【摘要】筆者結(jié)合自己所學(xué)知識(shí)對(duì)原執(zhí)行的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》（以下稱“舊準(zhǔn)則”）和新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》（以下稱“新準(zhǔn)則”）進(jìn)行了對(duì)比和總結(jié)，主要闡述了固定資產(chǎn)新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異以及固定資產(chǎn)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化對(duì)企業(yè)納稅的影響。

　　【關(guān)鍵詞】固定資產(chǎn)；企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；重要性；對(duì)比；影響

　　一、 固定資產(chǎn)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生的原因及其對(duì)企業(yè)的重要性

　?。ㄒ唬┕潭ㄙY產(chǎn)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生的原因

　　隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與不斷完善，涉及固定資產(chǎn)的新情況、新業(yè)務(wù)不斷涌現(xiàn)，舊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則亟待更新，在引入市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)機(jī)制的情況下，這一問(wèn)題更加突出，嚴(yán)重降低了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，影響會(huì)計(jì)信息使用者的正確決策，進(jìn)而在宏觀上影響國(guó)民經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行秩序和發(fā)展，為此，對(duì)舊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行調(diào)整和完善勢(shì)在必然。

　　(二) 固定資產(chǎn)對(duì)企業(yè)以及企業(yè)會(huì)計(jì)核算的重要性

　　1. 固定資產(chǎn)屬于企業(yè)的生產(chǎn)資料，如生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用的房屋、建筑物、機(jī)器設(shè)備、器具、運(yùn)輸工具等。它是企業(yè)進(jìn)行物質(zhì)生產(chǎn)的基礎(chǔ)，在企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中處于十分重要的地位。

　　2. 固定資產(chǎn)單位價(jià)值高，所占資金比重大。固定資產(chǎn)的購(gòu)置或取得，通常要花費(fèi)較大的代價(jià)。在絕大多數(shù)企業(yè)中，固定資產(chǎn)所占的資金在其資金總額中占有較大的比重,由于經(jīng)濟(jì)價(jià)值大的特點(diǎn)，任何在固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)或記錄上的錯(cuò)誤，都有可能在較大程度上改變企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況。

　　3. 固定資產(chǎn)的折舊計(jì)提對(duì)成本費(fèi)用的影響較大。由于在其使用過(guò)程中，它們的價(jià)值應(yīng)以折舊的形式逐漸轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品或服務(wù)成本中去。由于固定資產(chǎn)的價(jià)值較大，即使其折舊計(jì)提幾乎貫穿整個(gè)使用期間，在某一會(huì)計(jì)期間計(jì)入產(chǎn)品或服務(wù)成本中的折舊額依然較大，所以，固定資產(chǎn)的折舊計(jì)提方法是否合適，折舊額的計(jì)算是否正確，將在很大程度上影響當(dāng)期的成本費(fèi)用水平以及固定資產(chǎn)的凈值。

　　4. 由于企業(yè)的固定資產(chǎn)種類多、數(shù)量大、使用分散、使用期限較長(zhǎng)，在使用和管理中容易發(fā)生被遺忘、遺失、損壞或失盜，因此固定資產(chǎn)管理工作的難度較大，問(wèn)題較多。

　　二、固定資產(chǎn)新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的對(duì)比及差異

　?。ㄒ唬┕潭ㄙY產(chǎn)概念方面的差異

　　舊準(zhǔn)則從使用用途、使用期限、單位價(jià)值上對(duì)其定義；新準(zhǔn)則僅從使用用途、使用壽命兩方面對(duì)其定義。特別是在使用期限上，新準(zhǔn)則引用了“使用壽命超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度”的說(shuō)法，比舊準(zhǔn)則“使用年限超過(guò)一年”的說(shuō)法更為妥當(dāng)。

　?。ǘ┕潭ㄙY產(chǎn)初始計(jì)量方面的差異

　　1. 舊準(zhǔn)則沒(méi)有涉及對(duì)“購(gòu)買(mǎi)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付”的固定資產(chǎn)的計(jì)量，而新準(zhǔn)則指出：購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，除應(yīng)予資本化以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計(jì)入當(dāng)期損益。

　　2. 新準(zhǔn)則關(guān)于“債務(wù)重組取得的固定資產(chǎn)”的規(guī)定與舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本相同，但由于《債務(wù)重組》新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)生了不小變化，故計(jì)量方面出入很大。新準(zhǔn)則規(guī)定：以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對(duì)受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，比照本準(zhǔn)則第九條的規(guī)定處理。這就是說(shuō)，以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)取得的固定資產(chǎn)，應(yīng)以其公允價(jià)值入賬。而不以重組債權(quán)的賬面價(jià)值入賬。

　　3. 新準(zhǔn)則中關(guān)于“非貨幣性交易取得的固定資產(chǎn)”的規(guī)定：非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益：（1）該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；（2）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價(jià)值均能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠的除外。未同時(shí)滿足本準(zhǔn)則第三條規(guī)定條件的非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。在涉及補(bǔ)價(jià)時(shí)，同樣區(qū)分按公允價(jià)值和不按公允價(jià)值入賬兩種方式。而舊準(zhǔn)則對(duì)換入的資產(chǎn)不區(qū)分是否按公允價(jià)值入賬，均以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入固定資產(chǎn)其入賬價(jià)值，在涉及補(bǔ)價(jià)的情況下，收到補(bǔ)價(jià)的一方還得確認(rèn)收益。

　　4. 新準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)合并取得的固定資產(chǎn)的計(jì)量按新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的“企業(yè)合并”確定，即：在企業(yè)內(nèi)部固定資產(chǎn)購(gòu)銷活動(dòng)中，銷售企業(yè)以高成本或凈額的價(jià)格將固定資產(chǎn)銷售給集團(tuán)內(nèi)部的其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用，并由此確認(rèn)當(dāng)期損益；而購(gòu)買(mǎi)企業(yè)以支付的價(jià)款作為固定資產(chǎn)原價(jià)入賬。這種內(nèi)部固定資產(chǎn)交易，從企業(yè)集團(tuán)整體來(lái)看，只是固定資產(chǎn)內(nèi)部轉(zhuǎn)移或者相當(dāng)于企業(yè)內(nèi)部自行建造固定資產(chǎn)。其入賬的固定資產(chǎn)原價(jià)中就包括銷售企業(yè)因該內(nèi)部銷售而實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)。而舊準(zhǔn)則不涉及企業(yè)合并中取得的固定資產(chǎn)的初始計(jì)量。

　　5. 新準(zhǔn)則沒(méi)有涉及接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)的計(jì)量，而舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則單列一項(xiàng)并說(shuō)明了處理程序，即捐贈(zèng)方提供了有關(guān)憑據(jù)的按憑據(jù)上標(biāo)明的金額加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)入賬；沒(méi)有提供的則按同類固定資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值估計(jì)金額或按接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值作為入賬價(jià)值。

　　6. 新準(zhǔn)則沒(méi)有涉及盤(pán)盈的固定資產(chǎn)的計(jì)量，而舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則單列一項(xiàng)并說(shuō)明了處理程序，即盤(pán)盈的固定資產(chǎn)按同類或類似固定資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值減去按該項(xiàng)固定資產(chǎn)的新舊程度估計(jì)的價(jià)值損耗后的余額，作為入賬價(jià)值；如果同類或類似固定資產(chǎn)不存在活躍市場(chǎng)的，按該項(xiàng)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值作為入賬價(jià)值。

　　7. 新準(zhǔn)則規(guī)定確定固定資產(chǎn)成本時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用因素。而舊準(zhǔn)則不涉及這一方面。

　　（三） 固定資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量方面的差異

　　1. 計(jì)提減值準(zhǔn)備方面。新準(zhǔn)則規(guī)定：可收回金額的計(jì)量結(jié)果表明，資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。而舊準(zhǔn)則規(guī)定：如果固定資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按可收回金額低于賬面價(jià)值的差額計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，并計(jì)入當(dāng)期損益。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值以及尚可使用壽命重新計(jì)算確定折舊率和折舊額；如果已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)價(jià)值又得以恢復(fù)，應(yīng)當(dāng)按照固定資產(chǎn)價(jià)值恢復(fù)后的賬面價(jià)值，以及尚可使用壽命重新計(jì)算確定折舊率和折舊額。因固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備而調(diào)整固定資產(chǎn)折舊額時(shí)，對(duì)此前已計(jì)提的累計(jì)折舊不作調(diào)整。如果有跡象表明以前期間據(jù)以計(jì)提固定資產(chǎn)減值的各種因素發(fā)生變化，使得固定資產(chǎn)的可收回金額大于其賬面價(jià)值，則以前期間已計(jì)提的減值損失應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回，但轉(zhuǎn)回的金額不應(yīng)超過(guò)原已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

　　2. 計(jì)提折舊方面。新準(zhǔn)則未對(duì)取得的固定資產(chǎn)從何時(shí)開(kāi)始計(jì)提折舊的規(guī)定，只規(guī)定固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按月計(jì)提折舊，并根據(jù)用途計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當(dāng)期損益。舊準(zhǔn)則規(guī)定：固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按月計(jì)提折舊，并根據(jù)用途分別計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當(dāng)期費(fèi)用。企業(yè)在實(shí)際計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)，當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不提折舊，從下月起計(jì)提折舊；當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月仍提折舊，從下月起停止計(jì)提折舊。

　　3. 在后續(xù)支出方面。新準(zhǔn)則規(guī)定符合確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本。另外，將發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出計(jì)入固定資產(chǎn)成本的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)被替換部分的賬面價(jià)值。而舊準(zhǔn)則規(guī)定：與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，如果使可能流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益超過(guò)了原先的估計(jì)，如延長(zhǎng)了固定資產(chǎn)的使用壽命，或者使產(chǎn)品質(zhì)量實(shí)質(zhì)性提高，或者使產(chǎn)品成本實(shí)質(zhì)性降低，則應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)賬面價(jià)值，其增計(jì)金額不應(yīng)超過(guò)該固定資產(chǎn)的可收回金額。

　?。ㄋ模?固定資產(chǎn)處置方面的差異

　　新準(zhǔn)則規(guī)定了固定資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件：該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)或該固定資產(chǎn)預(yù)期通過(guò)使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益。同時(shí)規(guī)定：企業(yè)持有待售的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)對(duì)其預(yù)計(jì)凈殘值進(jìn)行調(diào)整。而舊準(zhǔn)則不涉及這方面的規(guī)定。

　　（五） 固定資產(chǎn)披露方面的差異

　　舊準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)已承諾將為購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)支付的金額、暫時(shí)閑置的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值、已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值、已退廢和準(zhǔn)備處置的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值進(jìn)行披露，新準(zhǔn)則對(duì)此未做要求。

　　三、 固定資產(chǎn)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)納稅的影響

　?。ㄒ唬?由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未對(duì)固定資產(chǎn)的定義及確認(rèn)進(jìn)行實(shí)質(zhì)性的修改，因此不會(huì)影響到對(duì)固定資產(chǎn)的確認(rèn)及分類，同樣也不會(huì)影響到企業(yè)的納稅。

　?。ǘ?新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及所得稅會(huì)計(jì)對(duì)固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)基本相同，都是以歷史成本為基礎(chǔ)的，但對(duì)在“融資租入固定資產(chǎn)”、“接受捐贈(zèng)固定資產(chǎn)”、“無(wú)償調(diào)入固定資產(chǎn)”等處理方法不一樣，對(duì)企業(yè)的納稅額影響很大。

　?。ㄈ?在計(jì)提折舊的范圍上，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的規(guī)定除了在接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)有差別外，其余完全相同。但兩者在對(duì)固定資產(chǎn)的折舊年限、預(yù)計(jì)凈殘值、折舊方法等方面的劃分標(biāo)準(zhǔn)依據(jù)不同，會(huì)對(duì)企業(yè)的納稅額產(chǎn)生短期波動(dòng)，但從長(zhǎng)遠(yuǎn)上看，兩者是平衡的。

　?。ㄋ模?duì)于已全額提取減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求不再計(jì)提折舊。而稅法上規(guī)定固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不得在稅前扣除，在稅法上仍然可以計(jì)提折舊。因此，提取全額減值準(zhǔn)備會(huì)對(duì)企業(yè)的納稅額造成影響，減少納稅額。

　?。ㄎ澹┬聲?huì)計(jì)準(zhǔn)則要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)按期對(duì)固定資產(chǎn)逐項(xiàng)檢查，如果由于市價(jià)持續(xù)下跌，或技術(shù)陳舊、損壞、長(zhǎng)期閑置等原因?qū)е缕淇苫厥战痤~低于賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將可收回金額低于其賬面價(jià)值的差額作為固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。提取固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是為了加強(qiáng)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可靠性，真實(shí)反映其資產(chǎn)的價(jià)值，使其更符合資產(chǎn)的定義。但稅法上要求固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允許在稅前扣除，但如果固定資產(chǎn)發(fā)生永久性損壞，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核，可調(diào)整至固定資產(chǎn)可回收金額，并確認(rèn)損失。也就是說(shuō)，對(duì)于企業(yè)提取的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，只有由于發(fā)生了永久性損壞的原因?qū)е碌馁Y產(chǎn)減值，稅法才予以確認(rèn)，且必須經(jīng)過(guò)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核。因此固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取會(huì)對(duì)企業(yè)的納稅額產(chǎn)生影響。

　　四、 結(jié)論

　　通過(guò)對(duì)固定資產(chǎn)新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的對(duì)比及其變化產(chǎn)生的對(duì)企業(yè)納稅額的影響，說(shuō)明財(cái)政部制定的固定資產(chǎn)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及修改完善后的其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)，是我國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際接軌的標(biāo)志，它通過(guò)進(jìn)一步的縮減固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理選項(xiàng)、嚴(yán)肅會(huì)計(jì)處理程序、提高披露要求等措施壓縮了企業(yè)利用會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)漏洞操作利潤(rùn)進(jìn)而誤導(dǎo)投資者的空間和余地，提高了財(cái)務(wù)報(bào)告的使用價(jià)值，并使會(huì)計(jì)報(bào)告也更為科學(xué)合理，有助于企業(yè)經(jīng)營(yíng)者管理水平的提高，進(jìn)而在宏觀上促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的健康、有序運(yùn)行。

　　【參考文獻(xiàn)】

　　[1] 《會(huì)計(jì)》. 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)編. 中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社， 2007年4月.

　　[2] 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（2006）》. （2006年2月15日財(cái)政部發(fā)布. 自2007年1月1日起施行）.

　　[3] 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》（2006年2月15日財(cái)政部發(fā)布， 自2007年1月1日起施行）.