內(nèi)容提要：本文從倫理、經(jīng)濟(jì)、法律三個(gè)角度分析了當(dāng)前我國(guó)誠(chéng)信納稅缺失的原因。文章認(rèn)為，納稅人首先是一個(gè)“社會(huì)的人”，社會(huì)的文化背景以及傳統(tǒng)習(xí)慣會(huì)影響其對(duì)善惡的判斷，進(jìn)而形成指導(dǎo)其行為的道德意識(shí)；同時(shí)納稅人又是一個(gè)“理性的人”，社會(huì)的經(jīng)濟(jì)、法律制度以及稅收征管手段的強(qiáng)弱都會(huì)對(duì)其經(jīng)濟(jì)行為產(chǎn)生制約或推進(jìn)作用。因此，構(gòu)建誠(chéng)信納稅體系須從多方面入手，是全社會(huì)共同的責(zé)任。

　　關(guān)鍵詞： 誠(chéng)信納稅    偷逃稅    稅收流失

　　一、誠(chéng)信納稅缺失原因的倫理視角：納稅遵從意識(shí)差是誠(chéng)信納稅缺失的意識(shí)根源

　　從倫理學(xué)角度看，誠(chéng)信納稅是道德行為表現(xiàn)，它的對(duì)立面是偷逃稅。道德是通過(guò)道德主體的內(nèi)心感悟而自覺(jué)實(shí)行的行為規(guī)范及善惡價(jià)值趨向，而內(nèi)心感悟又是道德主體自身修養(yǎng)以及外界因素綜合影響的結(jié)果。因此，我國(guó)現(xiàn)階段一些人之所以選擇偷逃稅而非誠(chéng)信納稅，是有其內(nèi)在和外在原因的。

　?。ㄒ唬﹤鹘y(tǒng)文化和計(jì)劃經(jīng)濟(jì)制度的影響使公民對(duì)稅收的認(rèn)知程度較差，漠視稅法的嚴(yán)肅性

　　1.傳統(tǒng)文化的積淀使國(guó)人形成了難以改變的“厭稅觀”。中國(guó)百姓由于受幾千年封建帝王的統(tǒng)治，飽嘗了 “皇糧”、“國(guó)稅”的橫征暴斂，使其“厭稅”、“恨稅”情緒根深蒂固，再加上有些稅務(wù)干部因手中國(guó)家和人民賦予的權(quán)力而自傲，在征稅過(guò)程中自以為是甚至態(tài)度蠻橫粗暴，由此使人們更傾向于將現(xiàn)在的稅收同過(guò)去的苛捐雜稅聯(lián)系起來(lái)，在這樣的思想氛圍中偷逃稅不但不會(huì)受到譴責(zé)，反而會(huì)得到同情和支持。

　　2.計(jì)劃經(jīng)濟(jì)年代，國(guó)家稅收的職能極度弱化，稅收離國(guó)人較遠(yuǎn)，對(duì)于國(guó)有企業(yè)長(zhǎng)期實(shí)行財(cái)政統(tǒng)收統(tǒng)支的做法，另一方面對(duì)于個(gè)人來(lái)說(shuō)因當(dāng)時(shí)收入水平低下，收入來(lái)源渠道單一，幾乎沒(méi)有應(yīng)稅所得，因此國(guó)民普遍缺乏納稅的意識(shí)。改革開(kāi)放以來(lái)，經(jīng)過(guò)幾次稅制改革，特別是1994年的分稅制改革，稅收做為國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)重要調(diào)節(jié)手段的特點(diǎn)越發(fā)突出，加之多年的稅收法制宣傳，公民納稅意識(shí)有所增強(qiáng)，但自覺(jué)依法納稅意識(shí)仍然較差。據(jù)中國(guó)經(jīng)濟(jì)景氣監(jiān)測(cè)中心對(duì)北京、上海、廣州700余位居民的訪問(wèn)調(diào)查表明，51.6％的受訪居民承認(rèn)只繳納部分個(gè)人所得稅或完全未繳納個(gè)人所得稅。這部分人中， 13.8％表示不知道稅是怎么回事。①可以說(shuō)，從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下走過(guò)來(lái)的中國(guó)人并沒(méi)有強(qiáng)烈的“偷稅就如同偷錢(qián)的犯罪感”。

　　（二） 納稅人與政府關(guān)系不盡協(xié)調(diào)導(dǎo)致前者的“厭稅”情緒滋長(zhǎng)

　　1.權(quán)利與義務(wù)的嚴(yán)重失衡加重了公民對(duì)依法納稅的抵觸情緒。長(zhǎng)期以來(lái)，我們對(duì)稅收的闡述只過(guò)分強(qiáng)調(diào)其強(qiáng)制性、無(wú)償性和固定性，而對(duì)納稅人應(yīng)享有的權(quán)利則很少明確。這一方面易使征稅機(jī)關(guān)在“強(qiáng)制性”的背后產(chǎn)生行為扭曲，另一方面納稅人權(quán)利的缺失使“光榮納稅”這一義務(wù)的履行在大多數(shù)情況下成為非自愿的行為。在前述調(diào)查中，有26.9％的受訪者認(rèn)為即便老老實(shí)實(shí)繳稅也未必能享受到相應(yīng)權(quán)利。

　　2.一些政府部門(mén)（用稅人）行為的腐敗以及公共產(chǎn)品、公共服務(wù)提供的缺位是納稅人偷逃稅的“催化劑”。依據(jù)公共財(cái)政理論，納稅人納稅是要購(gòu)買(mǎi)其所需要的公共產(chǎn)品和服務(wù)，政府征稅的目的是為公眾提供公共產(chǎn)品和服務(wù)；公民有繳稅的義務(wù)，同時(shí)也有監(jiān)督政府如何使用這些錢(qián)的權(quán)利；國(guó)家有收稅的權(quán)力，但也有為納稅人服務(wù)并接受監(jiān)督的義務(wù)。但現(xiàn)實(shí)中有些政府部門(mén)和公務(wù)人員拿著納稅人的錢(qián)，利用人民賦予的權(quán)力干著背道而馳的事，忘記“公仆”身份，一方面損害了政府形象，另一方面嚴(yán)重降低了國(guó)家財(cái)政收入的使用效率，影響了為納稅人提供的公共產(chǎn)品和服務(wù)的數(shù)量及質(zhì)量。

　　3.一些政府部門(mén)對(duì)稅收的非正常干預(yù)以及稅務(wù)部門(mén)的非公正執(zhí)法，引致納稅人不守法。一些政府部門(mén)領(lǐng)導(dǎo)或存有本位主義思想，或?yàn)榱酥\取個(gè)人私利而無(wú)視國(guó)家稅收法律，濫用職權(quán)指使稅務(wù)部門(mén)亂減免、該征不征或征“過(guò)頭稅”，導(dǎo)致“人情稅”、“關(guān)系稅”、“派稅”、“包稅”等現(xiàn)象大量存在。這一方面使稅法的權(quán)威性、嚴(yán)肅性在納稅人心目中大打折扣；另一方面，這種執(zhí)法中的不公正就好比天平失去了平衡，會(huì)引起誠(chéng)信納稅人的憤慨，他們會(huì)認(rèn)為自覺(jué)依法納稅反成了競(jìng)爭(zhēng)的弱者，自然就會(huì)產(chǎn)生對(duì)納稅的抗拒心理，這樣本來(lái)守法的人也會(huì)變得不守法。

　　（三）信用缺失，輿論宣傳不力，助長(zhǎng)了納稅人對(duì)偷逃稅的道德選擇

　　在中國(guó)民間曾一度留傳這樣的順口溜：“要想經(jīng)商，全靠工商；要想致富，全靠稅務(wù)”，“要想肥，靠偷稅”，由此看來(lái)社會(huì)崇尚“依法納稅”的道德風(fēng)向標(biāo)還未很好樹(shù)立起來(lái)。一是因?yàn)槲覀兊妮浾撔麄髟凇皯蛺簱P(yáng)善”方面有所欠缺，近兩年雖然對(duì)一些大的涉稅案件給予了輿論報(bào)道和抨擊，起到了一定的威懾作用，但對(duì)依法誠(chéng)信納稅、為國(guó)家做出重大貢獻(xiàn)的納稅人則弘揚(yáng)較少，更很少賦予其榮譽(yù)，不能增進(jìn)其“依法誠(chéng)信納稅”的光榮感，使一些人更熱衷于一些有聲譽(yù)的事情而不愿去依法納稅。二是社會(huì)的信用體系尚未建立，偷逃稅者的行為對(duì)其以后的經(jīng)營(yíng)生涯并不產(chǎn)生任何影響，因此他們存有能偷則偷、能逃則逃的思想。

　　二、誠(chéng)信納稅缺失原因的經(jīng)濟(jì)學(xué)視角：追求自身利益最大化是偷逃稅的動(dòng)機(jī)所在

　　在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)價(jià)值觀念的作用下，納稅人總是力求追逐自身利益的最大化。一方面，納稅前他們對(duì)是否如實(shí)納稅存在成本與收益的心理預(yù)期。他們“首先考慮行為的違法性，然后估計(jì)稅務(wù)機(jī)關(guān)征管、稽查的技術(shù)能力、查處的概率和處罰輕重，通過(guò)成本收益分析決定逃稅與否。”②另一方面，從博弈論角度看，納稅人追求利潤(rùn)最大化導(dǎo)致其對(duì)納稅有一定容忍度，如超過(guò)其承受能力，則選擇偷逃稅。而目前我國(guó)確實(shí)存在著諸如依法治稅的社會(huì)環(huán)境不理想、對(duì)稅收違法行為的處罰力度不夠、社會(huì)信用體系尚未建立等現(xiàn)象，這些都會(huì)給納稅人因追求自身利益最大化而選擇偷逃稅提供條件。

　?。ㄒ唬┒悇?wù)部門(mén)征管手段落后，納稅成本高，納稅人不愿納稅

　　本來(lái)納稅人從自己腰包里掏錢(qián)就是一件不情愿的事，更何況自行申報(bào)上門(mén)納稅時(shí)遭受稅務(wù)部門(mén)的冷臉、或者因辦稅效率低而耗費(fèi)納稅人大量的寶貴時(shí)間，納稅人就更不情愿納稅。

　　（二）稅收源泉控管程度不高、查處范圍不廣而使偷逃稅者乘虛而入

　　一是中國(guó)人口眾多，納稅人分布廣、情況復(fù)雜，征管很難遍及每個(gè)納稅人、每個(gè)經(jīng)濟(jì)角落；個(gè)體稅收仍處于粗放型管理階段，質(zhì)量不高。二是作為稅收征管的最后一道防線—稅務(wù)稽查目前由于工作規(guī)范化、法治化程度不高，稽查人員素質(zhì)有待提高，稽查手段也相對(duì)落后，導(dǎo)致對(duì)違稅案件的選案不準(zhǔn)、查處率不高，這就使一些違法分子“有幸”成為“漏網(wǎng)之魚(yú)”。

　?。ㄈ┪覈?guó)稅收制度不夠規(guī)范、完善，客觀上為各種偷逃稅行為創(chuàng)造了條件

　　如內(nèi)外資企業(yè)所得稅的不統(tǒng)一，外資企業(yè)稅負(fù)相對(duì)較輕，使一些人利用假合資偷逃稅款；又比如由于個(gè)人所得稅實(shí)行超額累進(jìn)稅率，存在收入高稅率檔次爬升問(wèn)題，納稅人為減少因收入高而多納稅的“損失”，就設(shè)法隱瞞其一部分收入而少繳稅。還有的納稅人利用稅制中稅收優(yōu)惠過(guò)多過(guò)濫的空子而少繳或不繳稅款。

　?。ㄋ模┎灰?guī)范的市場(chǎng)運(yùn)行機(jī)制給偷逃稅者以可乘之機(jī)

　　轉(zhuǎn)軌時(shí)期，我國(guó)金融及其他相關(guān)管理體制存在較多漏洞：一是商業(yè)銀行為爭(zhēng)奪客戶給企業(yè)多頭開(kāi)戶、假名開(kāi)戶、現(xiàn)金交易提供便利；二是工商及其他部門(mén)對(duì)流通秩序缺乏有效監(jiān)管。這些都為“地下經(jīng)濟(jì)”和現(xiàn)金交易的滋生提供了土壤，使個(gè)人的收入越發(fā)隱性化，導(dǎo)致本不先進(jìn)的征管手段難以控管。

　?。ㄎ澹?quán)力部門(mén)的尋租行為給偷逃稅者提供了溫床

　　目前我國(guó)權(quán)力部門(mén)人員之所以存在較嚴(yán)重的尋租行為，主要是制度安排的缺陷。制度經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為，制度安排能夠?qū)Ξ?dāng)事人形成約束和激勵(lì)，從而影響當(dāng)事人的選擇行動(dòng)。強(qiáng)有力的制度約束將使違約成本極高，從而使任何違約行為都變得不劃算，即違約成本大于違約收益。這里所提到的政府、稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)人員的委托—代理關(guān)系也是一種契約關(guān)系，從權(quán)力部門(mén)（包括征稅機(jī)關(guān)）看，其利用手中的職權(quán)謀取的私利與其違反國(guó)家法律制度規(guī)定所承受的違約成本（包括被發(fā)現(xiàn)的可能性、違約后的懲罰以及由此所承受的精神損失等）相比較，如果前者大于后者，就會(huì)導(dǎo)致濫用職權(quán)、不規(guī)范執(zhí)法，進(jìn)而為偷逃稅者大開(kāi)方便之門(mén)。我國(guó)雖然已有行政法、《稅收征管法》等對(duì)稅務(wù)工作人員和執(zhí)法人員職責(zé)的法律責(zé)任做出了規(guī)定，但約束力也是有限的。比如稅務(wù)機(jī)關(guān)的自由裁量權(quán)過(guò)大，而且由于是在自己的職權(quán)范圍內(nèi)行事，執(zhí)法中的不合理、不公正被發(fā)現(xiàn)的可能性很小，這樣執(zhí)法人員的違約成本（即因不公正執(zhí)法被處罰的成本）大大低于違約收益（即尋租所得），因此，在執(zhí)法過(guò)程中就會(huì)借制度缺陷謀取個(gè)人私利。

　?。┒愂照鞴苌鐣?huì)化協(xié)作程度不高，為偷逃稅提供了較寬松的環(huán)境

　　稅收征管是稅務(wù)機(jī)關(guān)的法定責(zé)任，但由于社會(huì)分工的日益細(xì)化，稅務(wù)機(jī)關(guān)不可能獨(dú)立完成，需要銀行、工商、金融、司法、海關(guān)等有關(guān)部門(mén)的支持和配合，而目前我國(guó)一些部門(mén)在協(xié)調(diào)配合方面做得還不夠，使偷逃稅者得到一定的機(jī)會(huì)。

　　三、誠(chéng)信納稅缺失原因的法律視角：稅收法律制度的不完善給依法治稅造成困難

　?。ㄒ唬┒愂辗芍贫炔灰?guī)范、層次較低，依法治稅難以落到實(shí)處

　　目前我國(guó)沒(méi)有一套系統(tǒng)的、立法層次較高的稅收法典，只有《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》、《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》和《中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》屬于人大立法的法律，其他則多是由部門(mén)制定的單個(gè)稅種法規(guī)、條例，一些法律、法規(guī)銜接性、一致性較差，給稅收?qǐng)?zhí)法帶來(lái)困難，客觀上為偷逃稅提供了法律空間。

　　（二）稅收法律對(duì)稅務(wù)人員的違法行為處罰規(guī)定缺位，對(duì)違法者未構(gòu)成可置信威脅

　　《稅收征管法》雖然規(guī)定了對(duì)偷逃稅的處罰，但對(duì)于稅務(wù)人員違反規(guī)定、對(duì)該處罰而未處罰的涉稅案件所承擔(dān)的責(zé)任問(wèn)題未做規(guī)定，這使罰責(zé)不可置信，對(duì)征收人員也無(wú)約束力。

　?。ㄈ┒愂招姓杀O(jiān)督作用沒(méi)能得到充分發(fā)揮，助長(zhǎng)了稅收?qǐng)?zhí)法的隨意性，不利于依法誠(chéng)信納稅的形成

　　按照行政法規(guī)定，行政主體的行政行為要受到行政法律關(guān)系中監(jiān)督主體的監(jiān)督，因而稅務(wù)行政執(zhí)法行為同樣需要監(jiān)察機(jī)關(guān)、審計(jì)部門(mén)、稅務(wù)機(jī)關(guān)的監(jiān)察部門(mén)以及稅務(wù)機(jī)關(guān)上下級(jí)之間的監(jiān)督，但這些實(shí)施機(jī)制的法律規(guī)定仍不完善，執(zhí)行也不到位。比如對(duì)保護(hù)納稅人檢舉揭發(fā)稅務(wù)人員違法行為的法律規(guī)定不明確，致使業(yè)已建立的稅務(wù)行政復(fù)議制度和稅務(wù)行政訴訟制度，往往由于納稅人對(duì)稅務(wù)行政人員的畏懼心理而難以實(shí)現(xiàn)。

　　綜上所述，影響依法誠(chéng)信納稅的因素是多方面的，這里既有納稅人的原因，也有征稅人、用稅人的原因；既有意識(shí)形態(tài)因素，又有稅收征管、經(jīng)濟(jì)制度、法律制度的因素。因此，構(gòu)建依法誠(chéng)信納稅并非政府、稅務(wù)機(jī)關(guān)或納稅人單方之事，而是全社會(huì)共同的責(zé)任。

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