摘  要：在跨世紀的進程中，中國社會主義開放型市場經濟將進一步發(fā)展，建立現代企業(yè)制度與我國加入世界貿易組織已是歷史的必然。為此，應依據現代企業(yè)制度化、國際化、法制化的原則，統(tǒng)一我國的企業(yè)所得稅。新的企業(yè)所得稅制的基本框架應該是：統(tǒng)一的納稅義務人，統(tǒng)一的稅率，統(tǒng)一的稅基，相對統(tǒng)一的稅收優(yōu)惠政策體系，中央與地方同源共享、分率計征的分稅制度。

　　一、我國現行企業(yè)所得稅的缺陷

　　1.內外資企業(yè)稅負不公平

　　當前我國內資企業(yè)所得稅稅率為33％，外資企業(yè)所得稅稅率為30％，另3％的地方稅附加由地方決定征免。從表面上看，二者名義稅率基本一致，但實際上，由于內資企業(yè)所得稅一項重要的政策取向是控制或限制減免稅；而外資企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策較寬，既有特定新辦企業(yè)的減免優(yōu)惠以及再投資的退稅優(yōu)惠，又有產品出口企業(yè)和先進技術企業(yè)的減免優(yōu)惠，而且有些地方為吸引外資，對3％的地方附加稅給予免征。這樣就使得內資企業(yè)的所得稅負遠遠高于外資企業(yè)的所得稅負，從而使內外資企業(yè)在課稅待遇上處于不平等的地位，不符合平等競爭的原則。

　　2.稅收優(yōu)惠問題沒有很好地體現國家的政策導向

　　現行的企業(yè)所得稅制，區(qū)域性優(yōu)惠導向有余，產業(yè)性優(yōu)惠導向不甚明顯。具體表現在：首先，內外資企業(yè)所得稅并存導致東西部地區(qū)存在稅負差異。改革開放后，我國先后確定了14個沿海開放城市和4個經濟特區(qū)，為了鼓勵這些地區(qū)經濟的發(fā)展，從而帶動其他地區(qū)經濟的發(fā)展，國家給予這些地區(qū)特殊的稅收優(yōu)惠政策，致使外資企業(yè)大部分集中于沿海城市和經濟特區(qū)；而廣大的中西部地區(qū)由于自然條件和基礎設施較差，沒有稅收優(yōu)惠政策，吸引外資相對較少，這在客觀上造成了東西部之間的稅負差異，實際上西部地區(qū)企業(yè)的稅收負擔遠遠高于東部地區(qū)企業(yè)的稅收負擔，這不利于西部大開發(fā)戰(zhàn)略的實施。其次，中國經濟正處在轉型的關鍵時期，面臨著經濟模式和經濟增長方式轉變的艱巨任務，產業(yè)結構和產品結構急待調整和優(yōu)化。而當前的企業(yè)所得稅不能為這些經濟政策的實施提供有力保證，從而影響了經濟的可持續(xù)發(fā)展。

　　3.不同的稅收國民待遇，與世界經濟一體化的要求相悖

　　世界經濟一體化是不可逆轉的趨勢，內外資企業(yè)不同的國民待遇，國內企業(yè)稅負重于外資企業(yè)，客觀上造成了對國內企業(yè)稅收方面的歧視。一方面削弱了其參與國際競爭的能力，另一方面將造成對國內市場占有率的下降，危及到民族工業(yè)的發(fā)展。因此，統(tǒng)一內外資企業(yè)所得稅已成為當務之急。

　　二、企業(yè)所得稅的發(fā)展趨勢

　　1.企業(yè)所得稅的重要性將日益加強

　　縱觀各國總體稅制的發(fā)展變化，大致經歷了古老的直接稅階段、以對商品課稅為主的間接稅階段和現代直接稅階段。每一個階段的存在與更替與社會生產力的發(fā)展水平相聯系。大體而言，目前發(fā)展中國家稅制結構的明顯特點是以間接稅為主，這是由于發(fā)展中國家經濟發(fā)展水平較低，企業(yè)盈利和人均收入水平也較低，不具備以現代直接稅為主的經濟基礎，而間接稅的征收管理相對簡便，可以保證國家財政需要，也適應發(fā)展中國家現階段的管理水平。發(fā)達國家一般以現代直接稅為主，主要稅種是個人所得稅、社會保險稅、公司所得稅和財產稅等。由于大工業(yè)的發(fā)展，分工與協(xié)作的擴大和經濟關系的國際化，以商品課稅為主的間接稅與社會生產和消費的矛盾越來越尖銳。在國內，它干擾了市場的運行并造成分配不公；在國際，它表現為保護關稅，阻礙生產要素在國際間的流動。因此，發(fā)達國家的稅制過渡到現代直接稅階段，并逐步形成以個人所得稅為主的直接稅格局。

　　我國目前的稅制特征是以流轉稅為主體，但是，這僅僅是對現狀的描述，是多種因素共同作用的結果，它的背后存在著企業(yè)粗放經營、經濟效益低下、虧損企業(yè)多、經濟管理水平低等多種原因。隨著我國經濟發(fā)展水平的提高和九五期間建立現代企業(yè)制度，從粗放經營轉向集約化經營，從外延擴大再生產轉向內涵擴大再生產，整頓企業(yè)，提高經濟效益等目標的實現，虧損企業(yè)會逐漸減少，企業(yè)利潤會逐漸增多，相應地，企業(yè)所得稅的地位將日益提高，其重要性將日益增強。一方面，由于企業(yè)所得稅的征納是處理國家、企業(yè)、個人三者關系的焦點，是資金集中分散的焦點，也是防止企業(yè)偷稅、漏稅的焦點；另一方面，整體稅制從間接稅為主向以現代直接稅為主的過渡是必然趨勢，在短期內不可能形成以個人所得稅為主的情況下，企業(yè)所得稅作用會日益突出。

　　2.規(guī)范經濟要求公平競爭，合并兩個企業(yè)所得稅勢在必行

　　公平稅負是稅收的基本原則和稅制建設的目標，越是規(guī)范的經濟對公平的要求越高。市場經濟的法則是競爭、優(yōu)勝劣汰，但這種競爭必需建立在公平基礎之上，在同一的法律、同一的社會經濟環(huán)境中競爭；否則，必然會產生各種矛盾，損害一部分人的利益，影響社會生產力的發(fā)展，甚至引發(fā)嚴重的社會、經濟問題?，F行的兩個企業(yè)所得稅事實上存在兩個突出的不公平，一是內、外資企業(yè)稅負不公平，外資企業(yè)實際稅負偏輕；二是沿海地區(qū)和內地地區(qū)的不公平，相對發(fā)達的沿海地區(qū)稅負反而輕于內地。此外，不公平的還有其他方面的表現，比如內資企業(yè)之間的不公平、外資企業(yè)之間的不公平、減免政策的不公平和征管水平低造成的守法戶與違法戶的不公平等。盡快將兩個企業(yè)所得稅合并是解決諸多不公平的關鍵。

　　三、中國企業(yè)所得稅制改革取向

　　在跨世紀的進程中，中國社會主義開放型市場經濟將進一步發(fā)展，建立現代企業(yè)制度與我國加入世界貿易組織已是歷史的必然。為此，應依據現代企業(yè)制度化、國際化、法制化的原則，統(tǒng)一我國的企業(yè)所得稅。新的企業(yè)所得稅制的基本框架應該是：統(tǒng)一的納稅義務人，統(tǒng)一的稅率，統(tǒng)一的稅基，相對統(tǒng)一的稅收優(yōu)惠政策體系，中央與地方同源共享、分率計征的分稅制度。

　　1.統(tǒng)一納稅義務人，促進現代企業(yè)制度的建立

　　隨著我國社會主義市場經濟的發(fā)展，傳統(tǒng)企業(yè)體制的矛盾日益暴露：其一，按所有制而不是按資產組織形態(tài)對企業(yè)進行分類，不同類型企業(yè)的待遇不同，尤其是在稅負方面具有明顯的差異，致使企業(yè)之間難以進行公平的競爭，并且難以根據生產發(fā)展的要求，通過橫向聯合調整企業(yè)資產的存量結構；其二，國有企業(yè)直接隸屬于政府行政機構，企業(yè)自身缺乏組織生產經營活動的活力和動力。因此，要適應社會主義市場經濟的要求，使企業(yè)成為彼此平等、完全獨立的商品生產者，就必須改革傳統(tǒng)的企業(yè)體制，建立現代企業(yè)制度。正如黨的十四屆三中全會通過的《關于建立社會主義市場經濟體制若干問題的決定》指出：“建立現代企業(yè)制度是發(fā)展社會大生產的市場經濟的必然要求，是我國國有企業(yè)改革的方向?！爆F代企業(yè)制度是指現代商品生產和流通的社會化，突破私人資本積累的界限所形成的各種資本聯合方式和企業(yè)組織形態(tài)?，F代企業(yè)制度的核心是要求明確企業(yè)所有者與經營者關系中各自的權利和義務，并以法律文件的形式相對固定下來。我國1993年12月29日頒布的《中華人民共和國公司法》，正式確立了我國有限責任公司和股份有限公司的法律地位，從而為我國企業(yè)制度的改革指明了方向。

　　為促進現代企業(yè)制度的建立，我們應依據現代企業(yè)制度的特征與要求，在《公司法》的基礎上，建立與現代企業(yè)制度相適應的公司所得稅制。依據公司法來看，現行兩套稅法中的各類納稅人——股份制企業(yè)、中外合資經營企業(yè)將變?yōu)橐?guī)范的公司。企業(yè)分為獨資、合作企業(yè)和有限責任公司，只有后者可依法取得法人資格，成為公司稅的納稅人，而前二種屬于自然人，應為個人所得稅的納稅人。因此，新的企業(yè)所得稅的納稅人應為規(guī)范的法人，即股份有限公司與有限責任公司，其他非法人組織或機構應為個人所得稅的納稅人。統(tǒng)一企業(yè)所得稅的納稅人，將有利于推進企業(yè)制度的改革，為健全社會主義市場經濟體制奠定堅實的基礎。

　　2.統(tǒng)一內外資企業(yè)所得稅，推進所得稅制的國際化

　　在具體操作中應注意以下問題：

　　（1）納稅人的界定。統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅應實行法人所得稅，按法人歸屬確定納稅人。這樣做有以下優(yōu)點：一是可以解決當前總公司和分公司以及母公司和子公司征收管理上的一些問題，避開納稅人的三個確認條件不好掌握的矛盾，降低稅收征管成本；二是實行法人所得稅符合國際慣例，便于和國際接軌；三是我國已頒布了《公司法》和《合伙企業(yè)法》，《獨資企業(yè)法》也即將出臺，這些相關企業(yè)法律制度的建立將為實行法人所得稅提供條件，避免重復征稅問題的出現。

　?。?）稅率的確定。統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅的稅率設計應遵循鼓勵內外資企業(yè)平等競爭、與國際慣例接軌和保持稅率相對穩(wěn)定的原則，鑒于此，統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅稅率應以30％左右為宜。由于現行外資企業(yè)的所得稅實際負擔率不足10％，因此，統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅可以采取調整稅基或稅額等一些給予間接優(yōu)惠的措施來實現新老所得稅制的順利過渡。

　?。?）稅基的確定。稅基的確定也就是應納稅所得額的確定，現行稅制雖然規(guī)定應納稅所得額的確定與企業(yè)財會制度適當分離，但整個稅基的確定對企業(yè)財會制度的依附性仍然很大，致使應納稅所得額的計算還很不規(guī)范，剛性不足。因此，合并后的企業(yè)所得稅稅制應堅持由稅法來規(guī)范應納稅所得額扣除項目的范圍和標準，至少主要的基礎和標準應當這樣做，如工資扣除、捐贈的扣除等應由稅法來進行規(guī)范。

　　（4）清理現行內外資企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。可考慮取消“先征后退”、“減率優(yōu)惠”的辦法和無限期免稅政策；平衡新辦第三產業(yè)企業(yè)與新辦勞動就業(yè)服務企業(yè)、內資企業(yè)與外資企業(yè)的政策差異；補充三線搬遷、三峽庫區(qū)、科技行業(yè)、物資回收行業(yè)、校辦企業(yè)和實行現代企業(yè)制度的合理政策；統(tǒng)一高新技術開發(fā)區(qū)、經濟開發(fā)區(qū)、經濟特區(qū)的優(yōu)惠政策；授予地方特別是經濟不發(fā)達的中西部地區(qū)一定的減免稅權力；統(tǒng)一規(guī)范全國內外資企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策，并建立嚴格的檢查制度、追蹤反饋制度和審批制度。

　　3.實施中央與地方同源共享的分稅方式，解決好企業(yè)所得稅的隸屬關系問題

　　現行分稅制是以企業(yè)隸屬關系來劃分企業(yè)所得稅的歸屬的：凡中央企業(yè)交納的所得稅為中央財政收入，地方企業(yè)交納的所得稅為地方政府的財政收入。這種分稅方式的矛盾在于：一是難以界定分稅的明確范圍。改革開放以來，企業(yè)的隸屬關系幾經調整，投資關系復雜化，在實踐中，有時難以明確界定中央企業(yè)與地方企業(yè)。例如，中央企業(yè)和地方企業(yè)聯營的，可按照投資比例來分別入庫，但若該企業(yè)又與另一地方企業(yè)或者中央企業(yè)聯營成立一個子公司，則難以劃分中央與地方的投資比例。二是不利于現代企業(yè)制度的實施。企業(yè)在兼并、改組的過程中，將涉及到產權變動，而產權變動必然影響中央和地方的經濟利益，這將阻礙資產的流動，不利于現代企業(yè)制度的建立。三是強化了企業(yè)對政府的從屬性，增大了地方干預企業(yè)的可能，削弱了企業(yè)所得稅的宏觀調控能力。為此，我們主張應將統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅列為中央與地方同源共征、按率分享的共享稅種，即由國稅局統(tǒng)一課征，按率分享，分別入庫。