一、資產(chǎn)減值會計準則的修訂

　　(一)適用范圍的差異

　　原會計準則明確了企業(yè)需定期計提短期投資、應收賬款、存貨、長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程和委托貸款八項資產(chǎn)減值準備?！?a target="_blank" href="http://galtzs.cn/new/63/64/77/2006/2/yi6595185071422600226738-0.htm">企業(yè)會計準則2006》(以下簡稱“新準則”)只規(guī)范長期資產(chǎn)減值的會計處理問題，流動資產(chǎn)如存貨、短期投資、應收款項等的減值問題則由其他具體準則來規(guī)范。金融資產(chǎn)、遞延稅項資產(chǎn)和雇員福利資產(chǎn)以及特殊行業(yè)的資產(chǎn)也排除在準則的適用范圍之外。因此，從適用范圍來看，新準則更加明確、合理。

　　(二)引入“資產(chǎn)組”與“總部資產(chǎn)”概念

　　原準則要求以單項資產(chǎn)為基礎計提減值準備，但實務中許多固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)難以單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流量，因此以單項資產(chǎn)為基礎計提減值準備在操作上存在一定困難。為此，新準則參考了國際會計準則委員會發(fā)布的IAS36提出的“現(xiàn)金產(chǎn)出單元”概念，同時考慮到這一概念在我國實務中較難理解，引入了“資產(chǎn)組”概念，要求對于不能獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流量的資產(chǎn)應當以其所歸屬的資產(chǎn)組為基礎進行減值測試后計算確認減值損失。“資產(chǎn)組”是指企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合，認定資產(chǎn)組最關鍵的因素是該資產(chǎn)組能否獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入。相應地，“總部資產(chǎn)”包括企業(yè)集團或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設備等資產(chǎn)?？偛抠Y產(chǎn)的顯著特征是其難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。

　　(三)可能發(fā)生減值資產(chǎn)的認定

　　與原會計準則相比，新準則細化了資產(chǎn)減值的認定標準。認定時間方面，企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。同時，列舉了七項具體的減值判斷依據(jù)，如果資產(chǎn)不存在減值跡象，那么不必估計資產(chǎn)的可收回金額，也不必確認減值損失。但因企業(yè)合并所形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，每年都應當對其進行減值測試。

　　(四)可收回金額計量的差異

　　首先，資產(chǎn)公允價值的確定。新準則規(guī)定：有銷售協(xié)議的，按銷售協(xié)議價格確認為公允價值。沒有銷售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場的，按照該資產(chǎn)在活躍市場中的買方出價確認為公允價值。既無銷售協(xié)議又不存在活躍市場的，以可獲取的最佳信息為基礎，估計資產(chǎn)的公允價值。按照上述規(guī)定仍無法可靠估計資產(chǎn)公允價值的，則以該資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。其次，資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的確定。一是采用已經(jīng)通過的最近財務預算或預測(預算或預測期最多為5年)，以及該預算或預測期之后年份合理的、穩(wěn)定的或者遞減的增長率；二是應以資產(chǎn)的當前狀況為基礎，不包括將來可能會發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項或與資產(chǎn)改良有關的預計未來現(xiàn)金流量，也不包括與籌資活動和所得稅有關的現(xiàn)金流量。最后，折現(xiàn)率的選擇要選定稅前的、反映當前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風險的利率。在選擇折現(xiàn)率時還需考慮的因素包括：如果企業(yè)在估計未來現(xiàn)金流量時已經(jīng)對資產(chǎn)的特定風險作了調整，那么折現(xiàn)率不應對這些特定風險予以考慮。

　　(五)已計提的減值準備

　　為了防止上市公司利用資產(chǎn)減值進行盈余管理，新準則規(guī)定固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)及其他資產(chǎn)(不包括存貨、投資、建造合同資產(chǎn)、生物資產(chǎn)及金融資產(chǎn))減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉回，只允許在資產(chǎn)處置時再進行會計處理。

　　(六)商譽減值的處理差異

　　新準則取消了原來的直線攤銷法，改用公允價值法，即每年至少必須對商譽進行一次減值測試，而不再攤銷。在具體確定方法上，新準則規(guī)定商譽必須分攤到相關資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合后才能據(jù)以確定是否應當確認減值損失，并且應當在附注中說明這一情況以及分攤到上述資產(chǎn)組的商譽的合計金額。分攤到某資產(chǎn)組的商譽(或者使用壽命不確定的無形資產(chǎn))的賬面價值占商譽賬面價值總額的比例較大的，應當在附注中披露分攤到該資產(chǎn)組的商譽的賬面價值和該資產(chǎn)組可收回金額的確定方法。

　　二、資產(chǎn)減值會計準則的影響

　　(一)對上市公司的影響

　　固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認不得轉回，只能在處置相關資產(chǎn)時再進行會計處理。因此，部分上市公司可能會在2006財務年度中期、末期突擊轉回部分往年已計提的資產(chǎn)減值損失，以此增加賬面利潤。新準則使企業(yè)利用計提減值準備調節(jié)利潤的難度加大。對于偏好通過采用大幅計提減值準備進行利潤調節(jié)的上市公司，特別是對暫停上市的公司及ST公司影響很大。

　　新準則對計提商譽減值的影響。企業(yè)需每年至少進行一次減值測試，而且按照資產(chǎn)減值的沖減順序，首先沖減商譽，沖減至零以后才能沖減資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的其他資產(chǎn)項目。首次采用新準則時，往年隱含的商譽減值將一次體現(xiàn)，因此計提的減值準備金額可能較高，會對當年損益產(chǎn)生較大影響，但在以后年度這種影響將趨于平緩。

　　(二)對投資者的影響

　　新資產(chǎn)減值會計準則的實施將使上市公司利用減值損失轉回進行盈余管理的空間變小，有利于投資者了解企業(yè)真實的財務狀況和經(jīng)營成果。同時，新準則對上市公司資產(chǎn)減值信息披露提出了更高的要求，這將有助于投資者做出更為準確的決策，降低投資風險。

　　三、資產(chǎn)減值準則完善建議

　　(一)加強可收回金額計算的可操作性

　　新準則中關于預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值公式較為清楚，具有較強的實務操作性，但如何預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量比較困難，建議公司按照資產(chǎn)類別和性質分別規(guī)定如何確定和具體預計未來現(xiàn)金流量的測算方法。

　　(二)提高企業(yè)財務會計人員的素質

　　資產(chǎn)減值是一項涉及到很多財務人員主觀判斷的工作。資產(chǎn)減值會計的運用，如對資產(chǎn)是否存在減值跡象的判斷，壞賬準備計提比例、存貨可變現(xiàn)凈值及長期資產(chǎn)可收回金額的確定等都需要企業(yè)財務會計人員有較強的職業(yè)判斷能力。職業(yè)判斷能力是會計人員綜合素質的反映，不僅需要會計人員對會計理論和會計方法的準確理解和掌握，也需要對企業(yè)客觀經(jīng)濟環(huán)境和經(jīng)營目標進行全面深入了解。而目前我國企業(yè)(包括上市公司)會計人員的綜合素質偏低，職業(yè)判斷能力不強，再加上企業(yè)會計準則的不斷變化演進，使得財務人員處理資產(chǎn)減值問題的職業(yè)勝任能力亟待加強。因此，會計理論界和有關部門既要大力宣傳和解釋新制度、新準則的要點，對難點問題有針對性地展開討論，又要完善財務會計人員的繼續(xù)教育制度，努力提高其職業(yè)判斷能力。

　　(三)健全資產(chǎn)交易市場

　　資產(chǎn)減值問題的核心是資產(chǎn)公允價值的確定，但是在現(xiàn)階段，公允價值的公允性很難保證，這是因為相同的資產(chǎn)在市場中會有不同的價格，合同協(xié)議價格的公允性很難保證，即使中介機構的公信力較高，但是中介機構鑒定會導致高額的報告成本。因此健全活躍的資產(chǎn)交易市場是確定資產(chǎn)價值的最重要地方，而目前我國的資產(chǎn)交易市場還不夠完善和透明，從而使資產(chǎn)減值準備的計提缺乏客觀的資料基礎。因此，必須進一步健全和發(fā)展證券市場、期貨市場、生產(chǎn)資料市場、舊貨市場、房地產(chǎn)市場、技術市場和金融市場等，使資產(chǎn)減值的確認和計量有較為客觀的依據(jù)，同時也可增強其可操作性和會計資料的真實性。

　　(四)加強外部監(jiān)督

　　應強化中介機構特別是審計師職責，明確各項減值準備的具體審計程序，努力通過注冊會計師的獨立審計遏止企業(yè)利用資產(chǎn)減值準備進行的利潤操縱。同時，還要建立健全相關法律法規(guī)，根據(jù)外部審計結果強化相關責任人法律責任。對于參加會計信息造假的相關違法主體，不僅要明確其法律責任，還要提高法律責任的威懾程度。