簡介：政府透明需要國家審計機關(guān)公開審計結(jié)果，政府透明核心是財政透明，結(jié)合國際貨幣基金組織的《財政透明度手冊》關(guān)于國家審計結(jié)果公開的要求以及我國審計結(jié)果公開面臨的問題，本文從國家審計體制改革，協(xié)調(diào)審計結(jié)果公開與保密的關(guān)系，如何確保審計結(jié)果被有效利用三個方面提出筆者的幾點粗淺看法。

　　一、政府透明要求國家審計結(jié)果公開

　　一個好的政府應(yīng)該是民主的政府，而民主政府的權(quán)力來源于人民，應(yīng)該對人民負(fù)責(zé)，它在實踐中的表現(xiàn)形式就是政府的各項制度及信息應(yīng)該對人民公開，保持透明。

　　早在數(shù)百年前，西方學(xué)者就曾夢想著把政府變成“玻璃缸里的金魚”，清澈透明。政府透明有利于增加市場信息的有效性和精確性，降低交易成本，有助于減少腐敗、增加公民參與決策的機會，給公民以知情權(quán)，從而提高了決策的民主合法性。1913年，美國最高法院的大法官路易斯。布蘭代斯曾說：“透明度是社會和經(jīng)濟問題的最佳藥品。正像人們常說的那樣，陽光是最佳的防腐劑?！盵1]政府透明的核心思想就是政府掌握的個人與公共信息向社會公開，它的執(zhí)行將意味著政府特權(quán)的喪失，政府很難繼續(xù)保持神秘感或者說神圣感。也就是說利益分配公開化之后，政府行為不再有傳統(tǒng)的暗箱操作，甚至政府機關(guān)還有義務(wù)在規(guī)定的時間、地點將立法、執(zhí)法、提供資訊、社會服務(wù)等諸多方面的信息公布于眾，供全體公民使用，而不必詢問公民需要這些信息有何用途，只要公民有這方面的需求，政府機關(guān)就有義務(wù)提供，而公民也有權(quán)利獲取、使用。

　　2001年，IMF推出了《財政透明度手冊修訂版》，對政府財政透明度進行了一般性的總結(jié)與規(guī)范，并提出了政府財政透明度的四項基本要求，其中對真實性的獨立保證特別強調(diào)了財政信息應(yīng)受到獨立的檢查，國家審計機構(gòu)應(yīng)向立法當(dāng)局和公眾及時提供政府賬戶財務(wù)真實性的報告。這一要求實質(zhì)上就是對國家審計結(jié)果的公開提出了基本的要求。我國作為國際貨幣基金組織的成員國之一，隨著市場經(jīng)濟體制的完善和公共財政體制改革的深化，以及海外籌資的增加，不僅國外政府和投資者對我國的財政信息引起了強烈的關(guān)注，[2]而且，這些要求對于我國國家審計結(jié)果有效公開具有重大的借鑒意義。總結(jié)其具體要求如下：（一）審計結(jié)果公開對國家審計獨立性的要求獨立性是審計的靈魂，這種獨立不僅是工作、人員上的獨立，更重要的是機構(gòu)和經(jīng)費的獨立，它也是國家審計結(jié)果能否真正對外公布的根本保障。對此，IMF《財政透明度手冊》建議：國家審計機構(gòu)的一個重要特征是，不應(yīng)受到現(xiàn)政府的控制。應(yīng)允許國家審計機關(guān)向立法機構(gòu)報告。還應(yīng)假設(shè)國家審計機構(gòu)的所有報告一旦提交給立法機構(gòu)，就自動公開提供——或者立即提供，或者在規(guī)定的時間內(nèi)提供。對此，1977年INTOSAI《關(guān)于審計規(guī)則指導(dǎo)原則的利馬宣言》的首要目的就是呼吁獨立的國家審計。該指導(dǎo)原則呼吁在憲法中規(guī)定建立最高審計機關(guān)，并呼吁其獨立性受到最高法院的保護。

　?。ǘ┍Ｃ苄砸髮徲嫿Y(jié)果中很多是國家機密，公開所有的審計結(jié)果很可能造成國家的重大政治、經(jīng)濟損失，嚴(yán)重影響國家正常的政治、經(jīng)濟秩序。可見，公開審計結(jié)果也應(yīng)注意與保守審計秘密相結(jié)合，即“公開為正常，保密屬例外”，這也是各國信息和保密立法普遍遵循的原則。對此，IMF《財政透明度手冊》建議：外部審計報告往往不公布的一個重要領(lǐng)域是軍事或安全支出，出于國家安全考慮，應(yīng)該要求建立特殊的條款限制審計報告的公布。

　　（三）確保審計結(jié)果被有效利用的要求IMF《財政透明度手冊》建議：審計結(jié)果公開后，應(yīng)具備有關(guān)機制確保審計結(jié)果中發(fā)現(xiàn)的問題采取了補救措施，這也是財政透明度的一項基本要求。這種機制可以是被審計機構(gòu)以書面形式對審計的成果公開做出反饋，并說明要采取的措施。也可以是由公共賬戶委員會檢查公共賬戶、考慮審計結(jié)果并要求行政機構(gòu)負(fù)責(zé)針對審計暴露出來的缺陷采取補救措施。

　　二、目前我國審計結(jié)果公開存在的問題

　　結(jié)合上述要求以及我國國家審計結(jié)果公開的現(xiàn)狀，我們會發(fā)現(xiàn)我國審計結(jié)果公開存在以下問題：（一）國家審計機關(guān)缺乏獨立性，造成審計結(jié)果公開執(zhí)行不到位對于審計結(jié)果公開，雖然我國早在《審計法》第三章審計機關(guān)權(quán)限中規(guī)定：審計機關(guān)可以向政府有關(guān)部門通報或者向社會公布審計結(jié)果。并在國務(wù)院發(fā)布的《審計法實施條例》，尤其是審計署發(fā)布的《審計機關(guān)通報和公布審計結(jié)果的規(guī)定》對審計結(jié)果公開問題做了具體的規(guī)定。但是，執(zhí)行的結(jié)果不是很到位，由于審計機關(guān)設(shè)置在政府內(nèi)部，監(jiān)督與被監(jiān)督者同時隸屬于政府部門，審計結(jié)果公開前通常需要政府同意，政府就極有可能從自身利益出發(fā)而不是從公眾利益出發(fā)來決定查出來的問題是否公開。尤其是在地方政府中，領(lǐng)導(dǎo)怕揭露問題過多難以承擔(dān)責(zé)任或影響政績，因而違反規(guī)定干預(yù)審計機關(guān)依法揭露和處理預(yù)算執(zhí)行中存在的問題。此外，目前我國審計機關(guān)的經(jīng)費由同級財政部門審批，審計是監(jiān)督部門，而經(jīng)費來自于被監(jiān)督部門，經(jīng)費不獨立、得不到保障，審計結(jié)果公開工作不可避免地受到影響和制約。再則，我國國家審計體制的行政模式，它具有較濃厚的政府內(nèi)部監(jiān)督色彩，政府對于審計結(jié)果公開的行政干預(yù)時常發(fā)生，審計經(jīng)費、審計機關(guān)的人事制度受制于政府，國家審計的獨立性相對于立法型、司法型審計模式比較低。

　　（二）審計結(jié)果受審計體制與保密制度的限制難于公開目前，對于審計結(jié)果公開內(nèi)容討論的重點一般為預(yù)算執(zhí)行情況的審計結(jié)果、專項資金的審計結(jié)果、其他行政事業(yè)單位審計結(jié)果等。但是，公開后很難用一個標(biāo)準(zhǔn)來確定是否泄漏國家機密。雖然，　《審計機關(guān)公布審計結(jié)果準(zhǔn)則》第九條明確指出了審計機關(guān)應(yīng)保守國家秘密和被審計單位商業(yè)秘密，并考慮可能產(chǎn)生的社會影響，但是，明確規(guī)定哪些內(nèi)容必須公布，如何公布；哪些不宜公布，國家相應(yīng)的法律規(guī)范也不是很明確。

　　但是，依據(jù)上述國家審計行政型體制的弊端，目前我國的審計結(jié)果公開基本上是依照政府意志公開；審計結(jié)果公開的內(nèi)容已經(jīng)是經(jīng)過層層篩選，非常有限的；另一方面，1996年審計署和國家保密局公布了《審計工作中國家秘密及其密級具體范圍的規(guī)定》，其中對于“涉及黨和國家領(lǐng)導(dǎo)人重要問題的審計或?qū)徲嬚{(diào)查情況和結(jié)果”屬于絕密級事項。這就是說，對涉及高級政務(wù)人員的審計結(jié)果不能公開。由于不能公開，對領(lǐng)導(dǎo)干部管理能力與操守相關(guān)的績效審計也就難以展現(xiàn)給公眾。與上述規(guī)定同樣要求，“審計或?qū)徲嬚{(diào)查省、自治區(qū)、直轄市、全國性業(yè)務(wù)系統(tǒng)（行業(yè)）重大違法、違紀(jì)案件的有關(guān)問題的情況和結(jié)果”，以及“涉及黨和國家領(lǐng)導(dǎo)人問題、省部級領(lǐng)導(dǎo)干部重要問題的審計或?qū)徲嬚{(diào)查情況和結(jié)果”都屬于機密級事項。在這種保密機制下，公民對于政府行政領(lǐng)導(dǎo)的執(zhí)政情況難于知曉，可以說，在這種雙重限制下，許多領(lǐng)域的公開已成為“不可能的任務(wù)”。帶來的結(jié)果就是國家審計機關(guān)的權(quán)威性和公信力受到嚴(yán)重質(zhì)疑。

　　（三）審計成果利用有限長期以來，我們的審計機關(guān)習(xí)慣于向被審計單位發(fā)出審計意見書，下達(dá)審計決定，并抄送上級機關(guān)和本級政府及其有關(guān)部門后，即視為一項審計項目的基本結(jié)束。

　　具體被審計單位對于審計意見的落實情況如何，是否采取了補救措施沒有進行繼續(xù)的跟蹤落實，后續(xù)審計工作并未真正實施。目前，各種審計成果資源只是被有限地利用著。一個審計項目完成后，審計意見和決定發(fā)送被審計單位執(zhí)行，無論執(zhí)行得怎樣，最后總要封存案卷，然后就是束之高閣。這是我們大家都習(xí)以為常的工作模式。而正是這種大家都習(xí)慣了的做法，浪費了我們大量的、可利用的審計資源，遠(yuǎn)遠(yuǎn)沒有發(fā)揮出一個審計項目所能夠起到的最大作用。此外，審計機關(guān)與社會公眾缺乏基本溝通，是否公布的結(jié)果就是公民所希望和想知道的與審計機關(guān)所能達(dá)到的監(jiān)督廣度、深度之間形成了一種距離，這種距離客觀上也造成了對審計工作的一些誤解，這種誤解也容易造成公民對于審計結(jié)果的漠不關(guān)心。

　　三、完善審計結(jié)果公開的幾點建議

　?。ㄒ唬┻M行立法型國家審計體制改革，增強審計獨立性目前對于國家審計體制改革的呼聲已經(jīng)是越來越高，爭論的焦點集中在國家審計體制的模式選擇上，這似乎是一個老話題，但卻是我國國家審計各項改革前進道路上不可逾越的鴻溝，任何涉及國家審計的問題，最終都會歸結(jié)到體制上的問題，當(dāng)然，我們應(yīng)該承認(rèn)，計劃經(jīng)濟時期的國家審計體制與當(dāng)時中國的現(xiàn)狀還是比較吻合，但改革走到今天，這種模式已經(jīng)凸現(xiàn)弊端了，改革的時機已經(jīng)成熟，需要我們重新提起這個話題，將國家審計賦予其真正含義，改革國家審計體制。

　　為此，我國國家審計機構(gòu)的設(shè)置與管理應(yīng)是采用“立法型模式”即：在人大常委會領(lǐng)導(dǎo)下設(shè)立最高國家審計的機構(gòu)，并通過制定法規(guī)的方式，來強調(diào)審計的處理權(quán)。對各級縣以上政府，設(shè)置國家審計的下級審計機構(gòu)，且各地國家審計機構(gòu)獨立于當(dāng)?shù)卣?。采用“垂直型領(lǐng)導(dǎo)”的管理體制，打破從前的“雙層領(lǐng)導(dǎo)”管理體制。

　　在審計經(jīng)費的來源上，應(yīng)改進現(xiàn)行審計經(jīng)費預(yù)算編報制度，審計經(jīng)費單獨列入國家預(yù)算。經(jīng)國務(wù)院同意，2000年審計署及派出機構(gòu)首先實行了審計經(jīng)費全部由國家財政負(fù)擔(dān)的辦法，這對于維護審計機關(guān)的獨立性，保障審計依法有效地履行審計監(jiān)督職責(zé)，具有重要的現(xiàn)實意義。

　　為了更好地保證審計機關(guān)依法獨立履行審計監(jiān)督職責(zé)，從體制上理順審計機關(guān)與財政部門的關(guān)系，切實解決審計機關(guān)履行職責(zé)所必需的經(jīng)費，應(yīng)逐步改進現(xiàn)行審計經(jīng)費預(yù)算編報制度。即參照國際上通行做法，先由審計機關(guān)根據(jù)職責(zé)、任務(wù)和計劃及定員定額標(biāo)準(zhǔn)編制預(yù)算草案，無須政府審批，由財政部門在本級年度預(yù)算中單獨列示，報經(jīng)本級人大常委會批準(zhǔn)后執(zhí)行。

　　對國家審計機構(gòu)的內(nèi)部管理，采用“雙重制”，即視國家審計機構(gòu)為行政機構(gòu)，按政府機構(gòu)管理，又視其為審計職業(yè)機構(gòu)，按職業(yè)化要求管理。對國家審計人員既按公務(wù)員的要求管理，又按審計職業(yè)要求管理，也就是說要有公務(wù)員的政治、，思想品德、又要有審計師的專業(yè)素質(zhì)和職業(yè)道德。只有這樣才能改變現(xiàn)行審計體制的內(nèi)部監(jiān)督色彩，徹底擺脫政府行政行為的影響，成為真正獨立意義上的外部監(jiān)督，在客觀上保證審計組織的獨立性。

　　（二）協(xié)調(diào)審計結(jié)果公開的內(nèi)容與保密之間的關(guān)系正確處理審計監(jiān)督的保密性與審計結(jié)果公開的關(guān)系，是保證依法公開審計結(jié)果的關(guān)鍵問題。為此，國家審計結(jié)果公開應(yīng)就具體的內(nèi)容、方式、時間、要求、程序作出明確的法律規(guī)范，對于審計結(jié)果中的某些信息可能被國家的相關(guān)法律或規(guī)定禁止公開披露，如重要的金融政策動態(tài)、國家重要產(chǎn)品涉及的財務(wù)數(shù)據(jù)、經(jīng)濟責(zé)任審計中的重要個人信息以及其他暫時不能公開或全部公開的可能引發(fā)社會不安定的審計結(jié)果。這種情況下，可以出具一份單獨的僅供政府使用的包含這些信息的報告，只分發(fā)給法律或者是規(guī)定授權(quán)接收這種報告的人員，出于對公共安全的考慮，審計署可以在審計報告中剔除這些信息。目前各國審計報告不公布的一個領(lǐng)域通常包括軍事或安全支出，出于國家安全考慮，可能要求有特殊條款限制審計報告的公布。即便在這種情況下，　《透明度手冊》也建議所有軍事支出得到非軍事當(dāng)局的審計，并且審計結(jié)果提交給立法機構(gòu)例如特別設(shè)立的公共賬戶委員會。[4]與此相反，中國1994年《審計法》第50條規(guī)定，中國人民解放軍審計工作的規(guī)定，由中央軍事委員會根據(jù)本法制定。這就使軍事與國防方面的審計工作，實際上僅維持內(nèi)部審計。國防與軍事開支在各國的國民生產(chǎn)總值中都占有較大的比重，而軍事機構(gòu)本身又具有封閉性的特征，如果不對軍事部門支配公共開支的活動進行監(jiān)督，那么很容易導(dǎo)致軍隊腐敗。

　　（三）建立跟蹤檢查制度，確保審計成果的有效利用從表現(xiàn)形式看。審計監(jiān)督的成果，一般主要體現(xiàn)在大量的審計報告和審計信息上。要解決審計報告只是被有限的利用和審計成果被束之高閣的問題，就必須打破習(xí)慣的思維方式和工作模式，高度重視審計結(jié)束后審計成果的綜合利用。要善于把歷史的、局部的、零散的審計資料，按照一定的目的整合起來，通過去粗取精，歸納分析，加工提煉，使之系統(tǒng)化，在更高的層次和質(zhì)量上再現(xiàn)審計成果。這就要求我們在挖掘?qū)徲嫵晒麧摿ι?，深刻認(rèn)識和重視審計信息資源的開發(fā)利用。審計報告是以一種通報、警示的面貌出現(xiàn)的。經(jīng)過精心提煉，其針對性、代表性強，涵蓋性高，可以使黨政領(lǐng)導(dǎo)在最短的時間內(nèi)了解社會經(jīng)濟領(lǐng)域和經(jīng)濟活動運行的過程中所出現(xiàn)的新情況、新動向、新問題。一篇好的審計報告往往容易引起各級領(lǐng)導(dǎo)和相關(guān)部門的重視，一旦被黨政領(lǐng)導(dǎo)批示或作為決策依據(jù)，能夠很快地得到落實或引起社會的快速反映，并對政府宏觀調(diào)控產(chǎn)生重大影響。

　　對于審計結(jié)果后的反饋，應(yīng)建立跟蹤檢查制度，加強對審計決定和移交案件查處情況的監(jiān)督落實，建立健全審計跟蹤檢查制度，有效實施后續(xù)審計、審計回訪等辦法，促進補救措施的落實。為了解決公布的結(jié)果欲公眾心理的差距，可以通過各種途徑例如報紙、電臺、電視臺上進行曝光，讓社會公眾及時了解審計結(jié)果，廣泛參與監(jiān)督，將審計機關(guān)一家的監(jiān)督擴大成為全社會的監(jiān)督，對嚴(yán)重違反國家規(guī)定的財政、財務(wù)收支行為及其處理情況、嚴(yán)重?fù)p失浪費問題及其處理情況和審計事項應(yīng)及時公告，從而增強審計監(jiān)督的威懾力。為保證信息交流渠道的暢通，各級審計機關(guān)應(yīng)利用各種傳播媒體或網(wǎng)絡(luò)，建立一個審計信息共享平臺，全方位地向社會介紹、說明審計機關(guān)的工作。要讓社會了解一個審計機關(guān)一個時期做了哪些工作、查處了哪些問題、落實情況如何，以增進社會對審計工作的了解和理解。