　從目前來看，服務(wù)機構(gòu)向客戶提供交易服務(wù)的方式有兩種，一是接受客戶委托，記錄交易和處理相關(guān)數(shù)據(jù)；一是為客戶執(zhí)行交易并履行經(jīng)管責(zé)任。無論哪一種方式，服務(wù)機構(gòu)都可能針對委托的業(yè)務(wù)，制定有關(guān)內(nèi)部控制的政策和程序。如果被審計單位使用了服務(wù)機構(gòu)，注冊會計師在了解被審計單位及其環(huán)境時，應(yīng)當(dāng)確定服務(wù)機構(gòu)活動對被審計單位的重要性以及與審計的相關(guān)性，以識別和評估重大錯報風(fēng)險。

　　征求意見稿對注冊會計師規(guī)范的內(nèi)容主要體現(xiàn)在兩方面：一是如何確定服務(wù)機構(gòu)活動對被審計單位的重要性和審計的相關(guān)性……以及在影響對重大錯報風(fēng)險的評估時執(zhí)行的后續(xù)程序。二是如何使用服務(wù)機構(gòu)注冊會計師對內(nèi)部控制出具的鑒證報告，包括報告的性質(zhì)和內(nèi)容。

　　此次征求意見，主要針對以下問題：

　?。ㄒ唬╆P(guān)于服務(wù)機構(gòu)給客戶帶來的風(fēng)險

　　在我國，服務(wù)機構(gòu)如證券公司、期貨公司，通常接受客戶委托，記錄交易和處理相關(guān)數(shù)據(jù)，或為客戶執(zhí)行交易并履行經(jīng)管責(zé)任。由于某些服務(wù)機構(gòu)誠信存在問題，以各種手段挪用客戶的資金，給客戶帶來很大的風(fēng)險。在這種情況下，注冊會計師履行本準則規(guī)定的程序，是否足以識別和評估被審計單位利用服務(wù)機構(gòu)導(dǎo)致的財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險？

　?。ǘ╆P(guān)于服務(wù)機構(gòu)注冊會計師的報告

　　服務(wù)機構(gòu)可能制定和執(zhí)行影響被審計單位內(nèi)部控制的政策與程序，但這些政策與程序在實體和運行上與被審計單位相分離。因此，征求意見稿規(guī)定，注冊會計師在確定服務(wù)機構(gòu)活動對被審計單位的重要性與審計的相關(guān)性時，應(yīng)當(dāng)了解與服務(wù)活動相關(guān)的被審計單位的內(nèi)部控制。在這種情況下j注冊會計師需要利用服務(wù)機構(gòu)注冊會計師針對內(nèi)部控制出具的鑒證報告。如果服務(wù)機構(gòu)不能提供注冊會計師出具的內(nèi)部控制鑒證報告，注冊會計師如何實施審計程序以降低風(fēng)險？

　　三、歷史財務(wù)信息審計或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務(wù)

　　注冊會計師承辦業(yè)務(wù)類型較多，既有財務(wù)報表審計和審閱、內(nèi)部控制審核等具有鑒證職能的業(yè)務(wù)，又有代編財務(wù)信息、執(zhí)行商定程序、管理咨詢和稅務(wù)咨詢等不具有鑒證職能的業(yè)務(wù)，還有司法訴訟中涉及會計、審計、稅務(wù)或其他事項的鑒證業(yè)務(wù)。

　　按照我國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系。注冊會計師從事的業(yè)務(wù)包括歷史財務(wù)信息的審計和審閱業(yè)務(wù)，歷史財務(wù)信息的審計和審閱以外的鑒證業(yè)務(wù)，以及相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)。針對上述業(yè)務(wù)韋lu定的準則分別稱為審計準則、審閱準則、其他鑒證業(yè)務(wù)準則以及相關(guān)服務(wù)準則。征求意見稿歸納了歷史財務(wù)信息的審計和審閱以外的其他鑒證業(yè)務(wù)的特點，有利于一直冊會瀏幣開展新的鑒證業(yè)務(wù)。征求意見稿是對注冊會計師執(zhí)行其他鑒證業(yè)務(wù)提出的一般要求，內(nèi)容包括承接與保持業(yè)務(wù)、計劃與執(zhí)行業(yè)務(wù)、利用專家的工作、獲取證據(jù)、期后事項、工作記錄、編制鑒證報告和其他報告責(zé)任。如果執(zhí)行具體的其他鑒證業(yè)務(wù)，如盈利預(yù)測審核和內(nèi)部控制鑒證等，注冊會計師還需要與其他相關(guān)準則結(jié)合使用。

　　此次征求意見，主要針對以下問題：

　?。ㄒ唬╆P(guān)于準則的名稱

　　國際審計與鑒證準則理事會發(fā)布的國際鑒證業(yè)務(wù)框架統(tǒng)馭歷史財務(wù)信息的審計和審閱，以及歷史財務(wù)信息的審計和審閱以外的鑒證業(yè)務(wù)。針對歷史財務(wù)信息的審計和審閱以外的鑒證業(yè)務(wù)，國際審計與鑒證準則理事會制定了《國際鑒證業(yè)務(wù)準則》。我們認為，鑒證業(yè)務(wù)包括歷史財務(wù)信息的審計和審閱。歷史財務(wù)信息的審計和審閱以外的鑒證業(yè)務(wù)。因此，涉及的準則包話審計準則、審閱準則和其他鑒證業(yè)務(wù)準則。針對歷史財務(wù)信息的審計和審閱以外的鑒證業(yè)務(wù)制定的準則，我們稱為“中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務(wù)準則”。與國際準則相比，我們在鑒證業(yè)務(wù)準則加上“其他”兩字，是否合適？

　?。ǘ╆P(guān)于本準則與鑒證業(yè)務(wù)基本準則的關(guān)系

　　按照我國鑒證準則體系，第一個層次為鑒證業(yè)務(wù)基本準則，第二個層次為審計準則、審閱準則和其他鑒證業(yè)務(wù)準則，本準則與鑒證業(yè)務(wù)基本準則內(nèi)容緊密相連。由于本準則規(guī)范的內(nèi)容與鑒證業(yè)務(wù)基本準則部分相同。為了保證本準則的完整性，我們借鑒了鑒證業(yè)務(wù)基本準則部分的規(guī)定，以便于理解和掌握，但可能存在重復(fù)之嫌。這樣做是否合適或有必要？

　　四、代編財務(wù)信息

　　隨著我國經(jīng)濟的快速發(fā)展，大型企業(yè)在壯大規(guī)模的同時，中小企業(yè)數(shù)量也在激增。一些中小企業(yè)出于成本效益的考慮，或一時準以找到合適的會計人才，往往委托注冊會計師代編財務(wù)報表。與之相適應(yīng)，注冊會計師業(yè)務(wù)領(lǐng)域也目漸寬廣。

　　從開展代編業(yè)務(wù)的機構(gòu)看，除會計師事務(wù)所外，還有其他一些中介機構(gòu)。由于各類機構(gòu)素質(zhì)參差不齊，在一定程度上影響了代編業(yè)務(wù)的聲譽，誤導(dǎo)了財務(wù)信息使用者。因此，從行業(yè)管理的角度，有必要出臺《代編財務(wù)信息》準則，以規(guī)范注冊會計師執(zhí)業(yè)行為，明確執(zhí)業(yè)責(zé)任，提高注冊會計師從事代編業(yè)務(wù)的質(zhì)量。

　　征求意見稿對注冊會計師代編財務(wù)信息業(yè)務(wù)提出了一般要求，內(nèi)容包括簽訂業(yè)務(wù)約定書、制定計劃、實施程序、形成工作記錄、編制代編業(yè)務(wù)報告等。

　　此次征求意見，主要針對以下問題：

　?。ㄒ唬╆P(guān)于代編財務(wù)信息

　　采用的會計基礎(chǔ)征求意見稿立足于注冊會計師按照國家規(guī)定的會計準則和相關(guān)會計制度代編財務(wù)信息，如果客戶要求注冊會計師按照其他會計基礎(chǔ)代編財務(wù)信息，注冊會計師是否可以接受該業(yè)務(wù)？

　?。ǘ╆P(guān)于注冊會計師簽字蓋章

　　征求意見稿規(guī)定注冊會計師執(zhí)行代編財務(wù)信息業(yè)務(wù)，要求出具代編業(yè)務(wù)報告，說明在管理層提供信息的基礎(chǔ)上，按照本準則的要求代編財務(wù)信息，管理層應(yīng)對這些財務(wù)信息負責(zé)，但并未規(guī)定注冊會計師是否在代編的財務(wù)信息上簽字。這樣規(guī)定是否合適？