1992年羅伯特。R.卡普蘭（Robert R KaPlan）與大衛(wèi)。P.諾頓（David Norton）在《哈佛商業(yè)評論》上發(fā)表了題為“平衡計分卡：良好的業(yè)績測評體系”的文章，首次提出了“平衡計分卡”（The balanced scorecard）的概念。該文公開發(fā)表后引起強烈反響，在美國有許多企業(yè)加入研究與實施平衡計分卡的行列。在隨后幾年的應用實踐中，平衡計分卡經(jīng)受住了時間的考驗，并不斷得以完善。

　　自平衡計分卡的方法問世以來，我國也有不少專家學者撰文介紹，并結(jié)合個人的理解提出了許多獨到見解。但如何在理論上把握平衡計分卡的精髓，在具體應用中應當注意哪些問題，則見仁見智，各說不一。本刊特約請東北財大吳大軍教授及其助手就平衡計分卡的相關理論及其應用問題作些較系統(tǒng)的介紹，并談談他們的看法。

　　一、平衡計分卡的基本內(nèi)容及其核心思想

　　（一）平衡計分卡的基本內(nèi)容

　　在有關平衡計分卡的首篇文章中，作者從公司戰(zhàn)略與業(yè)績測評相結(jié)合的角度，提出了平衡計分卡的概念框架，將其內(nèi)容概括為以下四個方面，即：財務、顧客、內(nèi)部業(yè)務和成長與學習。它們之間的關系如圖1所示。

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　　1、以財務為核心的思想

　　以財務為核心，就是在業(yè)績評價過程中，要從股東及出資人的立場出發(fā)，樹立“企業(yè)只有滿足投資人和股東的期望，才能取得立足與發(fā)展所需要的資本”的觀念。從財務的角度看，公司包括“成長”、“保持（維持）”及“收獲”三大戰(zhàn)略方向；與此相配合，就會形成三個財務性主題：“收入成長及組合”、“成本降低——生產(chǎn)力改進”、“資產(chǎn)利用——投資戰(zhàn)略”。企業(yè)應根據(jù)所確定的不同的戰(zhàn)略方向、戰(zhàn)略主題而采用不同的業(yè)績衡量指標。因為企業(yè)所重視的戰(zhàn)略方向及戰(zhàn)略主題不同時，其財務面的衡量內(nèi)容及重點就會發(fā)生變化。如當公司立足于“成長”戰(zhàn)略而追求“收益與組合”的主題時，其重視的指標就應當為“新產(chǎn)品（服務）及新顧客的收益百分比”。當重視生產(chǎn)力的提高時，可能選用的指標為每位員工創(chuàng)造的收益（收益／員工）。如當公司立足于“成長”戰(zhàn)略而追求“收益與組合”的主題時，其重視的指標就應當為“新產(chǎn)品（服務）及新顧客的收益百分比”。當重視生產(chǎn)力的提高時，可能選用的指標為每位員工創(chuàng)造的收益（收益／員工）。

　　2、以顧客為核心的思想

　　以顧客為核心的思想，就是在考核企業(yè)業(yè)績時，應充分體現(xiàn)出“顧客造就企業(yè)”（彼德。德魯克，1990）的思路。因為企業(yè)成果的獲得不取決于企業(yè)內(nèi)部的任何人，也不取決于企業(yè)內(nèi)部能夠控制的任何事情，而是由企業(yè)外部條件所決定的。在市場經(jīng)濟條件下，企業(yè)的成果取決于顧客，即由顧客決定企業(yè)的努力是轉(zhuǎn)化為成果還是白白地耗費資源。以顧客為核心所設計的平衡計分卡包括以下五個方面：市場占有率、顧客的獲得、顧客的保持、顧客滿意度及顧客獲利能力（這是企業(yè)所最后追求的），且每一方面都有其特定的衡量指標。顧客因素在平衡計分卡中占有重要地位，因為如果無法滿足或達到顧客的需求時，企業(yè)的遠景及目標是很難實現(xiàn)的。

　　3、以內(nèi)部業(yè)務為核心的思想

　　企業(yè)對外提供的是產(chǎn)品或服務，其產(chǎn)品或服務的質(zhì)量，完全取決于企業(yè)內(nèi)部價值鏈的各個環(huán)節(jié)是否真正創(chuàng)造價值。所以平衡計分卡的企業(yè)內(nèi)部業(yè)務程序控制必須與價值鏈分析密切結(jié)合。通常說來，企業(yè)內(nèi)部的業(yè)務包括以下三個方面：（1）革新過程；（2）營運過程；（3）售后服務過程。企業(yè)因資源有限，為有效地運用和發(fā)揮內(nèi)部資源及過程的有效，首先需要以顧客的需求和股東的偏好為依據(jù)，需要重視價值鏈的每個環(huán)節(jié)，設法分析企業(yè)的優(yōu)勢在哪里，向哪個方發(fā)展，如此才能創(chuàng)造全面和長期的競爭優(yōu)勢。

　　4、以成長與學習為核心的思想

　　和“顧客即企業(yè)”完全一樣，“知識即企業(yè)”。由于“物化產(chǎn)品和服務不過是顧客的購買力與企業(yè)知識交換的媒介物”（彼德。德魯克，1989），所以知識對于企業(yè)也是至關重要的。而知識不能獨立存在，只能存在于員工的思想當中，這就為企業(yè)提出了兩個問題：第一，員工是否具有知識；第二，如何把由員工掌握的知識轉(zhuǎn)化為企業(yè)的知識，從而形成創(chuàng)造市場價值的動力。平衡計分卡中的設計體現(xiàn)了以學習和成長為核心的思想，將企業(yè)的員工、技術和組織文化作為決定因素，分別衡量員工保持率、員工生產(chǎn)力、員工滿意度的增長等指標，以考核員工的才能、技術結(jié)構(gòu)和企業(yè)組織文化等方面的現(xiàn)狀與變化。如果企業(yè)改善了這些方面，則員工的潛能就可能得以充分發(fā)揮，而企業(yè)的技術結(jié)果就會進一步得到提高，企業(yè)的組織文化氛圍就會向更好的方向發(fā)展。

　　二、平衡計分卡的適用條件

　　平衡計分卡是在發(fā)明者對美國12家企業(yè)進行為期一年的研究之后形成的結(jié)果。要想發(fā)揮它應有的作用，要求具備一定的前提條件，并非任何企業(yè)引入平衡計分卡都能成功，即使在美國，也有一些不成功的例子存在。對平衡計分卡的應用問題，應當借鑒我國個別企業(yè)因缺乏了解盲目引進某些管理系統(tǒng)而導致失敗的慘痛教訓，在引入之前必須了解其應用的必要條件。

　　從實踐經(jīng)驗看，平衡計分卡主要適用于具有以下特征的企業(yè)：

　　1、面臨競爭壓力較大的企業(yè)，且這一壓力為企業(yè)所感知。眾所周知，“全球化”已經(jīng)不單單是中國人所熟知的一個名詞，事實上，它已經(jīng)逐步影響到我國經(jīng)濟生活領域，在可以預見的將來，這種影響將會越來越大。經(jīng)濟全球化的一個直接影響就是使所有企業(yè)面臨著不斷加劇的競爭。當我國即將加入WTO之際，許多具有超前意識和競爭意識的企業(yè)已經(jīng)為適應加入WTO之后的競爭而準備；也有許多有識之土為入世后我國的民族產(chǎn)業(yè)如何擺脫落后局面出謀劃策。這些都說明了競爭能夠促使大家不斷地改變自我。競爭的壓力是企業(yè)謀求發(fā)展的內(nèi)在動力，這正好是平衡計分卡得以實施的內(nèi)在原因。但采取行動必須以競爭被企業(yè)所感知為前提條件。如果競爭壓力較大，但企業(yè)尚未感知，這種競爭也是不會形成發(fā)展動力的。對于這樣的企業(yè)，如果為了趕時髦而引入平衡計分卡，則如同給牛車安上飛機用的輪胎，不會起到應有的積極作用。

　　2、以目標、戰(zhàn)略作為導向的企業(yè)。

　　目標是企業(yè)在未來所要實現(xiàn)的結(jié)果，通常意義上和戰(zhàn)略相關的目標是指企業(yè)的長遠目標，只有在找到了正確的目標后，企業(yè)才能確定前進的方向，而戰(zhàn)略則是企業(yè)前進征途中的望遠鏡和指南針。唯有如此企業(yè)才能沿著正確方向前進。當我們?yōu)槠髽I(yè)的長遠發(fā)展樹立了目標之后，戰(zhàn)略的作用就是為解決“如何才能達到這個目標”的問題提供思路。平衡計分卡的成功之處就是將企業(yè)戰(zhàn)略置于管理的中心，所以企業(yè)要應用平衡計分卡，須以戰(zhàn)略作為企業(yè)的導向。即使企業(yè)還沒有制定出有效的戰(zhàn)略，引入平衡計分卡，也可以幫助企業(yè)重新認識和制定企業(yè)的戰(zhàn)略。

　　3、適用于具有協(xié)商式或民主式領導體制的企業(yè)，或準備將集權式的領導體制轉(zhuǎn)變?yōu)閰f(xié)商、民主式體制的企業(yè)。在激烈的競爭中，采用平衡計分卡要求企業(yè)必須采取“四輪驅(qū)動”（前輪是員工的積極參與，后輪是管理者的管理）模式，唯有這樣，才能使企業(yè)機動靈活、反應快速地運行于市場經(jīng)濟之中，而不會陷入經(jīng)營管理失敗的泥潭之中。平衡計分卡在應用中能夠充分發(fā)揮員工在企業(yè)管理中的作用，它既不同于以往“偏重對員工的控制”為主的企業(yè)戰(zhàn)略，也不同于那種往往只停留在口頭上而難以付諸行動的宣傳口號。平衡計分卡必須在民主式管理風格的企業(yè)平臺上運行，使員工能夠充分參與企業(yè)戰(zhàn)略的制定與實施，如果一個企業(yè)尚不是民主式管理風格，則在實施平衡計分卡的過程中，隨著員工參與度的提高，可以將其轉(zhuǎn)變?yōu)槊裰魇降墓芾盹L格。從這一意義上來說，平衡計分卡不僅具有業(yè)績評價功能，還具有改變企業(yè)文化的作用。

　　4、成本管理水平較高的企業(yè)。

　　作為平衡計分的四個方面之一的顧客面，是基于以下的管理思想：對于企業(yè)來說，真正的利潤中心在顧客那里，在企業(yè)內(nèi)部只有成本中心。是顧客造就企業(yè)，而非企業(yè)本身。因此平衡計分卡要求衡量出一位顧客給企業(yè)帶來的利潤是多少，這個要求在傳統(tǒng)的成本管理方法下是不能實現(xiàn)的。只有引入新的成本管理方法——作業(yè)成本法，才能真正發(fā)現(xiàn)每一位顧客所能給企業(yè)帶來的利潤情況。據(jù)美國管理會計學家卡普蘭的研究結(jié)果顯示：在作業(yè)成本法下，即使購買同一產(chǎn)品的顧客，由于其定單內(nèi)的數(shù)量及定單要求不同（如交貨要求），這個顧客給企業(yè)所造成的成本是不同的，因此給企業(yè)帶來的利潤也是不同的。瑞典卡則爾集團總經(jīng)理卡爾愛瑞克。瑞德斯爾說：“以前我們沒有任何疑義地接受重要的大顧客的定單，我希望取得這些業(yè)務。這項研究（顧客成本研究）讓人們大開眼界。我們看到了傳統(tǒng)成本制度是不能夠真實報告不同市場、產(chǎn)品和顧客的成本和利潤的?！碑斎唬顺杀局?，企業(yè)還需要注重產(chǎn)品的質(zhì)量及其他一些影響顧客的因素。

　　三、平衡計分卡的作用

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　　平衡計分卡之所以冠以“平衡計分”，是相對于以往的傳統(tǒng)的評價方法導致的以偏概全，以局部代整體的情況而言的，它綜合了企業(yè)的各個方面，從整體上對企業(yè)進行評價，既有整體思想，又有局部概念。平衡計分卡在以下幾個方面發(fā)揮了傳統(tǒng)方法所不能起的平衡作用：

　　1、外部衡量和內(nèi)部衡量之間的平衡

　　平衡計分卡將評價的視線范圍由傳統(tǒng)上的只注重企業(yè)內(nèi)部評價，擴大到企業(yè)外部，包括股東、顧客；同時以全新的眼光重新認識企業(yè)內(nèi)部，將以往只看內(nèi)部結(jié)果，擴展到既著結(jié)果同時還注意企業(yè)內(nèi)部流程及企業(yè)的學習和成長這種企業(yè)的無形資產(chǎn)。平衡計分卡還把企業(yè)管理層和員工的學習成長視為將知識轉(zhuǎn)化為發(fā)展動力的一個必要渠道。

　　2、所要求的成果和這些成果的執(zhí)行動因之間的平衡

　　企業(yè)應當清楚其所追求的成果（如利潤、市場占有率）和產(chǎn)生這些成果的原因——即動因（Drivers，如新產(chǎn)品開發(fā)投資、員工訓練、信息更新）。只有正確地找到這些動因，企業(yè)方可能有效地獲得所要的成果。平衡計分卡正是按照因果關系構(gòu)建的，同時結(jié)合了指標間相關性。如員工士氣是關于學習與發(fā)展方面的指標；顧客滿意度是關于顧客方面的一個重要指標。這二者之間存在著正相關關系。顧客滿意度又與對發(fā)票的較快“支付”呈正相關，這一關系導致了應收賬款的極大減少，從而提高了投入資本的報酬率。員工士氣和提出建議的次數(shù)之間，也呈正相關。存在強正相關關系的指標，有助于公司的經(jīng)營戰(zhàn)略。

　　3、強調(diào)定量衡量和強調(diào)定性衡量之間的平衡

　　定量指標（如利潤、員工流動率、顧客抱怨次數(shù)）所具有的特點是較準確，具有內(nèi)在的客觀性，這也正是其在傳統(tǒng)業(yè)績評價中得以應用的一個主要原因。但定量數(shù)據(jù)多為基于過去的事件而產(chǎn)生，與它直接相聯(lián)系的是過去，因此，定量數(shù)據(jù)的分析需要以“趨式可預測”為前提條件。但目前企業(yè)所面臨的未來越來越具有不確定性，導致基于過去對未來所做的預測其實際意義趨于遞減。而定性指標由于其具有相當?shù)闹饔^性，甚至具有外部性，比如顧客滿意度是在企業(yè)內(nèi)部無法獲得的，所以往往不具有準確性，有時還不容易獲得，因而在應用中受到的重視不如定量指標。但這并不影響定性指標的相關性、可靠性，而這兩個性質(zhì)正是我們業(yè)績評價中所需要的。平衡計分卡正是借由引人定性的指標以彌補定量指標的缺陷，使評價體系具有新的實際應用價值。

　　4、短期目標和長期目標之間的平衡

　　一個騎自行車的人，他的眼睛只需要看前方的10米處就可以了，而一個駕駛汽車的人，他的眼睛至少要盯住前方100米處，而一個飛行員，則需要盯住前方1000米的地方甚至更遠一些。在先進的導航系統(tǒng)的幫助下視線可以更遠。這說明隨著速度的加快，所需要觀察的范圍越來越大。只有如此，才能在發(fā)現(xiàn)異常情況時有充足的時間處理。同樣的道理也適用于企業(yè)。眾所周知的情況是企業(yè)發(fā)展的速度越來越快，現(xiàn)實已經(jīng)使企業(yè)不但要注意短期目標（如利潤），而且還必須將未來看得更遠些，以制定出長期目標（如顧客滿意度、員工訓練成本與次數(shù)），相應的則需要有一套監(jiān)督企業(yè)在向未來目標前進的過程中的位置和方向的指標。平衡計分卡則正是根據(jù)這一情況的而設計的，它完全能夠使企業(yè)了解自己在未來發(fā)展的全方位的情況。

　?。ǘ┤绾闻c企業(yè)戰(zhàn)略相連接

　　傳統(tǒng)的管理體系依賴于財務評價指標，這些指標在實現(xiàn)企業(yè)長期戰(zhàn)略目標方面取得的進展相互間毫無聯(lián)系。最近，一些企業(yè)經(jīng)過進一步探索，發(fā)現(xiàn)平衡計分卡可以作為新的戰(zhàn)略管理體系的基石。因為平衡計分卡包括的四個方面既可以單獨、也可共同為把長期戰(zhàn)略目標與短期行動聯(lián)系起來發(fā)揮作用。

　　傳統(tǒng)的反饋與考察程序都注重企業(yè)及其各部門、員工是否達到了預定的財務目標。當管理體系以平衡計分卡為核心時，企業(yè)就能從另外三個角度來監(jiān)督短期結(jié)果并根據(jù)最近的業(yè)績評價戰(zhàn)略。因此，平衡計分卡使企業(yè)能修改戰(zhàn)略，以隨時反映學習所得。在美國已經(jīng)實施了平衡計分卡的企業(yè)中，沒有一家打算開發(fā)新的戰(zhàn)略體系。通過建立平衡計分卡，管理者發(fā)動了一場變革，遠遠超越了最初的僅僅看到企業(yè)業(yè)績評價指標的想法。

　　四、企業(yè)如何實施平衡計分

　　總結(jié)成功實施平衡計分企業(yè)的經(jīng)驗，可以將平衡計分卡的實施概括為以下七個步驟：

　　1、建立公司的遠景與戰(zhàn)略。公司的遠景與戰(zhàn)略要簡單明了，并對每一部門均具有意義，使每一部門可以采用一些業(yè)績衡量指標去完成公司的遠景與戰(zhàn)略。

　　2、成立平衡計分卡小組或委員會去解釋公司的遠景和戰(zhàn)略，并建立財務、顧客、內(nèi)部業(yè)務、學習與成長四類具體的目標。

　　3、為四類具體的目標找出最具有意義的業(yè)績衡量指標。

　　4、加強企業(yè)內(nèi)部溝通與教育。利用各種不同溝通渠道如定期或不定期的刊物、信件、公告欄、標語、會議等讓各層管理人員知道公司的遠景、戰(zhàn)略、目標與業(yè)績衡量指標。

　　5、確定每年、每季、每月的業(yè)績衡量指標的具體數(shù)字，并與公司的計劃和預算相結(jié)合。注意各類指標間的因果關系、驅(qū)動關系與連接關系。

　　6、將每年的報酬獎勵制度與平衡計分卡掛鉤。

　　7、經(jīng)常采用員工意見修正平衡計分卡衡量指標并改進公司戰(zhàn)略。

　　五、應用平衡計分卡應注意的問題

　　雖然平衡計分卡模式的觀念已經(jīng)具有一定的普遍性，企業(yè)通過采用平衡計分卡而脫胎換骨的例證也時有所聞，然而，想成功地實施平衡計分仍是一項大挑戰(zhàn)，需要投入相當?shù)某杀九c力度。在實施過程中，要注意如下各方面的問題。

　?。ㄒ唬┣形鹫粘瞻崞渌髽I(yè)的模式和經(jīng)驗

　　實踐證明，只有將平衡計分卡的原理與企業(yè)的具體情況相結(jié)合才能發(fā)揮平衡計分卡的功效，不能簡單地模仿其他公司已經(jīng)開發(fā)完成的平衡計分卡。因為不同的公司有不同的背景和戰(zhàn)略任務，所以各自平衡計分卡四個層面的目標及其衡量指標皆不同；即使相同的目標也可能采取不同的指標來衡量；另外不同公司的指標之間的相關性也不同；相同的指標也會因產(chǎn)業(yè)不同而導致作用不同。總之，每個企業(yè)都應開發(fā)具有自身特色的平衡計分卡，如果盲目地模仿或抄襲其他公司中，不但無法充分發(fā)揮平衡計分卡的長處，反而會影響對企業(yè)業(yè)績的正確評價。

　?。ǘ┨岣咂髽I(yè)管理信息質(zhì)量的要求

　　與歐美企業(yè)相比，我國企業(yè)信息的精細度和質(zhì)量要求相對偏低，這會在很大程度上影響到平衡計分卡應用的成功與否。因為信息的精細度與質(zhì)量的要求度不夠，會影響企業(yè)實施平衡計分的效果，如導致所設計與推行的考核指標過于粗糙，或不真實準確，無法有效衡量企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績。此外，由于無法正常發(fā)揮平衡計分卡的應有作用還會挫傷企業(yè)對其應用的積極性。

　　（三）正確對待平衡計分卡實施時投入成本與獲得效益之間的關系

　　平衡計分卡的四個層面彼此是連接的，要提高財務面首先要改善其他三個方面，要改善就要有投入，所以實施平衡計分卡首先出現(xiàn)的是成本而非效益。更為嚴重的是，效益的產(chǎn)生往往滯后很多時間，使投入與產(chǎn)出、成本與效益之間有一個時間差，這可能是6個月，也可能是12個月，或更長的時間。因而往往會出現(xiàn)客戶滿意度提高了，員工滿意度提高了，效率也提高了，可財務指標卻下降的情況。關鍵的問題是在實施平衡計分卡的時候一定要清楚，非財務指標的改善所投入的大量投資，在可以預見的時間內(nèi)，可以從財務指標中收回，不要因為實施了6個月沒有效果就沒有信心了，應該將眼光放得更遠些。

　?。ㄋ模┢胶庥嫹挚ǖ膱?zhí)行要與獎勵制度結(jié)合

　　公司中每個員工的職責雖然不同，但使用平衡計分卡會使大家清楚企業(yè)的戰(zhàn)略方向，有助于群策群力，也可以使每個人的工作更具有方向性，從而增強每個人的工作能力和效率。為充分發(fā)揮平衡計分卡的效果，需在重點業(yè)務部門及個人等層次上實施平衡計分，使各個層次的注意力集中在各自的工作業(yè)績上。這就需要將平衡計分卡的實施結(jié)果與獎勵制度掛鉤，注意對員工的獎勵與懲罰。

　　六、結(jié)論

　　平衡計分卡屬于業(yè)績評價領域的一種工具，但如果僅將其看成評價工具，則沒有真正認識到它的長處。通過平衡計分，可以將企業(yè)的目標、戰(zhàn)略轉(zhuǎn)化成具體的行動，并在動態(tài)的調(diào)整中保持向目標前進的機動性和靈活性，從而使業(yè)績評價建立在能使企業(yè)在可以預見的未來保持不斷發(fā)展勢頭的基礎之上。因此，平衡計分卡來自業(yè)績評價領域，又高于業(yè)績評價。企業(yè)應將平衡計分卡的實施視為一項改革。因為它的實施要涉及到觀念、方法、思想認識、內(nèi)部流程、外部力量、內(nèi)部員工、競爭、目標、戰(zhàn)略、溝通、因果關系等多項因素，需要摒棄傳統(tǒng)的觀念和方法，從整體上對企業(yè)進行變革。

　　在改革的過程中，管理者首先要調(diào)整自己的心態(tài)，轉(zhuǎn)變自己的管理作風。管理者需要確保全體員工接受改革，將改革的阻力化為改革的動力。為了實現(xiàn)改革的目標，管理者在企業(yè)內(nèi)部必須大力加強溝通與交流?？傊绻髽I(yè)與市場實現(xiàn)了內(nèi)外部的動態(tài)平衡，改革就能成功。

　　改革只有起點，沒有終點！

　　（作者單位；東北財經(jīng)大學會計學院）