隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的日益成熟，高校對(duì)圖書(shū)和教材的采購(gòu)和發(fā)出，逐步統(tǒng)一歸口至圖書(shū)館進(jìn)行管理。由此使圖書(shū)和教材種類不斷增加，進(jìn)而引起采購(gòu)數(shù)量和金額發(fā)生了巨大變化。然而高校會(huì)計(jì)制度中關(guān)于高校圖書(shū)和教材的核算沒(méi)有一個(gè)明確的規(guī)定，這使會(huì)計(jì)人員在核算中沒(méi)有細(xì)則可循，不能實(shí)行有效的監(jiān)督與控制。規(guī)范高校圖書(shū)和教材的會(huì)計(jì)核算越來(lái)越重要和緊迫。

　　一、高校圖書(shū)館教材會(huì)計(jì)核算實(shí)例

　　（一）碼洋核算法圖書(shū)和教材上印明的每本書(shū)的定價(jià)叫碼洋。碼洋核算法又稱定價(jià)核算法，核算中應(yīng)使用“產(chǎn)品（商品）成本差異”賬戶。購(gòu)入圖書(shū)或教材時(shí)按書(shū)的定價(jià)進(jìn)行記賬，實(shí)際支付價(jià)款與定價(jià)的差額記入“產(chǎn)品（商品）成本差異”，期末通過(guò)計(jì)算成本差異率結(jié)轉(zhuǎn)實(shí)際商品銷售成本，計(jì)算期末收益轉(zhuǎn)入其他收入返還學(xué)校。成本差異率的計(jì)算公式如下：

　　成本差異率=（期初結(jié)存商品成本差異+本期購(gòu)入商品成本差異）/[期初結(jié)存商品（碼洋計(jì)價(jià)）+本期購(gòu)入商品（碼洋計(jì)價(jià)）]

　　[例1]某高校圖書(shū)館發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：

　�。�1）某高校圖書(shū)館教材供應(yīng)部于2007年8月3日購(gòu)入新生教科書(shū)，該批教材碼洋價(jià)100萬(wàn)元，與書(shū)商按8折結(jié)算。

　　借：庫(kù)存商品1000000

　　　　貸：銀行存款800000

　　　　　　產(chǎn)品（商品）成本差異200000

　�。�2）新生交本年度書(shū)費(fèi)120萬(wàn)元，款已存入銀行。

　　借：銀行存款1200000

　　　　貸：其他應(yīng)付款——學(xué)生書(shū)費(fèi)1200000

　　　　　　或（代管費(fèi)收入——學(xué)生書(shū)費(fèi)）

　�。�3）本期零售書(shū)款2.4萬(wàn)元，本期差異率為20%。

　　借：銀行存款24000

　　　　貸：庫(kù)存商品24000

　　結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品（商品）成本差異。

　　借：產(chǎn)品（商品）成本差異4800

　　　　貸：其他收入——應(yīng)交學(xué)校收入4800

　�。�4）新生領(lǐng)用本學(xué)期教材，定價(jià)99萬(wàn)元。

　　借：其他應(yīng)付款——學(xué)生書(shū)費(fèi)990000

　　　　貸：庫(kù)存商品990000

　　結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品（商品）成本差異。

　　借：產(chǎn)品（商品）成本差異198000

　　　　貸：其他收入——應(yīng)交學(xué)校收入198000

　　（5）本期發(fā)生贈(zèng)書(shū)0.78萬(wàn)元。

　　借：其他收入——應(yīng)交學(xué)校收入7800

　　　　貸：庫(kù)存商品7800

　　結(jié)轉(zhuǎn)贈(zèng)書(shū)損益。

　　借：產(chǎn)品（商品）成本差異1560

　　　　貸：其他收入——應(yīng)交學(xué)校收入1560

　�。�6）2007年10月購(gòu)入圖書(shū)館用書(shū)150萬(wàn)元（按碼洋計(jì)價(jià)），與書(shū)商8折協(xié)議結(jié)算。圖書(shū)已到，用銀行存款支付。

　　借：教育事業(yè)支出——設(shè)備購(gòu)置費(fèi)1500000

　　　　貸：銀行存款1200000

　　　　　　其他收入——應(yīng)交學(xué)校收入300000

　　同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)。

　　借：固定資產(chǎn)——圖書(shū)1500000

　　　　貸：固定基金1500000

　�。�7）支付當(dāng)期為購(gòu)買圖書(shū)和教材發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用18萬(wàn)元。

　　借：其他支出180000

　　　　貸：現(xiàn)金（或銀行存款）180000

　�。�8）期末將當(dāng)期支出轉(zhuǎn)入其他收入。

　　借：其他收入——應(yīng)交學(xué)校收入180000

　　　　貸：其他支出180000

　�。�9）將收入余額31.656萬(wàn)元（0.48+0.156+19.8+30-0.78-18）上交學(xué)校。

　　借：其他收入316560（包含圖書(shū)虛增利潤(rùn)30萬(wàn)元）

　　　　貸：銀行存款316560

　�。ǘ�）實(shí)洋核算法按碼洋打了折以后的金額俗稱實(shí)洋，實(shí)洋核算法又稱實(shí)際成本核算法。此種核算法不需要通過(guò)產(chǎn)品（商品）成本差異核算，但需設(shè)定銷售毛利率用來(lái)確定銷售損益，即采用商業(yè)企業(yè)通常采取的銷售毛利率法進(jìn)行核算，期末通過(guò)銷售毛利率來(lái)確定當(dāng)期教材的收益。學(xué)校圖書(shū)采購(gòu)由于是購(gòu)買固定資產(chǎn)而無(wú)需計(jì)算毛利率和收益。毛利率的計(jì)算公式如下：

　　毛利率=（商品銷售收入-商品實(shí)際銷售成本）/商品銷售收入

　　[例2]承例1，按實(shí)洋法核算的會(huì)計(jì)分錄如下：

　�。�1）借：庫(kù)存商品800000

　　　　　　　貸：銀行存款800000

　　（2）借：銀行存款1200000

　　　　　　　貸：其他應(yīng)付款——學(xué)生書(shū)費(fèi)1200000

　　　　　　　　　或（代管費(fèi)收入——學(xué)生書(shū)費(fèi)）

　�。�3）依據(jù)毛利率確定銷售商品實(shí)際成本。本期商品銷售毛利率為20%，商品銷售成本為1.92萬(wàn)元。

　　借：銀行存款24000

　　　　貸：庫(kù)存商品19200

　　　　　　其他收入——應(yīng)上交學(xué)校收入4800

　�。�4）與例（3）相同，確定商品銷售成本。

　　借：其他應(yīng)付款——學(xué)生書(shū)費(fèi)990000

　　　　貸：庫(kù)存商品792000

　　　　　　其他收入——應(yīng)上交學(xué)校收入198000

　�。�5）同理，贈(zèng)書(shū)也先確定實(shí)際商品成本。

　　借：其他收入——應(yīng)交學(xué)校收入62400

　　　　貸：庫(kù)存商品62400

　�。�6）采用實(shí)洋法應(yīng)據(jù)實(shí)列支。

　　借：教育事業(yè)支出——設(shè)備購(gòu)置費(fèi)1200000

　　　　貸：銀行存款1200000

　　同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)。

　　借：固定資產(chǎn)——圖書(shū)1200000

　　　　貸：固定基金1200000

　�。�7）、（8）會(huì)計(jì)分錄與碼洋法一致。

　�。�9）將收入余額1.656萬(wàn)元（0.48+0.156+19.8-0.78-18）上交學(xué)校。

　　借：其他收入16560（不包含圖書(shū)虛增利潤(rùn)30萬(wàn)元）

　　　　貸：銀行存款16560

　　二、兩種核算方法的比較

　�。ㄒ唬�從核算角度看碼洋法適合綜合核算，原因在于以前財(cái)務(wù)系統(tǒng)與業(yè)務(wù)系統(tǒng)客觀上無(wú)法銜接，數(shù)據(jù)無(wú)法共享，使得財(cái)務(wù)無(wú)法取得數(shù)據(jù)量龐大的進(jìn)銷業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)。碼詳法可以簡(jiǎn)化銷售成本的核算方法和結(jié)轉(zhuǎn)程序，使庫(kù)存商品的核算難度降低。但是這種方法先天就無(wú)法做到對(duì)單品種庫(kù)存和銷售成本的準(zhǔn)確計(jì)算，加上某些單位在結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)人為調(diào)節(jié)的因素導(dǎo)致差異會(huì)更大，造成財(cái)務(wù)賬面庫(kù)存與實(shí)際庫(kù)存不符，同時(shí)在圖書(shū)未結(jié)轉(zhuǎn)前也無(wú)法統(tǒng)計(jì)單品種圖書(shū)真實(shí)的贏利情況，因此在圖書(shū)單品種核算中很難運(yùn)用碼洋法。在高校圖書(shū)館教材核算日趨細(xì)化的前提下，從管理理念和優(yōu)化上對(duì)庫(kù)存商品實(shí)行單品種核算是一個(gè)必然的趨勢(shì)，雖然單書(shū)核算存在一定的難度，但是單書(shū)核算的優(yōu)勢(shì)顯而易見(jiàn)，它可以清楚、準(zhǔn)確地反映

　　任何一本書(shū)或任何一個(gè)版次的成本、費(fèi)用、庫(kù)存、銷售和利潤(rùn)的情況，改變圖書(shū)原來(lái)粗放型的管理方法，提高管理水平。而實(shí)洋法比碼洋法更適合單書(shū)核算。

　　（二）從有關(guān)規(guī)定看碼洋法不符合會(huì)計(jì)核算中按實(shí)際成本計(jì)價(jià)的原則，如例中（6）當(dāng)期購(gòu)入資產(chǎn)（固定資產(chǎn)）實(shí)際支付120萬(wàn)元，而記入固定資產(chǎn)賬面價(jià)值的為150萬(wàn)元，使固定資產(chǎn)賬面價(jià)值高于支付價(jià)值，造成資產(chǎn)虛增30萬(wàn)元，不利于學(xué)校資產(chǎn)的考核。另外，教育部辦公廳《關(guān)于加強(qiáng)各類高等學(xué)校教材和圖書(shū)采購(gòu)管理工作的通知》中明確指出：嚴(yán)禁在教材和圖書(shū)采購(gòu)中違反國(guó)家規(guī)定收受回扣、手續(xù)費(fèi)或其他收益；對(duì)經(jīng)銷商以明確方式給予的折扣必須全部上繳學(xué)校財(cái)務(wù)部門，如實(shí)入賬，納入學(xué)校財(cái)務(wù)預(yù)算管理，不得截流、挪用或私分；為學(xué)生代購(gòu)教材或訂購(gòu)圖書(shū)產(chǎn)生的折扣收益，應(yīng)充分讓利于學(xué)生。這些要求碼洋法在核算中很難進(jìn)行處理，而實(shí)洋法可以通過(guò)調(diào)整和計(jì)算毛利率解決。

　　三、實(shí)洋核算法下毛利率的確定和計(jì)算

　�。ㄒ唬┟�利額的確定教育部有關(guān)規(guī)定中指出高校在采購(gòu)圖書(shū)和教材中不應(yīng)獲取收益，高校圖書(shū)館應(yīng)本著為學(xué)生服務(wù)的宗旨，取得的收益應(yīng)全部讓利于學(xué)生。從中可以找到確定毛利額的依據(jù)，也就是說(shuō)當(dāng)期銷售教材取得的毛利額與當(dāng)期為購(gòu)置圖書(shū)和教材發(fā)生的支出（費(fèi)用）相抵余額為零，不存在收益，所有毛利額都用在學(xué)生購(gòu)置圖書(shū)和教材上。因此毛利額應(yīng)以當(dāng)期發(fā)生購(gòu)置圖書(shū)和教材的各項(xiàng)費(fèi)用為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確定。

　　（二）費(fèi)用的確定為核算便捷，費(fèi)用的確定以上一年度為學(xué)生代購(gòu)圖書(shū)或教材產(chǎn)生的各項(xiàng)費(fèi)用為依據(jù)，此費(fèi)用的考核可以依據(jù)學(xué)校相關(guān)的財(cái)務(wù)制度和報(bào)銷標(biāo)準(zhǔn)。

　�。ㄈ�）圖書(shū)和教材購(gòu)入量的確定圖書(shū)和教材的購(gòu)入量也應(yīng)為上一年度按實(shí)洋計(jì)算出的為學(xué)生代購(gòu)圖書(shū)和教材的凈值，即上一年度全年進(jìn)貨額減去全年退貨額。有的高校為盡可能的減少占用資金實(shí)行零庫(kù)存制，也可采用實(shí)際定書(shū)量或上一年度實(shí)際銷售量來(lái)計(jì)算。

　�。ㄋ模┟�利率的確定每年的毛利率根據(jù)上一年實(shí)際發(fā)生額進(jìn)行相應(yīng)計(jì)算得出本年度毛利率，即當(dāng)年毛利率=上一年發(fā)生費(fèi)用總額/上一年實(shí)際圖書(shū)和教材購(gòu)入量。

　　參考文獻(xiàn)：

　�。�1］李恩、劉占周：《淺談高校教材、圖書(shū)采購(gòu)折扣管理及其會(huì)計(jì)處理》，《財(cái)會(huì)通訊（綜合版）》2006年第11期。

　�。�2］財(cái)政部：《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，財(cái)預(yù)字[1997]286號(hào)。